"Главбух". Приложение "Учет в сфере образования", N 2, 2004

РЕАЛИЗАЦИЯ ПРОДУКЦИИ, ИЗГОТОВЛЕННОЙ УЧАЩИМИСЯ

В процессе обучения школьники и студенты не только получают теоретические знания, но и приобретают навыки и умения. Многие училища, техникумы, колледжи, а также высшие учебные заведения имеют учебно-производственные мастерские, учебные предприятия и иные подразделения, в которых учащиеся достигают профессионального мастерства. Продукция, произведенная там, может быть продана. Как учесть операции по производству и реализации продукции, произведенной учащимися, и какие налоги при этом нужно заплатить, мы расскажем в статье.

Налогообложение

Реализация продукции, произведенной учащимися, облагается НДС в общем порядке. Это касается не только коммерческих образовательных организаций, но и некоммерческих и государственных (муниципальных) образовательных учреждений.

Реализация некоммерческими образовательными организациями товаров, работ или услуг подлежит налогообложению вне зависимости от того, направляется ли доход от этой реализации в образовательную организацию или на непосредственные нужды развития образовательного процесса. Так сказано в пп.14 п.2 ст.149 Налогового кодекса РФ. К таким товарам (работам, услугам) относится как продукция собственного производства (то есть произведенная учебно-производственными мастерскими либо в рамках основного и дополнительного учебного процесса), так и приобретенная на стороне.

Глава 25 Налогового кодекса РФ не предусматривает никаких льгот по налогу на прибыль в отношении доходов, полученных образовательными учреждениями от реализации продукции, произведенной учащимися. Этот вид доходов не указан в перечне доходов, не облагаемых налогом на прибыль, который приведен в ст.251 Налогового кодекса РФ.

Итак, операции по реализации продукции, произведенной учащимися образовательной организации, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Учет в государственных

и муниципальных образовательных учреждениях

Поскольку государственные и муниципальные образовательные учреждения являются бюджетными, при ведении бухгалтерского учета им следует руководствоваться Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. N 107н (далее - Инструкция N 107н).

Отметим, что в соответствии с п.141 Инструкции N 107н начисление и перечисление в бюджет НДС в бюджетных организациях производится только после поступления от заказчиков оплаты за полностью выполненные и сданные им продукцию, работы, услуги. При этом НДС начисляется и на суммы авансов, полученных от заказчиков.

Согласно п.89 Инструкции N 107н, продукция и изделия, изготовленные в производственных и учебных мастерских, учитываются на субсчете 080 "Готовая продукция" по стоимости, определенной по данным фактических расходов на ее изготовление. Аналитический учет изготовленной продукции и изделий ведется по наименованию, количеству, стоимости и по местам хранения на Карточке количественно-суммового учета материальных ценностей (форма 296).

В общем случае в расходы на производство включаются стоимость использованных материалов, прочие расходы и заработная плата работников с отчислениями. При производстве в учебных мастерских себестоимость продукции обычно формируется без учета оплаты труда, так как учащиеся при прохождении практики в своем учебном заведении чаще всего не получают заработной платы. Правда, возможны выплаты преподавателям и мастерам производственного обучения <*>. Но обычно они входят в оплату труда этих категорий педагогов, предусмотренную штатным расписанием и бюджетной сметой, так как практика является обязательной частью учебного процесса.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Об оплате труда руководителей производственной практики читайте в приложении N 4, 2003, с. 34.

Оприходование готовой продукции осуществляется на основании актов приемки или других документов и отражается проводкой:

Дебет 080 "Готовая продукция" Кредит 220 "Расходы по предпринимательской деятельности".

Задолженность покупателя или заказчика за переданную ему продукцию в соответствии с договорами и счетами, включая суммы НДС по переданной продукции, отражают так:

Дебет 153 "Расчеты с покупателями и заказчиками за выполненные работы и оказанные услуги" Кредит 401 "Доходы будущих периодов".

После получения средств от покупателей и заказчиков составляются следующие записи:

Дебет 401 "Доходы будущих периодов" Кредит 173 "Расчеты по платежам в бюджет"

- на сумму НДС, подлежащую перечислению в бюджет;

Дебет 401 "Доходы будущих периодов" Кредит 400 "Доходы отчетного периода"

- на сумму, полученную от покупателя, за вычетом НДС, подлежащего уплате в бюджет.

Вместе с тем, если продукция оплачивается покупателем сразу - в момент ее передачи, Инструкция N 107н разрешает составить проводку:

Дебет 120 "Касса" Кредит 400 "Доходы отчетного периода".

При отпуске продукции покупателю на основании документов, подтверждающих эту передачу, составляется проводка:

Дебет 280 "Выполненные и сданные заказчикам продукция, работы и услуги" Кредит 080 "Готовая продукция".

После получения оплаты за переданную покупателям продукцию, выполненные работы или услуги нужно составить проводку на сумму фактических расходов:

Дебет 400 "Доходы отчетного периода" Кредит 280 "Выполненные и сданные заказчикам продукция, работы и услуги".

Результат от реализации продукции, произведенной учащимися, списывается следующим образом:

Дебет 400 "Доходы отчетного периода" Кредит 410 "Прибыли и убытки"

- на превышение доходов над расходами, то есть полученную прибыль;

Дебет 410 "Прибыли и убытки" Кредит 400 "Доходы отчетного периода"

- на сумму превышения расходов над доходами, то есть полученный убыток.

