"Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", N 2, 2004

КАК ПЛАТИТЬ НАЛОГИ В ПЕРЕХОДНЫЙ ПЕРИОД

Многие сельхозорганизации решили перейти на уплату ЕСХН. Поэтому у бухгалтеров возникают вопросы, связанные с налогообложением в переходный период. В статье мы подробно рассмотрели вопросы уплаты НДС, налога на прибыль, ЕСН и налога на имущество в этот период.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п.3 ст.346.1 Налогового кодекса РФ, организации и предприниматели, перешедшие на уплату сельхозналога, не платят НДС. Но по некоторым "переходным" операциям им все же придется рассчитывать этот налог. Расскажем об этом подробнее.

"Входной" НДС по имуществу,

купленному до перехода на ЕСХН

Рассмотрим такую ситуацию: на момент перехода на ЕСХН на балансе сельхозпредприятия числится имущество. Как поступить с НДС, который был предъявлен к вычету, когда этот объект принимали к учету? Раньше налоговики требовали восстанавливать такой "входной" налог. Однако совсем недавно они изменили свое решение. Согласно Федеральному закону от 5 апреля 2004 г. N 16-ФЗ, НДС, принятый к вычету до перехода на уплату ЕСХН, восстанавливать не надо.

Товары отгружены при общем режиме налогообложения,

а оплачены после перехода на ЕСХН

В этой ситуации у сельхозорганизаций, которые рассчитывали НДС "по отгрузке", проблем не возникает. Они начислили НДС к уплате в бюджет и включили его в расчеты с бюджетом в том периоде, когда товар был отгружен. Проблемы будут у организаций, которые работают "по оплате" - им придется начислить и заплатить НДС по товарам, оплаченным после перехода на сельхозналог. Ведь если НДС был заявлен в счете-фактуре на отгруженный товар, то он должен быть уплачен в бюджет. По начисленному и уплаченному НДС следует представить декларацию в налоговую инспекцию.

Пример 1. С 1 января 2004 г. ООО "Буренка" перешло на уплату ЕСХН. В 2003 г. организация определяла налоговую базу по НДС "по оплате". В декабре 2003 г. ООО "Буренка" отгрузило ООО "Молочные реки" 10 000 литров молока на сумму 66 000 руб., в том числе НДС - 6000 руб. Оплата за отгруженную продукцию поступила в январе 2004 г.

Бухгалтер ООО "Буренка" отразил эти операции следующим образом.

В декабре 2003 г.:

Дебет 62 субсчет "Расчеты за отгруженную продукцию" Кредит 90 субсчет "Выручка от продаж"

- 66 000 руб. - отражена выручка от продажи молока;

Дебет 90 субсчет "НДС" Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

- 6000 руб. - выделен НДС.

В январе 2004 г.:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты за отгруженную продукцию"

- 66 000 руб. - поступила оплата от ООО "Молочные реки";

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 6000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.

Товары оплачены при общем режиме налогообложения,

а отгружены после перехода на ЕСХН

Сразу скажем, что на отгруженные товары после перехода на уплату сельхозналога НДС начислять не надо. Это следует из п.3 ст.346.1 Налогового кодекса РФ. Но на авансы, полученные до перехода на спецрежим, организация уже начислила налог. Можно ли поставить его к вычету?

Налоговики утверждают, что нет. Они объясняют это тем, что вычеты по НДС предоставляются только плательщикам этого налога (пп.1 п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ). А организации, перешедшие на спецрежим, НДС не платят.

Пример 2. ООО "Доярушка" получило в декабре 2003 г. аванс в счет поставки молока в сумме 3300 руб., в том числе НДС - 300 руб.

Молоко было отгружено в январе 2004 г. после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Бухгалтер ООО "Доярушка" отразил эти операции следующим образом.

В декабре 2003 г.:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"

- 3300 руб. - получен аванс под поставку молока;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 300 руб. - начислен НДС с полученного аванса к уплате в бюджет.

В январе 2004 г.:

Дебет 62 субсчет "Расчеты за отгруженную продукцию" Кредит 90 субсчет "Выручка от продаж"

- 3000 руб. - отражена выручка от реализации продукции;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 62 субсчет "Расчеты за отгруженную продукцию"

- 3000 руб. - зачтен аванс в счет оплаты за отгруженную продукцию.

Мы рассмотрели ситуации, с которыми организации могут столкнуться, реализуя товары (работы, услуги). Но спорные моменты возникают и при покупке товаров. Расскажем о них подробнее.

