"Главбух". Приложение "Учет в сфере образования", N 2, 2004

ТРАНСПОРТНЫЕ СРЕДСТВА ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ

У многих образовательных учреждений на балансе числятся транспортные средства - служебные легковые автомобили, автобусы для перевозки учащихся... При этом бухгалтеру необходимо разобраться с тем, какие расходы несет учебное заведение при эксплуатации транспортных средств. Кроме амортизации, ГСМ и транспортного налога к обязательным расходам теперь прибавилось и страхование (ОСАГО).

Амортизация транспортных средств

Транспортные средства - это объекты основных средств. Все фактические расходы на их приобретение с момента ввода в эксплуатацию включают в первоначальную стоимость и погашают постепенно по мере начисления амортизации.

В соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" начисление амортизации может производиться одним из четырех методов по выбору самой организации: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Обратим особое внимание на последний способ, при котором амортизацию начисляют исходя из фактического пробега автомобиля в отчетном периоде и коэффициента, определяемого как соотношение первоначальной стоимости автомобиля к его предполагаемому пробегу за весь срок полезного использования. Этот способ амортизации имеет значительное преимущество перед другими методами - ведь он позволяет наиболее реалистично отражать фактический износ автомобиля, поскольку сумма начисляемой амортизации будет пропорциональна его фактическому использованию. Кроме того, более корректно будут формироваться расходы организации, поскольку при всех остальных способах начисление амортизации производится ежемесячно, независимо от того, использовался объект фактически или нет. А при списании стоимости автомобиля пропорционально его пробегу сумма амортизации будет поставлена в реальную зависимость от интенсивности его использования - если автомобиль в течение месяца вообще не эксплуатировался, амортизация в этом месяце начисляться не будет. Если же автомобиль эксплуатировался интенсивно, сумма амортизации будет высокой.

Существенным минусом применения такого способа амортизации является то, что для целей налогового учета он неприменим. Согласно ст.259 Налогового кодекса РФ, начислять амортизацию можно только либо линейным, либо нелинейным методом.

Следовательно, при применении для целей бухгалтерского учета других методов будет возникать разница между данными налогового и бухгалтерского учета.

Для выяснения нормы амортизации при применении линейного и нелинейного методов списания надо определить, к какой группе относится транспортное средство по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Классификация может использоваться и для целей бухгалтерского учета. Обратите внимание: по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам с первоначальной стоимостью 300 000 руб. и 400 000 руб. соответственно основная норма амортизации применяется с коэффициентом 0,5 (п.9 ст.259 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. НОУ "Школа - XXI век" приобрело в январе 2004 г. школьный автобус для доставки учеников к месту занятий и обратно. Первоначальная стоимость автобуса 600 000 руб. Предполагаемый пробег - 100 000 км. Автобус ввели в эксплуатацию в январе, значит, амортизироваться он будет начиная с февраля. В феврале пробег автобуса составил 2000 км. Для бухгалтерского учета применяется способ списания стоимости пропорционально объему работы, а для налогового - линейный метод. Автобус по коду ОКОФ (15 3410300 - Автобусы прочие) относится к четвертой амортизационной группе, и срок его полезного использования - 5 лет.

Амортизация, исчисленная пропорционально пробегу автомобиля, в бухгалтерском учете составит:

600 000 руб. х 2000 км : 100 000 км = 12 000 руб.

Для целей налогообложения амортизация рассчитывается так.

Норма амортизации в год:

1 : 5 лет х 100% = 0,2.

В феврале амортизацию для целей налогообложения рассчитывают следующим образом:

600 000 руб. х 0,2 : 12 мес. = 10 000 руб.

Следовательно, разница между бухгалтерским и налоговым начислением амортизации составит:

12 000 руб. - 10 000 руб. = 2000 руб.

Это - вычитаемая временная разница, которая образовалась вследствие применения способа амортизации, ведущего к превышению суммы амортизации для целей бухучета по сравнению с налоговым учетом. Наличие такой разницы влечет возникновение отложенных налоговых активов согласно ПБУ 18/02, утвержденному Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

В нашем случае отложенный налоговый актив составит с учетом ставки налога на прибыль 24 процента:

2000 руб. х 24% = 480 руб.

Его бухгалтер отразит проводкой:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 480 руб. - отражен отложенный налоговый актив.

Аренда транспортных средств

Бывают случаи, когда образовательное учреждение не приобретает транспортные средства в собственность, а арендует их у других организаций или лиц. В этом случае арендованный объект принимается на забалансовый учет, а арендная плата включается в состав расходов образовательного учреждения в полном объеме, независимо от того, является ли арендодателем юридическое или физическое лицо.

Если в служебных целях используется личный транспорт сотрудников образовательного учреждения, то существует два варианта оформления отношений с ними.

