"Главбух", N 9, 2004

КАК УЧИТЫВАТЬ РАСХОДЫ НОВЫМ ФИРМАМ?

Как правило, новые фирмы получают доходы не сразу. А вот расходы - арендная плата, канцтовары, зарплата и т.д. - возникают с первых дней работы. Как учитывать в этом случае потраченные средства в бухгалтерском и налоговом учете, в законодательстве четко не прописано. Все зависит от того, начала ли новая фирма свою деятельность сразу или только готовится что-то выпускать. О том, как в каждом из случаев надо отразить расходы в бухгалтерском и налоговом учете, вы сможете узнать из нашего материала. А для наглядности эти ситуации мы обобщили в схеме.

Фирма начала работать

Рассмотрим, как отражать в бухгалтерском и налоговом учете расходы, которые возникают с первых дней работы фирмы.

Бухгалтерский учет расходов

Как только фирма начинает свою деятельность, у нее появляются все "обычные" расходы - списанные материалы, амортизация, зарплата и т.д. И учитывать их тоже нужно как обычно, то есть показывать на счетах 20, 23, 25, 26, 44.

Таким образом, если речь идет о предприятии, которое производит продукцию (выполняет работы), то у него все затраты списываются на счет 20 "Основное производство" или же часть из них - на счет 43 "Готовая продукция". Там эти затраты на конец месяца и останутся - как незавершенное производство или нереализованная готовая продукция. Списываться все эти расходы будут по мере продажи продукции в следующих периодах.

Исключение составляют счет 26 "Общехозяйственные расходы" и счет 44 "Расходы на продажу".

Общехозяйственные расходы фирма может списывать одним из двух способов - либо на счет 20, либо на счет 90, закрепив свой выбор в учетной политике. При первом методе общехозяйственные расходы попадают на счет 20 и включаются в стоимость "незавершенки".

А вот у тех фирм, которые решили списывать общехозяйственные расходы на счет 90, в начале деятельности возникает вопрос: можно ли списать данные затраты на дебет счета 90 "Продажи", ведь по кредиту этого счета никаких сумм отражено не будет? Тот же вопрос возникает и с расходами на продажу, накопленными на счете 44. Ведь их также надо списывать на счет 90.

Узнать, как быть в этом случае, мы решили у специалистов Минфина России. Там нам сказали, что в принципе списывать в данном случае суммы на счет 90 не запрещается. Но также можно использовать и счет 91. Выбор остается за предприятием.

Мы рекомендуем использовать в данном случае счет 91, так как некоторые налоговые инспекторы на местах не принимают Отчет о прибылях и убытках, в котором заполнены строки 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг", 030 "Коммерческие расходы", 040 "Управленческие расходы", а по строке 010 "Выручка..." данных нет.

Также этот вариант подойдет фирмам, у которых нет остатков незавершенной продукции. Например, в торговых организациях все затраты накапливаются на счете 44 "Расходы на продажу". Понятно, что никакой "незавершенки" у торговой фирмы нет. Поэтому затраты можно списать в конце месяца на счет 91. Исключение - расходы на транспортировку товара. Та сумма транспортных затрат, которая приходится на непроданные товары, в текущем периоде на расходы не списывается.

Пример 1. ЗАО "Вега" зарегистрировалось в марте 2004 г. Организация пока доходов не получила, но уже осуществила следующие расходы:

- заработная плата бухгалтера, руководителя и начисленный на эту зарплату ЕСН - 26 000 руб.;

- затраты на производство продукции - 40 000 руб.;

- арендная плата - 9440 руб. (в том числе НДС - 1440 руб.).

Бухгалтер ЗАО "Вега" сделал в учете такие проводки:

Дебет 26 Кредит 70 (69)

- 26 000 руб. - начислена заработная плата и ЕСН;

Дебет 26 Кредит 60

- 8000 руб. (9440 - 1440) - отражена сумма арендной платы за март;

Дебет 19 Кредит 60

- 1440 руб. - отражен НДС с арендной платы;

Дебет 20 Кредит 02 (10, 70, 69...)

- 40 000 руб. - отражены затраты на производство продукции;

Дебет 60 Кредит 51

- 9440 руб. - перечислена арендная плата.