Товары оплачены при общем режиме налогообложения,

а получены после перехода на ЕСХН

В этой ситуации НДС поставить к вычету из бюджета нельзя, ведь после перехода на спецрежим организация уже не является плательщиком НДС. Такой вывод можно сделать из пп.1 п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ.

Пример 3. ООО "Донское" перечислило в декабре 2003 г. предоплату за корма для коров в сумме 12 000 руб., в том числе НДС - 2000 руб.

В январе 2004 г. общество получило и оприходовало корма.

Бухгалтер ООО "Донское" отразил эти операции следующим образом.

В декабре 2003 г.:

Дебет 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 51

- 12 000 руб. - перечислен аванс на покупку кормов.

В январе 2004 г.:

Дебет 10 Кредит 60 субсчет "Расчеты по полученным товарам"

- 10 000 руб. - корма оприходованы на склад;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты по полученным товарам"

- 1800 руб. - на основании полученного счета-фактуры учтена сумма НДС;

Дебет 60 субсчет "Расчеты по полученным товарам" Кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным"

- 11 800 руб. - сумма аванса зачтена в счет оплаты за корма;

Дебет 20 Кредит 19

- 1800 руб. - отнесена на расходы сумма невозмещенного НДС;

Дебет 51 Кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным"

- 200 руб. - получен излишне перечисленный аванс.

Товары получены при общем режиме налогообложения,

а оплачены после перехода на ЕСХН

В этом случае НДС по товарам, полученным при общем режиме налогообложения, не возмещался, поскольку товары не были оплачены. И после оплаты товаров НДС возместить нельзя. Ведь организация уже не плательщик НДС.

Пример 4. В декабре 2003 г. ООО "Фермер" воспользовалось услугами специалистов ветеринарной клиники. Стоимость услуг составила 1200 руб. Услуги были оплачены в январе 2004 г. Бухгалтер отразил эти операции следующим образом.

В декабре 2003 г.:

Дебет 20 Кредит 60 субсчет "Расчеты по полученным товарам"

- 1000 руб. - учтена стоимость ветеринарных услуг;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты по полученным товарам"

- 200 руб. - на основании счета-фактуры учтена сумма НДС.

В январе 2004 г.:

Дебет 60 субсчет "Расчеты по полученным товарам" Кредит 50

- 1200 руб. - оплачены ветеринарные услуги;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 19

- 200 руб. - списана на расходы сумма НДС по ветеринарным услугам (сумму невозмещенного НДС списывают на счет 91 субсчет "Прочие расходы" по товарам (работам и услугам), учтенным в расходах прошлого периода).

Налог на прибыль

Доходы и расходы при расчете ЕСХН должны учитываться кассовым методом. Об этом сказано в п.п.6 и 7 ст.346.5 Налогового кодекса РФ. Поэтому для организаций, которые раньше рассчитывали налог на прибыль кассовым методом, сложностей в переходный период не возникнет. Они включат в доходы выручку, поступившую в 2004 г. за товары (работы, услуги), отгруженные в 2003 г. А в расходы они отнесут только затраты, оплаченные в 2004 г.

Полный перечень расходов, которые можно учесть при расчете ЕСХН, приведен в п.2 ст.346.5 Налогового кодекса РФ.

Сложности при учете доходов и расходов возникают у организаций, которые раньше рассчитывали налог на прибыль методом начисления. Рассмотрим наиболее типичные "переходные" ситуации, с которыми могут столкнуться эти организации. Начнем с доходов.

Товары отгружены при общем режиме налогообложения,

а оплачены после перехода на ЕСХН

В данной ситуации рассуждать надо так: выручка от реализации этих товаров уже была учтена при расчете налога на прибыль за 2003 г. Следовательно, облагать ее ЕСХН в 2004 г. не нужно.

Пример 5. С 1 января 2004 г. ЗАО "Рассвет" перешло на уплату ЕСХН. В 2003 году организация рассчитывала налог на прибыль методом начисления, а НДС - "по отгрузке". В декабре 2003 г. покупателю была отгружена сельскохозяйственная продукция на сумму 16 500 руб. (в том числе НДС - 1500 руб.). Оплата за отгруженную продукцию поступила в январе 2004 г.

Рассчитывая налог на прибыль, бухгалтер ЗАО "Рассвет" учел в составе доходов 15 000 руб. (16 500 - 1500). При расчете ЕСХН в 2004 г. эта сумма не учитывалась.