С одной стороны, можно выплачивать человеку компенсацию за использование личного автомобиля для служебных поездок. Для целей налогообложения такие компенсации включаются в состав расходов в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, но только в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 92.

Нормы таковы: 1200 руб. в месяц - за пользование автомобилем с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно и 1500 руб. в месяц - за пользование легковым автомобилем с рабочим объемом двигателя свыше 2000 куб. см; 600 руб. в месяц - за использование мотоцикла.

Однако сумма компенсации уже включает в себя возмещение работнику затрат по эксплуатации автомашины, то есть затрат на покупку ГСМ, техобслуживание, текущий ремонт, износ машины. Это уточняется в п.3 Письма Минфина России от 21 июля 1992 г. N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок". Иными словами, если образовательное учреждение выплачивает сотруднику компенсацию, то оно не имеет права включать в расходы отдельной статьей стоимость израсходованного бензина, запчастей для ремонта этого автомобиля и т.д.

Поэтому иногда выгоднее оформить отношения с работником в виде договора аренды или безвозмездного пользования его автомобилем. Ведь в этом случае и сумму арендной платы, и все расходы, связанные с эксплуатацией автомобиля, можно будет включать в состав расходов образовательного учреждения.

Расходы на ГСМ

Эксплуатация транспортных средств связана с расходами на бензин, моторные масла и другие горюче-смазочные материалы.

Нередко налоговые органы требуют принимать такие расходы по нормам, установленным Минтрансом России 29 апреля 2003 г. (Руководящий документ Р3112194-0366-03 "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте").

Однако Налоговый кодекс РФ (в частности, пп.11 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ) не содержит каких-либо ограничений по расходу ГСМ и не ссылается на нормы, установленные Минтрансом России. Следовательно, нормы, приведенные Минтрансом, следует считать лишь рекомендованными.

Поэтому образовательное учреждение может включать расходы на ГСМ в состав своих расходов и для целей бухгалтерского учета, и для целей налогообложения в полном объеме, если, конечно, они обоснованны и подтверждены документально. Этого требует ст.252 Налогового кодекса РФ.

Транспортный налог

В соответствии со ст.357 Налогового кодекса РФ лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и иные транспортные средства, перечисленные в п.1 ст.358 Налогового кодекса РФ, признаются плательщиками транспортного налога. Причем если физические лица, владеющие транспортными средствами, уплачивают налог на основании уведомления налоговых органов, то организации обязаны исчислять и уплачивать сумму транспортного налога самостоятельно.

Налоговая база по транспортному налогу определяется отдельно по каждому транспортному средству как мощность двигателя этого транспортного средства в лошадиных силах. Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ в рублях на одну лошадиную силу мощности двигателя с учетом ставок, приведенных в п.1 ст.361 Налогового кодекса РФ, причем эти ставки могут быть увеличены или уменьшены не более чем в пять раз. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом срока их полезного использования.

Налоговым периодом по транспортному налогу является календарный год. При этом, согласно п.3 ст.362 Налогового кодекса РФ, в случае регистрации транспортного средства или его снятия с регистрации в течение календарного года сумма транспортного налога рассчитывается с учетом коэффициента. Его определяют как отношение числа полных месяцев, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом периоде. При этом месяц регистрации, а также месяц снятия с регистрации принимается за полный месяц, а в случае регистрации и снятия с регистрации транспортного средства в течение одного календарного месяца этот месяц принимается как один полный.

Сумму уплачиваемого транспортного налога включают в состав общехозяйственных (управленческих) расходов образовательного учреждения.

Пример 2. Негосударственный Югорский институт экономики (г. Ханты-Мансийск) в мае 2004 г. приобрел и зарегистрировал служебный легковой автомобиль мощностью 120 лошадиных сил, стоимость которого составила 450 000 руб.

В соответствии с Законом ХМАО от 14 ноября 2002 г. N 62-оз "О транспортном налоге в Ханты-Мансийском автономном округе" налоговая ставка для юридических лиц по автомобилям легковым с мощностью двигателя от 100 до 150 лошадиных сил составляет 35 руб.

При этом согласно тому же Закону налогоплательщики-организации должны по истечении отчетных периодов (I квартала, полугодия и 9 месяцев календарного года) начислять и уплачивать авансовые платежи. Их размер определяют умножением произведения ставки налога и налоговой базы на количество полных месяцев отчетного (налогового) периода, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, и делением полученной суммы на 12 месяцев. При этом сумма налога, подлежащая уплате в каждом отчетном (налоговом) периоде, определяется как разница между суммой, исчисленной по итогам отчетного (налогового) периода, и суммой, исчисленной за предыдущий период. Налоговая декларация должна представляться не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, а годовая налоговая декларация - не позднее 15 января следующего года. Авансовые платежи по налогу должны уплачиваться не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, а годовая сумма налога должна быть уплачена не позднее 25 января следующего года.

