"Строительство: налогообложение, бухучет", N 2, 2004

ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

НА СТРОИТЕЛЬНОЙ ПЛОЩАДКЕ

Понятие "строительная площадка"

в целях исчисления налога на прибыль

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, признается доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений гл.25 НК РФ.

Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей налогообложения прибыли понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования (п.2 ст.306 НК РФ). Особенно следует отметить случай постоянного представительства в целях налогообложения прибыли иностранных организаций при осуществлении деятельности на строительной площадке.

Согласно п.1 ст.308 НК РФ под строительной площадкой иностранной организации на территории Российской Федерации в целях налогообложения прибыли данной организации понимается:

- место строительства новых, а также реконструкции, расширения, технического перевооружения и (или) ремонта существующих объектов недвижимого имущества (за исключением воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов). К объектам недвижимости (недвижимое имущество, недвижимость) относится все, что прочно связано с землей, т.е. объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (ст.130 ГК РФ);

- место строительства и (или) монтажа, ремонта, реконструкции, расширения и (или) технического перевооружения сооружений, в том числе плавучих и буровых установок, а также машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жесткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений либо плавучих сооружений. При этом сооружение или монтаж таких объектов, как строительство дорог, путепроводов, каналов, прокладка коммуникаций, в ходе проведения работ на которых меняется географическое место их проведения, рассматривается как деятельность, осуществляемая на одной строительной площадке.

Если работы по строительству и реконструкции объектов недвижимости затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности зданий, строений и сооружений, а также в случае возведения временных зданий, строений и сооружений на площадках, необходимых для организации строительных работ, то согласно ст.62 Градостроительного кодекса РФ требуется разрешение на строительство. Последнее представляет собой документ, удостоверяющий право собственника, владельца, арендатора или пользователя объекта недвижимости осуществить застройку земельного участка, строительство, реконструкцию здания, строения и сооружения, благоустройство территории. Разрешение выдается на основании заявлений заинтересованных физических и юридических лиц, документов, удостоверяющих их права на земельные участки, и при наличии утвержденной проектной документации.

Разрешения на строительство объектов недвижимости федерального значения и значения субъектов Российской Федерации выдаются с соблюдением условий, предусмотренных ст.ст.21 и 22 Градостроительного кодекса РФ. Соответствующие органы архитектуры и градостроительства осуществляют подготовку документов для выдачи разрешений на строительство. При этом разрешение на строительство и утвержденная проектная документация подлежат регистрации органами местного самоуправления. При переходе права собственности на объекты недвижимости действие разрешения на их строительство сохраняется и данное разрешение на строительство подлежит повторной регистрации.

Субъекты Российской Федерации могут устанавливать дополнительный перечень объектов недвижимости, для строительства и реконструкции которых не требуется разрешение на строительство. Поэтому, например, если иностранная организация заключает договор, предметом которого является выполнение работ (не требующих разрешения на строительство), связанных с текущим ремонтом или отделкой помещений, монтажом телефонных линий в офисах или монтажом оборудования, не требующего прочной связи с фундаментом или конструктивными элементами зданий, перемещаемого без ущерба его назначению, то эта деятельность не является понятием "строительная площадка" в целях налогообложения прибыли. В этом случае наличие или отсутствие постоянного представительства иностранной организации в целях налогообложения прибыли устанавливается исходя из общих критериев (признаков) постоянного представительства, определенных ст.306 НК РФ.

Определение срока существования строительной площадки

в налоговых целях

Началом существования строительной площадки в целях исчисления налога на прибыль в соответствии с п.3 ст.308 НК РФ считается более ранняя из следующих дат: дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ) или дата фактического начала работ. В таком же порядке определяется начало существования постоянного представительства иностранной организации, если она выполняет работы, оказывает услуги другому лицу, имеющему лицензию (разрешение) на пользование недрами и (или) использование других природных ресурсов или выступающему в качестве генерального подрядчика для лица, имеющего такую лицензию (разрешение).

С даты начала существования строительной площадки у иностранной организации возникает обязанность встать на учет в налоговом органе в установленном порядке - независимо от наличия обстоятельств, с которыми законодательство Российской Федерации о налогах и сборах и международные договоры Российской Федерации связывают возникновение обязанности по уплате налогов.

Учет иностранной организации согласно Положению об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций (утв. Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124) производится в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность на строительных площадках, не образующую постоянного представительства в Российской Федерации, указывают ссылку на конкретный международный договор (соглашение), устанавливающий срок, в течение которого такая деятельность не образует постоянного представительства.

Наличие постоянного представительства (строительной площадки) определяется исходя из положений соответствующего соглашения (договора) об избежании двойного налогообложения, действующего в отношениях между Россией и конкретным иностранным государством, или законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

При наличии нескольких постоянных представительств иностранной организации (стройплощадок), расположенных на территории, подконтрольной одному налоговому органу, налоговая декларация по налогу на прибыль составляется иностранной организацией по каждому такому постоянному представительству в соответствии с Инструкцией по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации (утв. Приказом МНС России от 07.03.2002 N БГ-3-23/118, в ред. от 05.01.2004).

