"Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", N 2, 2004

НДС ПРИ ВЫКУПЕ НЕДВИЖИМОСТИ И ЗЕМЛИ

Все чаще сельскохозяйственные организации и предприятия агропромышленного комплекса покупают и продают недвижимое имущество и землю.

Облагается ли такая продажа НДС? Вправе ли предприятие-покупатель включить НДС в налоговый вычет? Ответы на эти вопросы - в нашей статье.

Выкуп недвижимого имущества и земли

Активный выкуп земли предприятиями агропромышленного комплекса (АПК) вызван требованием п.2 ст.3.1 Федерального закона от 25 октября 2001 г. N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса РФ". Согласно ему организации, получившие от государственных органов власти земельные участки в постоянное (бессрочное) пользование до введения в действие Земельного кодекса РФ, должны до 1 января 2006 г. либо арендовать их, либо приобрести в собственность.

С другой стороны, предприятия АПК передают имущество новым собственникам во время приватизации унитарных предприятий или вследствие продажи имущества сельхозорганизациями.

Рассмотрим эти ситуации.

НДС при выкупе недвижимости по договору купли-продажи

Предприятие АПК покупает недвижимость у коммерческой организации по договору купли-продажи.

Продавец - собственник земли передает покупателю право собственности на часть земельного участка или предоставляет право ее аренды согласно условиям договора купли-продажи недвижимости (п.2 ст.552 Гражданского кодекса РФ).

Если продавец не является собственником земли, то покупатель недвижимости приобретает право пользования соответствующей частью земельного участка на тех же условиях, что и продавец недвижимости. Это предусмотрено п.3 ст.552 Гражданского кодекса РФ.

Вот тут и возникают налоговые споры.

Дело в том, что право собственности на здания, сооружения, земельные участки и иное недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента регистрации (п.1 ст.131; п.1 ст.551 Гражданского кодекса РФ).

В связи с чем представители налоговых органов считают, что до регистрации объекты недвижимости и земельные участки не могут приниматься к бухгалтерскому учету организации в составе основных средств. То есть "входной" НДС по ним зачтен быть не может. Это следует из п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщик же считает, что имеет право на вычет. Такая позиция основана на Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 19 февраля 2003 г. N А56-23772/02 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 марта 2003 г. N А19-13745/02-43-Ф02-447/03-ПС/3.

Конец спорам положил п.52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Он разъяснил, что фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, по которым документы переданы на государственную регистрацию, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Отметим, что здесь требования бухгалтерского и налогового учета совпали. Ведь в налоговом учете амортизация объектов недвижимого имущества начинается с даты документального подтверждения факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности на них (п.8 ст.258 Налогового кодекса РФ).

Необходимо помнить, что учет объекта недвижимости, находящегося в процессе государственной регистрации, в качестве основного средства требует включения его остаточной стоимости в налоговую базу по налогу на имущество организации.

НДС при приобретении земельных участков

Предприятие АПК приобретает землю по договору купли-продажи у организации.

Нормы Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" распространяются и на хозяйственные операции с землей.

Только зарегистрированный в государственном земельном кадастре участок может быть объектом купли-продажи (ст.37 Земельного кодекса РФ). Продавец при заключении договора обязан известить покупателя об обременениях земельного участка и ограничениях его использования. При сокрытии подобной информации покупатель вправе требовать расторжения договора купли-продажи и возмещения причиненных ему убытков.

Сроки внесения сведений в кадастр и государственной регистрации прав на участок как на объект недвижимости не совпадают. При принятии земельного участка к бухгалтерскому учету, на наш взгляд, следует учитывать дату внесения записи в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним (как наиболее раннюю). Это согласуется с нормами п.3 ст.17 Федерального закона от 2 января 2000 г. N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре". В нем указывается, что основанием для внесения сведений в Единый государственный реестр земель признаются сведения реестра прав на недвижимое имущество.

При соблюдении требований ст.171 Налогового кодекса РФ организация АПК вправе включить НДС в налоговый вычет.

НДС при выкупе земельных участков в процессе приватизации

Земельные участки подлежат выкупу в соответствии со ст.28 Закона о приватизации.

Одновременно с приватизацией зданий, строений и сооружений и объектов, не завершенных строительством, признанных самостоятельными объектами недвижимости, передаются права собственности на земельные участки, занимаемые этим имуществом (п.1 ст.28 Закона о приватизации).

Иначе говоря, земельные участки, занятые объектами недвижимости приватизируемых предприятий, должны быть выкуплены новым собственником.

Приватизация унитарных предприятий осуществляется одновременно с отчуждением покупателю следующих земельных участков:

- находящихся у унитарного предприятия на праве постоянного (бессрочного) пользования или аренды;

- занимаемых зданиями, строениями и сооружениями, а также объектами, не завершенными строительством, входящими в состав приватизируемого имущественного комплекса унитарного предприятия.

Передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации, не признается объектом налогообложения. Об этом гласит пп.3 п.2 ст.146 Налогового кодекса РФ. Следовательно, доходы, получаемые комитетами по управлению муниципальным имуществом при реализации недвижимого имущества в порядке приватизации, обложению НДС не подлежат.

С другой стороны, для целей налогообложения земельные участки являются товаром (п.3 ст.38 Налогового кодекса РФ). В свою очередь, реализация товаров облагается НДС (пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ). Следовательно, реализация земельных участков, находящихся в государственной и муниципальной собственности, должна облагаться налогом на добавленную стоимость в общем порядке. Аналогичное мнение изложено в Письме МНС России от 19 февраля 2003 г. N ВГ-9-03/40.

Однако налоговики считают, что уплаченный НДС не может быть принят к вычету. Ведь в соответствии с п.2 ст.256 Налогового кодекса РФ земля не является амортизируемым имуществом. И стоимость свою на произведенный товар не переносит. Исходя из чего, уплаченный НДС надо учесть за счет прибыли организации.

Такая позиция не соответствует требованиям гл.21 Налогового кодекса РФ. Ведь для включения НДС в вычет надо, чтобы товар был приобретен для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. На это прямо указывает п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ. Относить стоимость приобретенных материальных ресурсов на издержки производства предписывал лишь Закон РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1, действовавший до 1 января 2001 г. В гл.21 Налогового кодекса РФ такого положения нет.

К тому же право поставить НДС к вычету изложено в Письмах Минфина России от 1 сентября 2003 г. N 04-03-01/124, от 6 октября 2003 г. N 04-03-11/82.

Как поступить предприятию?

Включать НДС в налоговый вычет или нет - решать организации. По нашему мнению, Налоговый кодекс РФ такое право предоставляет. Но, несмотря на это, организациям - покупателям земельных участков скорее всего предстоит отстаивать свою позицию в суде.

Если же придерживаться точки зрения налоговых органов и не принимать НДС к вычету, то выкуп земельного участка в ходе приватизации значительно ухудшит финансовое положение организации. Ведь стоимость земельного участка не подлежит амортизации. Следовательно, затраты организации на выкуп земельных участков не будут возмещены.

Мы, в свою очередь, советуем организациям не торопиться с выкупом. Дело в том, что Минфин России предлагает внести поправки в гл.21 Налогового кодекса РФ, согласно которым реализация земли, находящейся в государственной и муниципальной собственности, не будет облагаться НДС.

Но даже в том случае, если предложение Минфина России не будет реализовано, у организаций в течение двух лет, на которые удлинили срок выкупа земли, будет возможность ознакомиться с арбитражной практикой по данному вопросу.

Л.А.Истомина

Аудитор

Подписано в печать

19.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——