В этом случае расчет и уплату налога бухгалтер НОУ "Югорский институт экономики" будет производить следующим образом.

I квартал

Транспортных средств НОУ не имеет, поэтому транспортный налог не уплачивает.

Полугодие

Поскольку автомобиль приобретен и зарегистрирован в мае 2004 г., в первом полугодии в расчет берется 2 месяца (май и июнь), в течение которых данный автомобиль был зарегистрирован на НОУ "Югорский институт экономики".

Сумма транспортного налога исчислена следующим образом:

120 л. с. х 35 руб. х 2 мес. : 12 мес. = 700 руб.

Начисление и уплата транспортного налога отражены бухгалтером проводками:

Дебет 26 Кредит 68 субсчет "Транспортный налог"

- 700 руб. - начислен транспортный налог за полугодие 2004 г.;

Дебет 68 субсчет "Транспортный налог" Кредит 51

- 700 руб. - перечислен авансовый платеж по транспортному налогу за полугодие 2004 г. (до 15 июля 2004 г.).

9 месяцев

Сумма транспортного налога будет исчислена следующим образом (с момента приобретения автомобиля прошло 5 месяцев - с мая по сентябрь включительно).

Сумма налога составит:

120 л. с. х 35 руб. х 5 мес. : 12 мес. = 1750 руб.

Сумма налога, подлежащая уплате:

1750 руб. - 700 руб. = 1050 руб.

Начисление и уплату транспортного налога бухгалтер отразит проводками:

Дебет 26 Кредит 68 субсчет "Транспортный налог"

- 1050 руб. - начислен транспортный налог;

Дебет 68 субсчет "Транспортный налог" Кредит 51

- 1050 руб. - перечислен авансовый платеж по транспортному налогу за полугодие 2004 г. (до 15 октября 2004 г.).

За 2004 г.

Сумма транспортного налога будет рассчитана следующим образом.

Сумма налога за 2004 г. (в расчет надо взять 8 месяцев - с мая по декабрь 2004 г. включительно):

120 л. с. х 35 руб. х 8 мес. : 12 мес. = 2800 руб.

Сумма налога, подлежащая уплате:

2800 руб. - 1750 руб. = 1050 руб.

Начисление и уплату транспортного налога бухгалтер отразит так:

Дебет 26 Кредит 68 субсчет "Транспортный налог"

- 1050 руб. - начислен транспортный налог;

Дебет 68 субсчет "Транспортный налог" Кредит 51

- 1050 руб. - перечислен транспортный налог (до 25 января 2005 г.).

Рассмотрим ситуацию начисления и уплаты транспортного налога для учреждений, финансируемых из бюджета.

Бюджетные образовательные учреждения также должны уплачивать транспортный налог. Учет расчетов по налогам в этом случае, согласно п.141 Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. N 107н, осуществляется на счете 173 "Расчеты по платежам в бюджет".

Начисленные суммы транспортного налога отражаются проводкой по дебету счета 20 "Расходы по бюджету" или 22 "Расходы за счет внебюджетных источников" в зависимости от того, в какой деятельности используется транспортное средство, и кредиту счета 173.

Пример 3. Воспользуемся данными примера 2, предположив, что речь идет о государственном (бюджетном) образовательном учреждении. В этом случае в учете бухгалтер вуза составит проводки.

Полугодие:

Дебет 220 Кредит 173

- 700 руб. - начислен транспортный налог за первое полугодие 2004 г.;

Дебет 173 Кредит 111

- 700 руб. - перечислен транспортный налог за первое полугодие 2004 г. (до 15 июля 2004 г.).

И так далее - ежеквартально, за 9 месяцев и 2004 г.

Обязательное страхование гражданской

ответственности владельцев транспортных средств

Федеральным законом от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ (далее - Закон N 40-ФЗ) было введено обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств (ОСАГО).

"Автогражданка" введена для защиты прав потерпевших на возмещение вреда, причиненного их жизни, здоровью или имуществу при использовании транспортных средств иными лицами.

Суть ее в том, что в случае причинения вреда другому лицу ущерб будет выплачен ему не владельцем автомобиля, а страховой компанией.

В соответствии со ст.1 Закона N 40-ФЗ владельцем считается собственник транспортного средства, а также лицо, владеющее им на законном основании.

Под этим понимается владение на праве хозяйственного ведения, оперативного управления, на основании договора аренды и т.д.

При этом не считается владельцем лицо, управляющее транспортным средством в силу исполнения своих служебных или трудовых обязанностей, в том числе на основании трудового или гражданско-правового договора с собственником транспортного средства.

Согласно п.1 ст.4 Закона N 40-ФЗ, все владельцы транспортных средств, используемых на территории РФ, обязаны за свой счет страховать риск своей гражданской ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц при использовании транспортных средств.