В учетной политике ЗАО "Вега" записано, что общехозяйственные расходы по окончании месяца списываются со счета 26 на счет 90. Но так как в марте организация выручку не получила, то бухгалтер списал общехозяйственные расходы на счет 91:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 26

- 34 000 руб. (26 000 + 8000) - списаны общехозяйственные расходы.

ЗАО "Вега" получило в марте от арендодателя счет-фактуру. Так как все условия для вычета фирма выполнила, бухгалтер принял НДС в сумме 1440 руб. к вычету. А в учете он сделал следующую запись:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 1440 руб. - принят к вычету НДС по арендной плате.

Налоговый учет расходов

Конечно, если у фирмы есть "незавершенка", то ее стоимость необходимо учесть не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете. Однако гл.25 Налогового кодекса РФ устанавливает свой порядок распределения расходов.

Если фирма применяет метод начисления, то ей необходимо делить все свои затраты на прямые и косвенные (ст.318 Налогового кодекса РФ). При этом те прямые затраты, которые относятся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, при расчете налога на прибыль не учитываются. Получается, что если фирма ничего не продала, то и никакие прямые расходы учесть нельзя. Что же касается косвенных расходов, то они к полученной выручке никак не привязаны и в полном объеме учитываются в текущем периоде (п.2 ст.318 Налогового кодекса РФ). Таким образом, по итогам отчетного периода у фирмы возникнет убыток на сумму косвенных расходов.

Ну а если организация рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, то у нее все оплаченные расходы учитываются в текущем периоде и формируют убыток.

Отметим, что если организация получит убыток по итогам года, то его необходимо списывать в особом порядке, предусмотренном п.2 ст.283 Налогового кодекса РФ. А именно: ежегодно можно списывать сумму убытка, которая не превышает 30 процентов от налоговой базы. Причем делать это можно только в течение десяти лет. Если за этот срок организация не успеет списать весь убыток, то несписанный остаток уже нельзя учесть при расчете налога на прибыль.

Обратим внимание: на сегодня изложенный подход к налоговому учету расходов у новых фирм полностью поддерживают специалисты МНС России. Между тем раньше налоговики высказывали мнение, что пока нет доходов, никакие расходы, в том числе и косвенные, при расчете налога на прибыль учесть нельзя (Письмо МНС России от 10 сентября 2002 г. N 02-5-11/202-АД088).

Если фирма ведет подготовительные работы

У производственных предприятий бывают затраты на подготовку и освоение производства. То есть фирма пока ничего не выпускает, а только готовится к производственной деятельности. В бухгалтерском учете такие расходы учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов". Причем в данном случае фирма сама решает, что относить к затратам на подготовительные работы. Это регулируется внутренними документами предприятия.

Относить расходы будущих периодов на себестоимость продукции фирма будет с того момента, когда начнет получать доходы по новой деятельности. При этом руководитель фирмы должен издать приказ, в котором он установит срок списания таких затрат и метод списания - равномерно или пропорционально какому-нибудь показателю.

Что же касается общехозяйственных расходов, то они учитываются точно так же, как и в предыдущем случае. То есть те фирмы, которые согласно учетной политике списывают общехозяйственные расходы по окончании месяца со счета 26 на счет 20, формируют незавершенное производство. Ну а если учетной политикой закреплено, что суммы со счета 26 в конце месяца относятся на счет 90, то согласно рекомендациям Минфина России бухгалтер вправе списать эти расходы на счет 91.

В налоговом учете расходы на освоение и подготовку новых производств считаются прочими (пп.34 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ). А значит, вся их сумма относится к косвенным расходам и списывается в текущем периоде, формируя убыток.

Пример 2. ОАО "Металлургический комбинат" зарегистрировано в апреле 2004 г. В этом месяце предприятие не начало выпуска продукции, но произвело следующие расходы:

- зарплата управленческого и административного персонала (с начисленным на эту зарплату ЕСН) - 50 000 руб.;

- зарплата рабочих, задействованных в испытании нового производства, и начисленный на нее ЕСН - 40 000 руб.;

- материалы, израсходованные на испытание нового производства, - 60 000 руб.;

- амортизация нового оборудования, на котором проводили испытания, а также амортизация здания цеха, в котором эти испытания проходили, - 10 000 руб.;

- амортизация офисного здания - 5000 руб.