В случае если иностранная организация осуществляет деятельность через группу отделений в рамках единого технологического процесса, налоговая декларация составляется отделением, ведущим налоговый учет по группе отделении, в количестве стольких экземпляров, сколько отделений входит в группу. В каждый из налоговых органов по месту постановки на учет отделений представляется отдельный экземпляр декларации.

Налоговая база и сумма налога на прибыль рассчитываются отдельно по каждому отделению. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, распределяется между отделениями в общем порядке, предусмотренном ст.288 НК РФ. Стоимость основных средств и нематериальных активов, а также среднесписочная численность работников (фонд оплаты труда работников), не относящихся к деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации через постоянное представительство, не учитываются.

При определении срока существования строительной площадки в целях исчисления налога на прибыль, а также постановки на учет иностранной организации в налоговых органах согласно п.2 ст.308 НК РФ необходимо помнить следующее:

- к работам и иным операциям, продолжительность которых включается в этот срок, относятся все виды производимых иностранной организацией на этой строительной площадке подготовительных, строительных и (или) монтажных работ, в том числе работ по созданию подъездных путей, коммуникаций, электрических кабелей, дренажа и других объектов инфраструктуры, кроме объектов инфраструктуры, изначально создаваемых для иных целей, не связанных с данной строительной площадкой;

- если генподрядчик - иностранная организация имеет постоянное представительство, а субподрядчик также является иностранной организацией, то деятельность субподрядчика не менее 30 дней в совокупности на этой строительной площадке также рассматривается как создающая постоянное представительство организации-субподрядчика.

Постоянное представительство иностранной организации в целях налогообложения прибыли считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности иностранной организацией в Российской Федерации в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), и, следовательно, подлежащее учету в налоговом органе по месту осуществления деятельности (отделения) не позднее 30 дней с даты ее начала;

- если иностранная организация, являясь генеральным подрядчиком, поручает выполнение части подрядных работ другим лицам (субподрядчикам), то отрезок времени, затраченный субподрядчиками на выполнение работ, считается временем, затраченным самим генеральным подрядчиком. Исключение составляют периоды работ, выполняемых субподрядчиком по прямым договорам с заказчиком (застройщиком) и не входящих в объем работ, порученных генеральному подрядчику, если эти лица и генеральный подрядчик не являются взаимозависимыми лицами.

Согласно ст.20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Следует отметить, что суду предоставлено право признавать лица взаимозависимыми по иным основаниям при условии, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Продолжение или возобновление после перерыва работ на строительном объекте после подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ) приводит к присоединению срока ведения продолжающихся или возобновленных работ и перерыва между работами к совокупному сроку существования строительной площадки только в случае, если (п.4 ст.308 НК РФ):

- территория (акватория) возобновленных работ является территорией (акваторией) прекращенных ранее работ или вплотную примыкает к ней;

- продолжающиеся или возобновленные работы на объекте поручены лицу, ранее выполнявшему работы на этой строительной площадке, или новый и прежний подрядчики являются взаимозависимыми лицами.

Если продолжение или возобновление работ связано со строительством или монтажом нового объекта на той же строительной площадке либо с расширением ранее законченного объекта, срок ведения таких продолжающихся или возобновленных работ и перерыва между работами также присоединяется к совокупному сроку существования строительной площадки.

В остальных случаях, включая выполнение ремонта, реконструкции или технического перевооружения ранее сданного заказчику (застройщику) объекта, срок ведения продолжающихся или возобновленных работ и перерыв между работами не подлежит присоединению к совокупному сроку существования строительной площадки, начатому работами по сданному ранее объекту.

Окончание существования строительной площадки

Окончанием существования стройплощадки (п.3 ст.308 НК РФ) является дата подписания заказчиком (застройщиком) акта сдачи-приемки объекта или предусмотренного договором комплекса работ. Окончанием работ субподрядчика считается дата подписания акта сдачи-приемки работ генеральному подрядчику.

Если акт сдачи-приемки не оформлялся или работы фактически окончились после подписания такого акта, строительная площадка считается прекратившей существование (работы субподрядчика считаются законченными) на дату фактического окончания подготовительных, строительных или монтажных работ, входящих в объем работ соответствующего лица на данной стройплощадке. При прекращении деятельности отделения (строительной площадки) иностранной организации в Российской Федерации до окончания налогового периода налоговая декларация по налогу на прибыль за этот период представляется в течение месяца со дня прекращения деятельности. Если деятельность в Российской Федерации начата после 1 декабря, первым налоговым периодом считается период с начала деятельности по 31 декабря следующего года.

Следует учесть, что строительная площадка не прекращает существования (п.4 ст.308 НК РФ), если работы на ней временно приостановлены, кроме случаев консервации строительного объекта на срок более 90 дней только по решению федеральных органов исполнительной власти, соответствующих органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, принятому в пределах их компетенции, или в результате действия обстоятельств непреодолимой силы - чрезвычайных и непредотвратимых при данных условиях обстоятельств. К таким обстоятельствам не относятся, в частности, нарушение обязанностей со стороны контрагентов должника, отсутствие на рынке нужных для исполнения товаров, отсутствие у должника необходимых денежных средств (ст.401 ГК РФ).

В.О.Гаврилов

г. Череповец

Подписано в печать

19.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——