Товары оплачены при общем режиме налогообложения,

а отгружены после перехода на ЕСХН

В данной ситуации сумму предоплаты придется включить в доходы, облагаемые ЕСХН. Это связано с тем, что полученные деньги при расчете налога на прибыль не учитывались, ведь товары еще были не отгружены.

Пример 6. С 1 января 2004 г. ЗАО "Радужное" перешло на уплату ЕСХН. В 2003 году организация рассчитывала налог на прибыль методом начисления, а НДС - "по отгрузке". В декабре 2003 г. ЗАО "Радужное" получило предоплату за сельхозпродукцию в сумме 11 000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.). Продукция была отгружена в апреле 2004 г.

При расчете налога на прибыль за 2003 г. бухгалтер ЗАО "Радужное" не включил предоплату в доходы. Аванс в 10 000 руб. он учел, когда рассчитывал ЕСХН в 2004 г.

Подведем итог: организации, перешедшие на ЕСХН, должны определять доходы переходного периода по следующей формуле:

доходы = авансы и предоплаты, полученные в период применения общего режима налогообложения + доходы, поступившие в течение отчетного периода - дебиторская задолженность за товары, отгруженные при общем режиме налогообложения.

Далее расскажем, какие ситуации могут возникнуть при учете расходов переходного периода.

Товары оплачены при общем режиме налогообложения,

а получены после перехода на ЕСХН

В этом случае отнести на расходы авансы и предоплаты, перечисленные поставщикам, можно - ведь они не были учтены организацией при расчете налога на прибыль методом начисления.

Пример 7. ООО "Сельский житель" рассчитывало налог на прибыль методом начисления, а НДС - "по оплате".

С 1 января 2004 г. организация перешла на уплату ЕСХН. В декабре 2003 г. она заплатила за семена 24 000 руб., в том числе НДС - 4000 руб. Семена были получены только в январе 2004 г.

При расчете налога на прибыль за 2003 г. бухгалтер ООО "Сельский житель" не учел в расходах выданный поставщикам аванс. Стоимость семян, а также невозмещенный НДС в общей сумме 24 000 руб. он включил в расходы, когда рассчитывал ЕСХН в 2004 г.

Товары получены при общем режиме налогообложения,

а оплачены после перехода на ЕСХН

В этом случае расходы на оплату товаров уже учтены при расчете налога на прибыль за 2003 г. Следовательно, в 2004 г. учитывать их при расчете ЕСХН нельзя.

Однако если организация не успела использовать приобретенные товарно-материальные ценности в производстве и они еще числятся в учете после перехода на уплату ЕСХН, их стоимость можно включить в состав расходов. Но только при условии, что:

- товарно-материальные ценности оплачены и использованы в производственной деятельности сельхозпредприятия;

- расходы на их покупку предусмотрены в п.2 ст.346.5 Налогового кодекса РФ.

Пример 8. ООО "Долина" рассчитывало налог на прибыль методом начисления, а НДС - "по оплате".

С 1 января 2004 г. организация перешла на уплату ЕСХН. В декабре 2003 г. она получила удобрения на сумму 18 000 руб. (в том числе НДС - 3000 руб.). Деньги поставщикам были перечислены только в феврале 2004 г. Химпрепараты лежат на складе организации.

Поскольку удобрения не были списаны в производство, бухгалтер ООО "Долина" не учел их при расчете налога на прибыль за 2003 г. Стоимость препаратов, а также невозмещенный НДС в общей сумме 18 000 руб. он включил в расходы, когда рассчитывал ЕСХН в 2004 г.

Далее рассмотрим ситуацию, когда в составе расходов будущих периодов организация учла расходы, относящиеся к периодам, в которые она платит ЕСХН. Возникает вопрос: можно ли учесть эти расходы при налогообложении?

Стоимость товаров учтена

в расходах будущих периодов

В этом случае все зависит от того, когда эти расходы фактически оплачены. Если оплата производилась до перехода на ЕСХН, то учесть их при расчете сельхозналога нельзя. Если же организация оплатит их после перехода на ЕСХН, то она имеет все основания учесть эти расходы при налогообложении. Это следует из п.7 ст.346.5 Налогового кодекса РФ.

ЕСН и налог на имущество

По этим налогам у организаций проблем не возникает. Ведь они начисляют их в последний раз еще при общем режиме налогообложения.

Тогда же суммы налога на имущество и ЕСН включаются в расходы при расчете налога на прибыль. Несмотря на то что платить налоги в бюджет организации будут уже после перехода на уплату ЕСХН, эти суммы нельзя учесть при расчете сельхозналога.

О.А.Курбангалеева

Аудитор

Подписано в печать

19.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——