Пример 1. Для производственного обучения учащихся в муниципальном промышленном техникуме создана учебно-производственная мастерская. В апреле учащиеся произвели продукцию, полностью реализованную в том же месяце за 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб. Фактические расходы на производство продукции составили 37 000 руб.

Бухгалтер техникума отразил операции по реализации следующим образом:

Дебет 080 Кредит 220

- 37 000 руб. - оприходована продукция, произведенная учащимися;

Дебет 280 Кредит 080

- 37 000 руб. - отгружена продукция, произведенная учащимися, покупателям (списана фактическая себестоимость переданной продукции);

Дебет 153 Кредит 401

- 59 000 руб. - отражена задолженность покупателей за отгруженную продукцию;

Дебет 111 (120) Кредит 153

- 59 000 руб. - поступила оплата от покупателей за отгруженную продукцию;

Дебет 401 Кредит 173

- 9000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет с операции по реализации продукции, произведенной учащимися;

Дебет 401 Кредит 400

- 50 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции, произведенной учащимися, без НДС;

Дебет 400 Кредит 280

- 37 000 руб. - списана фактическая себестоимость проданной продукции, произведенной учащимися;

Дебет 400 Кредит 410

- 13 000 руб. (50 000 - 37 000) - выявлен финансовый результат (прибыль) от продажи продукции, произведенной учащимися.

Обратим внимание на то, что для учета продукции учебных и подсобных сельских хозяйств предусмотрен несколько иной порядок учета.

Дело в том, что сельскохозяйственная продукция приходуется и списывается в течение года аналогичными проводками, но не по фактической, а по плановой себестоимости. При этом в случае, если продукция использована для нужд самого хозяйства, она списывается с кредита счета 080 в дебет счетов 06 и 07 (с распределением по соответствующим субсчетам).

А в конце года на основании годовых отчетных калькуляций плановая стоимость сельскохозяйственной продукции должна быть скорректирована до фактической стоимости.

Если фактическая стоимость полученной за год сельскохозяйственной продукции выше плановой, то на сумму разницы между фактической и плановой стоимостью:

- в части нереализованной продукции производится дополнительная запись по дебету субсчета 080 и кредиту субсчета 220;

- в части реализованной продукции дебетуется субсчет 280 и кредитуется субсчет 220, после чего эта же сумма списывается проводкой по дебету 400 и кредиту 280 счета.

Если же фактическая стоимость полученной за год сельскохозяйственной продукции ниже плановой, то на сумму разницы между плановой и фактической стоимостью (то есть на сумму экономии) производится сторнировочная запись по тем же счетам.

Негосударственные образовательные учреждения

Негосударственные образовательные учреждения обычно представляют собой некоммерческие организации. При ведении учета они руководствуются требованиями ПБУ, а также Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению.

Продукция, произведенная учащимися, приходуется на дебет счета 43 "Готовая продукция" с кредита счета 20 "Основное производство". Реализация отражается в общеустановленном порядке на счете 90 "Продажи".

Порядок отражения в учете НДС с реализованной продукции в небюджетной организации зависит от выбранной учетной политики. Выбирать метод разрешено ст.167 Налогового кодекса РФ, причем вне зависимости от того, какой метод применяется для определения выручки. Если учреждение выбрало налогообложение "по отгрузке", то НДС начисляется в момент передачи товара.

Пример 2. В негосударственном колледже НОУ "Индпошив" открыта учебно-производственная мастерская. Учетная политика колледжа для целей налогообложения - "по отгрузке". В мастерской шьют спецодежду, которая продается на сторону. В апреле фактические расходы на изделия составили 45 000 руб. Вся продукция была реализована за 70 800 руб., в том числе НДС - 10 800 руб.

Бухгалтер НОУ составил следующие проводки:

Дебет 43 Кредит 20

- 45 000 руб. - оприходована продукция, произведенная учащимися;

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 70 800 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 43

- 45 000 руб. - списана фактическая себестоимость продукции, произведенной учащимися, в момент ее отгрузки покупателям;

Дебет 90 субсчет "НДС" Кредит 68 субсчет "НДС"

- 10 800 руб. - начислен НДС с суммы выручки от реализации продукции, произведенной учащимися;

Дебет 51 Кредит 62

- 70 800 руб. - поступила оплата от покупателей за отгруженную продукцию;

Дебет 90 субсчет "Прибыли и убытки" Кредит 99

- 15 000 руб. (70 800 - 10 800 - 45 000) - выявлена прибыль от продажи продукции, произведенной учащимися.

А если организация выбрала метод определения базы по НДС "по оплате"? Рассмотрим пример, когда организация считает реализацию "по отгрузке", а НДС - в момент оплаты.

Пример 3. Возьмем данные из примера 2. Только согласно учетной политике выручку НОУ считает "по отгрузке", а НДС - в момент оплаты. Продукция была отгружена в апреле 2004 г., а оплата за нее получена в мае.

В этом случае бухгалтер сделал проводки.

В апреле 2004 г.:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 70 800 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 43

- 45 000 руб. - списана фактическая себестоимость продукции, произведенной учащимися, в момент ее отгрузки покупателям;

Дебет 90 субсчет "НДС" Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

- 10 800 руб. - отражен НДС с суммы выручки от реализации продукции, не оплаченной покупателями.

В мае 2004 г.:

Дебет 51 Кредит 62

- 70 800 руб. - поступила оплата от покупателей за отгруженную продукцию;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "НДС"

- 10 800 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.

Н.Н.Шишкоедова

Преподаватель кафедры бухучета

Института права,

экономики и управления

Югорского государственного университета

Подписано в печать

22.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——