Заключить договор ОСАГО нужно до регистрации транспортного средства, но не позднее чем через пять дней после возникновения права владения им. При этом право выбора страховой компании остается за владельцем транспортного средства.

Правила обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств утверждены Постановлением Правительства РФ от 7 мая 2003 г. N 263, а страховые тарифы, их структура и порядок применения при исчислении страховщиками страховой премии утверждены Постановлением Правительства РФ от 7 мая 2003 г. N 264.

В соответствии с этим нормативным документом страховая премия (Т), подлежащая уплате по договору ОСАГО, рассчитывается по формуле:

Т = ТБ х КТ х КБМ х КВС х КО х КМ х КС х КП х КН,

где ТБ - базовая ставка страхового тарифа в рублях; КТ - коэффициент страхового тарифа в зависимости от территории преимущественного использования транспортного средства; КБМ - коэффициент страхового тарифа в зависимости от наличия или отсутствия страховых выплат при наступлении страховых случаев, происшедших по вине страхователя в период действия предыдущих договоров обязательного страхования (если договор заключается впервые, страхователю присваивается класс 3 и коэффициент считается равным 1); КВС - коэффициент страхового тарифа в зависимости от возраста и стажа водителя, указанных в страховом полисе; КО - коэффициент страхового тарифа в зависимости от количества лиц, допущенных к управлению транспортным средством; КМ - коэффициент страхового тарифа в зависимости от мощности двигателя; КС - коэффициент страхового тарифа в зависимости от периода использования транспортного средства; КП - коэффициент страхового тарифа в зависимости от срока страхования; КН - не применяется, если отсутствуют нарушения, предусмотренные п.3 ст.9 Закона N 40-ФЗ.

Расчеты со страховыми компаниями учитываются небюджетными образовательными учреждениями на счете 76 субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Расходы на уплату страховой премии включаются в состав общехозяйственных (управленческих) расходов образовательного учреждения, то есть относятся на счет 26.

При этом, поскольку срок действия договора ОСАГО составляет 1 год, а страховая премия вносится единовременно, необходимо сначала отнести всю сумму страхового взноса на дебет счета 97 "Расходы будущих периодов", а затем осуществлять ее равномерное списание на счет 26 "Общехозяйственные расходы".

Пример 4. Продолжим пример 2.

НОУ "Югорский институт экономики" (г. Ханты-Мансийск) обязано в течение 5 дней с момента приобретения автомобиля заключить договор обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств.

Для этого оно обратилось в страховую компанию "Югра".

Сумма страховой премии по договору обязательного страхования автогражданской ответственности, рассчитанная в соответствии с Постановлением N 264, составила 2778,75 руб. и была внесена в кассу страховой компании наличными через водителя НОУ "Югорский институт экономики" Лихачева Д.П.

Бухгалтер НОУ "Югорский институт экономики" отразит эти операции следующим образом:

Дебет 71 Кредит 50

- 2778,75 руб. - выдано Лихачеву Д.П. под отчет для уплаты страховой премии по договору ОСАГО;

Дебет 97 Кредит 71

- 2778,75 руб. - отражены расходы НОУ "Югорский институт экономики" по ОСАГО на основании авансового отчета Лихачева Д.П.

Далее ежемесячно:

Дебет 26 Кредит 97

- 231,56 руб. (2778,75 руб. : 12 мес.) - списывается 1/12 часть страховой премии, уплаченной при заключении договора ОСАГО, в течение срока действия страхового полиса.

Поскольку ОСАГО является обязательным видом страхования, установленным законодательством РФ, согласно ст.263 Налогового кодекса РФ, расходы на него включаются в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли.

Но делать это можно только в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ.

Бюджетные образовательные учреждения также должны заключать договоры ОСАГО.

Однако учет расчетов по таким договорам и расходов на их осуществление ведется в соответствии с Инструкцией N 107н:

- расчеты со страховыми компаниями отражают на счете 178 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами";

- расходы на заключение договоров ОСАГО относят на счет 20 "Расходы по бюджету" или 22 "Расходы за счет внебюджетных источников" в зависимости от того, в какой деятельности используется транспортное средство.

Пример 5. Государственное (бюджетное) образовательное учреждение заключило договор обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, используемых в предпринимательской деятельности, в соответствии с которым сумма страховой премии составляет 3000 руб.

Бухгалтер учреждения отразил эти операции проводками:

Дебет 220 Кредит 178

- 3000 руб. - начислен страховой взнос по договору ОСАГО;

Дебет 178 Кредит 111

- 3000 руб. - перечислен страховой взнос по договору ОСАГО.

Н.Н.Лавренова

Аудитор

Подписано в печать

22.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——