"Новая бухгалтерия", N 5, 2004

ОСОБЕННОСТИ ОБОСОБЛЕННОСТИ

Организация может создать обособленное подразделение. В этом случае она должна сначала встать на налоговый учет, а затем и уплачивать налоги по местонахождению подразделения. О том, какие особенности нужно учитывать при создании обособленного подразделения, читайте ниже.

В соответствии со ст.11 НК РФ обособленное подразделение организации - это любое территориально обособленное от нее подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места. Обособленное подразделение организации признается таковым независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Из данного определения видно, что основным критерием обособленного подразделения является наличие территориально обособленных рабочих мест.

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ (п.1 ст.11 НК РФ). Так как понятие обособленного подразделения дано в НК РФ, то и применять надо только это определение.

И один работник - подразделение

На практике нередко возникает вопрос: является ли одно стационарное рабочее место обособленным подразделением?

Как видно из определения, термин "стационарные рабочие места" указан во множественном числе. Можно ли из этого сделать вывод о том, что рабочих мест должно быть как минимум два?

Государственный советник налоговой службы РФ I ранга С.В. Разгулин, давая в 2000 г. интервью в СМИ, сделал именно такой вывод.

Однако ФАС Северо-Западного округа с таким выводом не согласился. В своем Постановлении от 27.05.2002 N А26-6342/01-02-12/178 суд указал, что данный вывод является ошибочным. Из смысла п.2 ст.11 НК РФ следует, что множественное число термина "стационарные рабочие места" применено в связи с возможностью создания множества обособленных подразделений.

Тем не менее организация, дело которой рассматривалось арбитражным судом, ответственности за непостановку на учет в налоговой инспекции обособленного подразделения с одним рабочим местом не понесла, так как она следовала разъяснениям представителя налоговых органов.

Выполнение разъяснений должностного лица налогового органа в пределах его компетенции согласно пп.3 п.1 ст.111 НК РФ является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.

Другой налогоплательщик по аналогичному делу от 23.01.2003 N КА-А41/9052-02, рассмотренному ФАС Московского округа, на разъяснения налоговиков не ссылался, поэтому был признан виновным за то же деяние.

Обособленное подразделение - вся организация

Обособленным подразделением может оказаться вся организация.

Это происходит тогда, когда "юридический" адрес организации не совпадает с фактическим. Чаще всего это случается, когда организация арендует помещение по адресу, который не совпадает с адресом, указанным в ее учредительных документах.

В соответствии с п.2 ст.52 ГК РФ в учредительных документах юридического лица должно быть указано его местонахождение, поэтому если оно изменилось, то в устав необходимо внести изменения.

Кроме того, в связи с изменением адреса организации необходимо внести изменения в единый государственный реестр юридических лиц. Согласно пп."в" п.1 ст.5 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц" в государственном реестре юридических лиц должны содержаться сведения об адресе (местонахождении) постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности), по которому осуществляется связь с юридическим лицом.

В соответствии с п.4 ст.5 названного Закона юридическое лицо в течение трех дней с момента изменения адреса (местонахождения) исполнительного органа обязано сообщить об этом в регистрирующий орган. Однако новый адрес должен соответствовать учредительным документам (п.3 разд.II Методических разъяснений по порядку заполнения отдельных документов, используемых при государственной регистрации юридического лица, утвержденных Приказом МНС России от 18.04.2003 N ВГ-3-09/198).

Таким образом, только внеся изменения в устав, организация вправе направить заявление о государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы, по форме N Р13001, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 N 439 "Об утверждении форм и требований к оформлению документов, используемых при государственной регистрации юридических лиц...", сняться с учета в ИМНС России по старому адресу и встать на учет по новому адресу.

В случае если изменения в устав не будут внесены (а ответственность для учредителей за это не предусмотрена), то по фактическому местонахождению организации, которое не совпадает с адресом, указанным в ее уставе, образуются рабочие места, что дает основание налоговым органам считать это место обособленным подразделением организации.

Статья 83 НК РФ предусматривает обязанность организации по постановке на налоговый учет как по месту своего нахождения, так и по местонахождению ее обособленных подразделений, причем постановка на учет осуществляется независимо от обязанности по уплате налогов.

Таким образом, если изменения в устав не будут внесены, то организации придется состоять на учете одновременно в двух налоговых инспекциях.

Постановка на налоговый учет

Не позднее одного месяца после создания рабочих мест организацией должно быть подано заявление в ИМНС о постановке на учет по местонахождению обособленного подразделения (п.4 ст.83 НК РФ).

Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа с организации в размере 5000 руб. (п.1 ст.116 НК РФ).

Если срок пропущен более чем на 90 дней, то штраф составит уже 10 000 руб. (п.2 ст.116 НК РФ).

В случае заключения договора аренды обращаем внимание на момент, с которого ведется отсчет одного месяца. Он идет не с начала действия договора аренды (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.08.2003 N А21-2902/03-С1) и не с даты завоза в помещение оборудования (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.09.2003 N А05-2502/03-141/26), а именно с даты создания стационарных рабочих мест.