Согласно приказу руководителя ОАО "Металлургический комбинат" расходы в сумме 110 000 руб. (40 000 + 60 000 + 10 000) отнесены к расходам на освоение производства. Эти расходы будут списываться равномерно в течение 12 месяцев начиная с месяца, в котором будет получена первая выручка от нового производства.

Учетной политикой фирмы закреплено, что общехозяйственные расходы в конце месяца списываются со счета 26 на счет 90. Но так как в апреле 2004 г. ОАО "Металлургический комбинат" никаких доходов не получило, то бухгалтер списал общехозяйственные расходы апреля на счет 91.

В апреле 2004 г. в бухгалтерском учете ОАО "Металлургический комбинат" были сделаны следующие проводки:

Дебет 97 Кредит 10

- 60 000 руб. - списана стоимость материалов;

Дебет 97 Кредит 02

- 10 000 руб. - начислена амортизация по производственному оборудованию и зданию цеха;

Дебет 97 Кредит 70 (69)

- 40 000 руб. - начислены зарплата рабочим и ЕСН;

Дебет 26 Кредит 02

- 5000 руб. - начислена амортизация офисного здания;

Дебет 26 Кредит 70 (69)

- 50 000 руб. - начислена зарплата управленческого и административного персонала, а также ЕСН с этой заработной платы;

Дебет 91 Кредит 26

- 55 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы.

В налоговом учете ОАО "Металлургический комбинат" всю сумму расходов - 165 000 руб. (60 000 + 10 000 + 40 000 + 5000 + 50 000) - учло в апреле 2004 г.

Как учитываются расходы в новых фирмах

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                 ———————————————————————————————¬                   |
   |           ——————+   Фирма ведет деятельность   +——————¬            |
   |           |     L———————————————————————————————      |            |
   |           |                                           |            |
   |           |                                           |            |
   |  —————————+————————————————————¬   ———————————————————+—————————¬  |
   |  |     Бухгалтерский учет      |   |       Налоговый учет       |  |
   |  L——————T————————————————T——————   L——————T———————————————T——————  |
   |         |                |                |               |        |
   |  ———————+———————¬ ———————+——————¬ ————————+——————¬ ———————+—————¬  |
   |  |Стоимость     | |Расходы со   | |Косвенные     | |Прямые      |  |
   |  |незавершенного| |счета 26     | |расходы       | |расходы не  |  |
   |  |производства  | |списываются  | |полностью     | |списываются |  |
   |  |и готовой     | |на счет 20   | |списываются в | |в текущем   |  |
   |  |продукции в   | |или 91.      | |текущем       | |периоде     |  |
   |  |текущем       | |Расходы со   | |периоде       | |            |  |
   |  |периоде не    | |счета 44 — на| |              | |            |  |
   |  |списывается   | |счет 91. Если| |              | |            |  |
   |  |(остатки на   | |у фирмы      | |              | |            |  |
   |  |счетах 20     | |нет "незавер—| |              | |            |  |
   |  |и 43)         | |шенки", то   | |              | |            |  |
   |  |              | |все расходы  | |              | |            |  |
   |  |              | |списываются  | |              | |            |  |
   |  |              | |на счет 91   | |              | |            |  |
   |  L——————————————— L—————————————— L——————————————— L—————————————  |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |        ———————————————————————————————————————————————¬         |
   |     ———+  Фирма осуществляет подготовительные работы  +——¬      |
   |     |  L———————————————————————————————————————————————  |      |
   |     |                                                    |      |
   | ————+——————————————————————¬        —————————————————————+————¬ |
   | |    Бухгалтерский учет    |        |     Налоговый учет      | |
   | L—————————————T—————————————        L———————————T—————————————— |
   |               |                                 |               |
   | ——————————————+————————————¬       —————————————+—————————————¬ |
   | | Подготовительные расходы |       |Расходы включаются в      | |
   | | учитываются на счете 97. |       |состав прочих расходов и  | |
   | | Остальные списываются    |       |полностью учитываются     | |
   | | на счет 91               |       |в текущем периоде         | |
   | L———————————————————————————       L——————————————————————————— |
   L——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Н.В.Белова

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

28.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——