"Финансовая газета", N 19, 2004

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В ОРГАНИЗАЦИЯХ,

ИМЕЮЩИХ ОБОСОБЛЕННЫЕ СТРУКТУРНЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ

Особенности налогообложения организаций, имеющих обособленные подразделения, вытекают из требований действующего налогового законодательства Российской Федерации и заключаются в установлении специальных правил и механизмов расчета налогооблагаемой базы для имущества, доходов и расходов, находящихся или формируемых вне места расположения (регистрации) организации.

Остановимся на определении облагаемой базы по конкретным налогам и сборам.

Налог на добавленную стоимость

Основной особенностью определения налоговой базы по НДС является формирование ее только по месту нахождения (регистрации) головного офиса организации независимо от того, где фактически осуществляется производственно-коммерческая деятельность. Налоговая база по НДС определяется на основании записей в книгах продаж и покупок организации, сформированных с учетом оформленных и полученных от сторонних организаций счетов-фактур на реализацию и получение товаров, работ и услуг. Обособленные подразделения, не выделенные на отдельный баланс, правом оформлять счета-фактуры и вести их обособленный учет не обладают. Перечисленные функции в части оказываемых ими работ и услуг, а также в части учета сумм "входного" НДС по приобретенным для них товарам, работам и услугам возложены на головной офис организации. Обязанности же таких обособленных подразделений по определению налоговой базы по НДС заключаются в своевременной и полной передаче полученных от поставщиков счетов-фактур в головной офис организации.

В соответствии с Письмом МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404, в случае если организация реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги) через обособленные структурные подразделения, счета-фактуры оформляются в следующем порядке:

счета-фактуры на отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) выставляются покупателям обособленными структурными подразделениями;

нумерация счетов-фактур производится в порядке возрастания номеров в целом по организации. Возможно как резервирование номеров по мере их выборки, так и присвоение составных номеров с индексом обособленного подразделения;

журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж ведутся структурными подразделениями в виде разделов единых журналов учета, единых книг покупок и продаж организации. За отчетный налоговый период указанные разделы книг покупок и книг продаж представляются обособленными подразделениями для оформления единых книг покупок и продаж налогоплательщика и составления деклараций по НДС.

Порядок оформления счетов-фактур, книг покупок и продаж должен быть отражен в учетной политике организации для целей налогообложения.

Исчисление НДС в соответствии с п.1 ст.173 НК РФ производится головной организацией. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет организацией в целом, полностью перечисляется головным офисом по месту своего учета в налоговых органах.

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с п.7 ст.226 НК РФ на организации, имеющие обособленные подразделения, возлагается обязанность перечисления исчисленных и удержанных сумм налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, не выделенного на отдельный баланс. Согласно п.2 ст.11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. Положениями ст.1 Федерального закона от 17.07.1999 N 181-ФЗ "Об основах охраны труда в Российской Федерации" понятие "рабочее место" определено как место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Учитывая изложенное, в случае когда территориально обособленный производственный участок организации служит местом работы более одного месяца, такой участок в целях налогообложения считается обособленным подразделением организации.

Кроме того, организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (ст.83 НК РФ).

Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения (п.8 ст.243 НК РФ). Сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению.

Согласно ст.230 НК РФ налоговые агенты, которыми, по сути, являются в данном случае обособленные подразделения, обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами, а также представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов по формам, установленным МНС России (ф. N 1-НДФЛ, ф. N 2-НДФЛ).

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации.

Известную сложность представляют начисление и уплата налога на доходы физических лиц, если обособленное подразделение находится в одном населенном пункте с головной организацией. Однозначного решения этой проблемы в настоящее время нет. С одной стороны, общий порядок уплаты данного налога предусматривает раздельную его уплату в налоговые органы по месту нахождения (регистрации) как обособленного подразделения, так и головного офиса. С другой стороны, субъект обложения налогом на доходы физических лиц определяется в отдельных случаях в зависимости от решений местных налоговых органов.

В частности, в соответствии с Письмом УМНС по г. Москве от 04.02.2003 N 11-10/6592 правомерно перечисление организацией - налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц за свои обособленные подразделения, расположенные в Москве, в отделение федерального казначейства по месту нахождения головной организации, так как согласно ст.7 Федерального закона от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" федеральные налоги и сборы, в том числе и налог на доходы физических лиц, подлежат зачислению в полном объеме на счета органов федерального казначейства для распределения этими органами доходов от их уплаты в порядке межбюджетного регулирования между федеральным бюджетом, бюджетами субъектов Российской Федерации, местными бюджетами и бюджетами закрытых административно-территориальных образований, а также бюджетами государственных внебюджетных фондов в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации. При этом сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, исчисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений. Таким образом, налоговая отчетность по данному налогу в части работников обособленного подразделения подлежит представлению в налоговые органы по месту их нахождения (регистрации). Учитывая изложенное, для устранения рисков применения налоговыми органами штрафных санкций к организации за неперечисление на их доходные лицевые счета сумм налога следует сообщать им о перечислении его в бюджет по месту расположения головного офиса со ссылкой на Письмо N 11-10/6592.

Единый социальный налог

Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, уплачивают ЕСН и представляют авансовые расчеты и налоговые декларации по месту своего нахождения. Если в состав организации входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета и не начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, то уплата ЕСН и представление авансовых расчетов и налоговых деклараций осуществляются по месту нахождения головной организации.

Порядок перечисления обособленными подразделениями страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию установлен Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Статьей 1 определено, что данный Закон устанавливает основы государственного регулирования обязательного пенсионного страхования в Российской Федерации, регулирует, а также определяет правовое положение субъектов обязательного пенсионного страхования, правоотношения в системе обязательного пенсионного страхования, основания возникновения и порядок осуществления прав и обязанностей, ответственность субъектов обязательного пенсионного страхования. Согласно п.2 ст.10 Закона объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл.24 "Единый социальный налог" НК РФ. В соответствии с п.8 ст.24 указанного Закона страховые взносы на обязательное пенсионное страхование работников обособленных подразделений уплачиваются головным офисом как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения всех обособленных подразделений организации. Однако, учитывая требования п.8 ст.243 НК РФ, имеющего более высокий юридический статус, данное требование применимо в части обособленных подразделений, не выделенных на отдельный баланс. Выделенные же на отдельный баланс филиалы и представительства могут в соответствии со ст.243 также начислять и уплачивать страховые взносы в ПФР по месту нахождения как головной организации, так и ее обособленных подразделений.

Разъяснения порядка уплаты страховых взносов в бюджет ПФР даны также в совместном Письме МНС России от 14.06.2002 N БГ-6-05/835 и ПФР от 11.06.2002 N МЗ-16-25/5221 "Об уплате страховых взносов организациями, в состав которых входят обособленные подразделения".

Следует учитывать, что в соответствии с п.29 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344 (с изменениями и дополнениями от 25.04.2003, 26.05.2003), если организация имеет в своем составе обособленные подразделения, то согласно п.2 ст.241 НК РФ расчет условия на право применения регрессивных ставок налога производится по организации в целом независимо от исполнения обособленными подразделениями обязанности организации по уплате авансовых платежей по налогу и страховых взносов. Право организации, включая все ее обособленные подразделения, на применение регрессивной шкалы обложения ЕСН определяется по результатам анализа годовой налоговой отчетности обособленных подразделений по указанному налогу.

(Окончание см. "Финансовая газета", N 20, 2004)

И.Гарнов

ООО "А.И. Аудит-Сервис"

Подписано в печать

05.05.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——