"Финансовая газета", N 19, 2004

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДИВИДЕНДОВ ПО АКЦИЯМ,

НАПРАВЛЕННЫМ НА ВОЗМЕЩЕНИЕ РАСХОДОВ

ПО СОДЕРЖАНИЮ ОБЪЕКТОВ СОЦИАЛЬНО-КУЛЬТУРНОГО

И ЖИЛИЩНО-БЫТОВОГО НАЗНАЧЕНИЯ

В соответствии с пп."а" п.1 ст.10 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в ред. от 22.12.1992) организации помимо налога на прибыль уплачивали налог с дивидендов, процентов, полученных по акциям, облигациям и иным выпущенным в Российской Федерации ценным бумагам, принадлежащим организациям, за исключением доходов, полученных по государственным облигациям, и другим государственным ценным бумагам. Налоги с доходов организаций, указанных в пп."а" и "б" п.1 данной статьи, взимаются по ставке 15%, а с указанных доходов банков - по ставке 18% (п.2 ст.10). Налоги с доходов от акций, облигаций и иных ценных бумаг, принадлежащих организации, а также от долевого участия в других организациях взимаются у источника этих доходов. Ответственность за удержание и перечисление налогов в бюджет несет организация, выплачивающая доход (п.3 ст.10). Суммы налога на доходы (прибыль), указанные в п.1 ст.10, зачисляются в доход бюджета в порядке, установленном ст.6 Закона N 2116-1 (п.4 ст.10). Зачисление налога на прибыль в бюджет производится в соответствии с налоговым законодательством.

При применении указанных норм данного Закона необходимо учитывать следующее. Пунктом 1 совместного Письма Минфина России, Госналогслужбы России от 31.08.1994 N N 119, ВП-4-15/102н "О порядке направления дивидендов по акциям, закрепленным в федеральной, государственной собственности субъектов Российской Федерации, на финансирование содержания объектов социально-культурного и коммунально-бытового назначения, а также использования взимаемого на их содержание установленного налога" предусмотрено, что организации-балансодержатели (акционерные общества открытого типа), имеющие в своих уставных капиталах закрепленную долю федеральной собственности, государственной собственности субъектов Российской Федерации, вправе возмещать свою долю расходов, превышающую размер установленных льгот по налогу на прибыль, и причитающихся платежей в бюджет по налогу на содержание этих объектов согласно договорам о совместном использовании и финансировании объектов социальной инфраструктуры полностью или частично за счет дивидендов по акциям государства, причитающихся к взносу в соответствующий бюджет. Указанные дивиденды не подлежат уменьшению налога с доходов от ценных бумаг в размере 15%. В связи с введением в действие с 1 января 2002 г. гл.25 НК РФ данное Письмо в части налогообложения не применяется, хотя соответствующими министерствами оно и не отменено.

Перечень доходов, не учитываемых в качестве облагаемых налогом на прибыль, является закрытым и приведен в ст.251 НК РФ. Не предусмотрено отнесение дивидендов по акциям, принадлежащим государству, к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы.

Таким образом, дивиденды по акциям, принадлежащим государству, учитываются при определении налоговой базы.

Удержание налога с доходов в виде дивидендов по акциям, принадлежащим государству, рассмотрено в подпункте "Дивиденды по акциям, принадлежащим государству" п.7.2.7 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729. С 1 января 2002 г. в соответствии со ст.ст.275 и 284 НК РФ налогообложение доходов, полученных в виде дивидендов по акциям, находящимся в государственной и муниципальной собственности, осуществляется в порядке налогообложения дивидендов, полученных от российских организаций российскими организациями.

Пунктом 2 ст.275 установлено следующее. Для налогоплательщиков, не указанных в п.3 этой статьи, по доходам в виде дивидендов, за исключением указанных в п.1 ст.275 доходов, налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом особенностей, установленных указанным пунктом. Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, то эта организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений указанного пункта. Сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, исчисленной в порядке, установленном указанным пунктом, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов. В п.1 ст.275 в качестве источника дохода налогоплательщика рассматривается иностранная организация.

Таким образом, особенности определения налоговой базы по доходам в виде дивидендов, определенные п.2 ст.275, относятся к случаю налогообложения дивидендов, полученных от российских организаций российскими организациями.

Согласно пп.1 п.3 ст.284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации, применяется ставка 6%. Сумма налога, исчисленная по налоговым ставкам, установленным п.п.2 - 4 этой статьи, подлежит зачислению в федеральный бюджет (п.6 ст.284 НК РФ).

Таким образом, как следует из п.2 ст.275 и п.п.3, 6 ст.284, выплата дивидендов по акциям, принадлежащим Российской Федерации, субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям, производится после удержания налоговым агентом (акционерным обществом) налога на дивиденды. Сумма налога, исчисленная по ставке 6%, подлежит зачислению в федеральный бюджет. Разница между суммой дивидендов и суммой налога на дивиденды перечисляется в доход соответствующих бюджетов (федерального бюджета, бюджета субъекта Российской Федерации, местный бюджет).

Обратим особое внимание на следующее. Формально в ст.ст.275 и 284 НК РФ Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования не упомянуты в качестве сторон, получающих доходы в виде дивидендов по акциям, находящимся в их собственности. Другими словами, необходимость налогообложения доходов, полученных в виде дивидендов по акциям, находящимся в собственности субъекта Российской Федерации и муниципального образования, напрямую в НК РФ не оговорена и требует отдельного обоснования. Эта необходимость выводится из утверждения, что в данном случае собственниками этих акций (акционерами) являются российские организации, т.е. Российскую Федерацию и муниципальные образования относят к российским организациям. Указанное утверждение вытекает из гражданского законодательства.

В п.1 ст.2 ГК РФ указано, что гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальной собственности), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и связанные с ними личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности их участников. Участниками регулируемых гражданским законодательством отношений являются граждане и юридические лица. В этих отношениях могут участвовать также Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования (ст.124 ГК РФ).

Согласно п.1 ст.124 ГК РФ Российская Федерация, субъекты Российской Федерации: республики, края, области, города федерального значения, автономная область, автономные округа, а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами. К субъектам гражданского права применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, если иное не вытекает из закона или особенностей данных субъектов.

Следовательно, в рассматриваемых отношениях, регулируемых гражданским законодательством, к Российской Федерации и субъектам Российской Федерации применяются нормы, определяющие участие юридических лиц, если иное не вытекает из закона или особенностей данных субъектов. Иначе говоря, в данном случае для целей налогообложения прибыли Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования приравниваются к российским организациям.

А.Федоров

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

05.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——