Чтобы избежать споров с налоговыми органами, необходимо издать приказ по организации о создании стационарных рабочих мест. Однако если в арендуемом помещении создан филиал, назначенные в него директор и бухгалтер уже более месяца подписывают документы, то и при отсутствии приказа о создании рабочих мест штрафа не избежать.

Постановка на учет не потребуется, если организация и обособленное подразделение находятся на территории, подведомственной одному налоговому органу (п.39 Постановления Президиума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

Форма заявления о постановке на учет организации в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения (форма N 09-1-1) утверждена Приказом МНС России от 03.03.2004 N БГ-3-09/178 (далее - Приказ).

Согласно п.2.1.4 Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика (Приложение N 1 к Приказу) одновременно с заявлением о постановке на учет в одном экземпляре представляются заверенные нотариально копии:

- свидетельства о постановке на учет в налоговом органе организации;

- учредительных документов;

- положения об обособленном подразделении, распоряжения (приказа) о его создании (при их наличии);

- доверенности, выданной организацией руководителю обособленного подразделения, и документов, подтверждающих обязанность обособленного подразделения исполнять обязанность организации по уплате налогов и сборов по местонахождению обособленного подразделения.

Помимо подачи документов в налоговый орган по местонахождению обособленного подразделения, в соответствии с п.2 ст.23 НК РФ организация обязана в те же сроки письменно сообщить в налоговый орган по местонахождению головной организации о создании обособленного подразделения.

Форма сообщения о создании обособленного подразделения, расположенного на территории Российской Федерации (форма N С-09-3), дана в Приложении N 3 к Приказу МНС России от 02.02.2004 N САЭ-3-09/255@.

Бухгалтерский учет в обособленных подразделениях

Создавая обособленное подразделение, организация может выделить его имущество на отдельный баланс. В этом случае подразделение самостоятельно составляет бухгалтерскую отчетность. Однако в налоговые органы она не представляется, а все показатели деятельности подразделения включаются в отчетность головной организации. При этом согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расчеты между головной организацией и подразделением отражаются на счете 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Статьей 15 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что организации представляют бухгалтерскую отчетность органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством РФ.

Согласно пп.4 п.1 ст.23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете".

Так как в налоговом органе по местонахождению обособленных подразделений на учете состоит сам налогоплательщик - юридическое лицо, а не его обособленное подразделение, налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган по местонахождению обособленного подразделения бухгалтерскую отчетность организации.

Уплата налогов обособленными подразделениями

Подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, выполняют обязанности организации по уплате налогов в местные бюджеты самостоятельно, хотя при этом не являются самостоятельными налогоплательщиками в силу ст.19 НК РФ. Всю полноту обязательств по начислению и уплате налогов и сборов несет головная организация.

Налог на имущество

Согласно ст.376 НК РФ с 1 января 2004 г. налоговая база по налогу на имущество определяется отдельно в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, выделенного на отдельный баланс.

В отличие от прежнего порядка движимое имущество включается в налоговую базу только по местонахождению обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс. Если у обособленного подразделения, не выделенного на отдельный баланс, имеется недвижимое имущество, то налог исчисляется и уплачивается головной организацией по местонахождению недвижимости.

В соответствии с п.1 ст.386 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по местонахождению:

- головной организации;

- каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;

- каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации и обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.

Транспортный налог

Налог на транспортные средства, зарегистрированные по местонахождению обособленного подразделения, уплачивается головной организацией в бюджет того субъекта РФ, в котором они зарегистрированы. В этом случае декларация подается в налоговую инспекцию по местонахождению транспортных средств.

Налог на доходы физических лиц

Согласно п.7 ст.226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доход, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по местонахождению каждого своего обособленного подразделения.

При этом сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет по местонахождению обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

На основании п.2 ст.230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной МНС России.

Таким образом, организации следует перечислять НДФЛ работников обособленных подразделений по месту регистрации каждого обособленного подразделения, а сведения об их доходах подавать централизованно по месту регистрации головной организации.

Единый социальный налог

В п.8 ст.243 НК РФ определено, что обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате единого социального налога (авансовых платежей по данному налогу), а также обязанности по представлению расчетов по указанному налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета, исчисляют, уплачивают ЕСН, а также представляют налоговую декларацию по этому налогу централизованно по месту своего учета.

Налог на прибыль организаций

Особенности представления налоговой отчетности, порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организациями, в состав которых входят обособленные структурные подразделения, определены ст.ст.288 и 289 НК РФ.

Налог на прибыль, подлежащий зачислению в федеральный бюджет, в полном объеме уплачивается в налоговый орган по местонахождению головной организации.

Налог на прибыль, подлежащий зачислению в бюджеты субъектов РФ и бюджеты муниципальных образований, уплачивается по местонахождению каждого обособленного структурного подразделения исходя из доли прибыли, приходящейся на то или иное подразделение и определенной в соответствии с требованиями ст.288 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.289 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периодов представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и местонахождению каждого обособленного подразделения налоговые декларации независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога.

Пунктом 5 ст.289 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика по окончании каждого отчетного и налогового периодов представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.

Кроме того, п.3 ст.288 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика сообщать сведения о суммах авансовых платежей по налогу, а также о суммах налога, исчисленных по итогам налогового периода, как своим обособленным подразделениям, так и налоговым органам по местонахождению этих подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.

Налог на добавленную стоимость

Если организация реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги) через обособленные структурные подразделения, счета-фактуры оформляются и выдаются этими подразделениями. Порядок их выдачи определен Письмом МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404.

Нумерация счетов-фактур производится в порядке возрастания номеров в целом по организации. При этом возможно как резервирование номеров по мере их выборки, так и присвоение составных номеров с индексом обособленного подразделения.

Так как в настоящее время печать организации на счет-фактуре ставить не требуется, это существенно облегчило работу обособленных подразделений.

Журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж ведутся обособленными подразделениями в виде разделов единых журналов учета, единых книг покупок и продаж организации.

За отчетный налоговый период разделы книг покупок и продаж представляются обособленными подразделениями в головную организацию для оформления единых книг покупок и продаж и составления деклараций по НДС.

Взносы на обязательное страхование от несчастных случаев

Юридические лица, имеющие обособленные подразделения и исполняющие обязанность этих юридических лиц по уплате налогов и сборов, включая страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, регистрируются в исполнительных органах ФСС РФ в качестве страхователей по местонахождению обособленных подразделений (п.1.3 Порядка регистрации страхователей в исполнительных органах Фонда социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением ФСС РФ от 04.12.2000 N 119) (далее - Порядок регистрации страхователей).

В соответствии с п.1.5 Порядка регистрации страхователей юридическое лицо обязано подать заявление о регистрации в качестве страхователя в исполнительный орган ФСС РФ по местонахождению обособленных подразделений в течение месяца со дня создания обособленного подразделения.

Согласно ст.8 Федерального закона от 11.02.2002 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год" за нарушение сроков постановки на учет к страхователям применяются штрафные санкции в размерах, установленных частью первой НК РФ за аналогичные налоговые правонарушения (действие данного Закона продлено на 2004 г.).

Если основной вид деятельности обособленного подразделения отличается от того, который определен головной организации, то такое подразделение считается самостоятельной классификационной единицей. Для каждой такой единицы класс профессионального риска и тариф взносов определяются отдельно, при этом эти показатели у головной организации и обособленного подразделения могут различаться. Поэтому необходимо ежегодно подтверждать вид основной деятельности не только головной организации, но и ее обособленных подразделений.

* * *

Порядок уплаты налогов и взносов и представления налоговой отчетности организациями, имеющими обособленные подразделения, представлен ниже (см. таблицу).

     
   ——————————————————————————T—————————————————T—————————————————T—————————————————¬
   |          Налог          |     Головная    |   Обособленное  |   Обособленное  |
   |         (взнос)         |   организация   |  подразделение, |   подразделение |
   |                         |                 |  выделенное на  |  без отдельного |
   |                         |                 | отдельный баланс|     баланса     |
   +—————————————————————————+——————T——————————+——————T——————————+——————T——————————+
   |                         |уплата|  подача  |уплата|  подача  |уплата|  подача  |
   |                         |      |декларации|      |декларации|      |декларации|
   +—————————————————————————+——————+——————————+——————+——————————+——————+——————————+
   |Налог на прибыль         |   +  |     +    |   +  |     +    |   +  |     +    |
   +—————————————————————————+——————+——————————+——————+——————————+——————+——————————+
   |НДФЛ                     |   +  |     +    |   +  |     —    |   +  |     —    |
   +—————————————————————————+——————+——————————+——————+——————————+——————+——————————+
   |ЕСН                      |   +  |     +    |   +  |     +    |   —  |     —    |
   +—————————————————————————+——————+——————————+——————+——————————+——————+——————————+
   |Налог на имущество       |   +  |     +    |   +  |     +    | — <*>|   — <*>  |
   +—————————————————————————+——————+——————————+——————+——————————+——————+——————————+
   |НДС                      |   +  |     +    |   —  |     —    |   —  |     —    |
   +—————————————————————————+——————+——————————+——————+——————————+——————+——————————+
   |Взносы на обязательное   |   +  |     +    |   +  |     +    |   —  |     —    |
   |страхование от несчастных|      |          |      |          |      |          |
   |случаев                  |      |          |      |          |      |          |
   +—————————————————————————+——————+——————————+——————+——————————+——————+——————————+
   |————————————————————————                                                       |
   |<*> За исключением объектов недвижимости.                                      |
   L————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

В.Егоров

АКДИ "Экономика и жизнь"

Подписано в печать

19.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——