"Нормативные акты для бухгалтера", N 8, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 31.03.2004 N 04-03-11/52

"О НАЛОГЕ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ">

"При покупке на сумму от 5000 руб. вы получаете подарок". "Каждому покупателю стиральной машины - две пачки порошка в подарок". Такие рекламные акции, направленные на привлечение покупателей, проводят сейчас многие магазины. У многих бухгалтеров возникает вопрос: нужно ли облагать НДС стоимость презентов? В опубликованном Письме на него ответили специалисты Минфина.

Подарок - синоним безвозмездной реализации...

...по крайней мере в целях исчисления НДС. Так считают специалисты главного финансового ведомства нашей страны. И формально они правы. Ведь при вручении подарков происходит передача права собственности на них на безвозмездной основе, что признается реализацией (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

НДС нужно платить с рыночной стоимости подарков. Так сказано в п.1 ст.154 Налогового кодекса. Это значит, что их цена не должна отклоняться более чем на 20 процентов от цены, по которой такие же товары продаются в этом или других магазинах (п.3 ст.40 НК РФ). Условиями, оправдывающими установление более низкой цены, являются:

- сезонное колебание спроса;

- потеря товарами своих потребительских свойств;

- близящееся истечение срока годности товара;

- маркетинговая политика (например, продвижение нового товара на новые рынки);

- реализация опытной продукции в целях ознакомления с ней потребителей.

В этих случаях можно установить более низкую цену для передаваемого безвозмездно товара. Соответственно сумма начисленного НДС будет также ниже. Ценовую политику (по продаже товара по сниженным ценам) нужно закрепить в приказе руководителя. При этом она должна быть одинакова для всех идентичных товаров, продающихся в магазинах организации.

Таким образом, для целей исчисления НДС товары, подаренные в рекламных целях, считаются безвозмездно переданными. С их стоимости нужно заплатить НДС. А значит, сумму входного НДС по этим товарам можно принять к вычету в полном размере (Письмо Минфина России от 30.09.2003 N 04-03-11/78).

Пример 1. Магазин "В десяточку" в марте 2004 г. провел среди своих покупателей рекламную акцию под лозунгом "Купившему микроволновую печь - набор посуды бесплатно". Такой набор продается в магазине отдельно по цене 1200 руб. (с учетом 18% НДС). Значит, стоимость набора в подарок можно установить в пределах от 960 до 1440 руб. (с учетом 20-процентной "вилки").

Руководитель фирмы приказом утвердил цену на подарочные наборы - 960 руб. (в т.ч. 18% НДС - 146 руб.).

Для акции выделено 150 посудных наборов. Они были приобретены в 2003 г. по цене 780 руб. за штуку (в т.ч. 20% НДС - 130 руб.).

Бухгалтер магазина отразил в учете указанные операции следующими проводками:

в 2003 г.

Дебет 41 Кредит 60

- 97 500 руб. ((780 руб. - 130 руб.) x 150 шт.) - приобретены наборы посуды;

Дебет 19 Кредит 60

- 19 500 руб. (130 руб. x 150 шт.) - учтен входной НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 117 000 руб. - оплачены товары;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 19 500 руб. - предъявлен к возмещению НДС;

в 2004 г.

Дебет 44 Кредит 41

- 97 500 руб. - списана себестоимость безвозмездно переданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 21 966 руб. (146 руб. x 150 шт.) - начислен НДС на товары, переданные безвозмездно в ходе рекламной кампании.

Обратите внимание: с бесплатного подарка стоимостью более 2000 руб. нужно удержать и перечислить НДФЛ по ставке 35 процентов (п.2 ст.224 НК РФ). Если выдается неденежный приз (т.е. налог удержать невозможно), то в течение месяца нужно сообщить в налоговую инспекцию о человеке, получившем доход (п.5 ст.226 НК РФ).

...но далеко не всегда

Но есть и другая точка зрения, противоположная позиции Минфина, изложенной в опубликованном Письме. Она состоит в следующем: если организация раздает подарки в ходе рекламной кампании, объекта по НДС не возникает.

В частности, к такому выводу пришел Федеральный арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 19.08.2003 N КА-А40/5796-03П. Дело в том, что во время рекламной акции покупатель получает подарок только при условии приобретения другого товара. А значит, такая передача носит возмездный характер.

Вместе с тем даже если продукция распространяется совершенно безвозмездно (например, во время выставки раздаются сувениры), то такая операция реализацией не считается. Это рекламные траты, которые относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п.4 ст.264 НК РФ). При этом стоимость призов, оборот по их передаче во время рекламных кампаний НДС не облагается.

Как ни странно, но такой позиции придерживаются налоговые инспекторы (см., например, Письмо УМНС по г. Москве N 02-14/35611 от 31.07.2001). А выполняя письменные разъяснения налоговиков, можно не опасаться ответственности за налоговое правонарушение (п.1 ст.111 НК РФ).

Таким образом, объекта налогообложения НДС не возникает при одновременном выполнении трех условий:

- покупатели получают подарки в рамках рекламной кампании;

- стоимость подарков включена в себестоимость товаров в качестве рекламных расходов;

- есть документы, подтверждающие выполнение первых двух условий.

Таким документом может быть приказ руководителя о проведении рекламной кампании, а также акт о ее результатах. В нем нужно указать, сколько подарков раздали во время мероприятия. Документы составляются в произвольной форме. Например, они могут выглядеть так:

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |     Общество с ограниченной ответственностью "В десяточку"     |
   |                                                                |
   |                              Приказ N 24                       |
   |                                                                |
   |                      О проведении рекламной акции              |
   |                                                                |
   |15 марта 2004 г.                                       г. Москва|
   |                                                                |
   |    Для увеличения  объемов  продаж  и  поддержания  постоянного|
   |спроса на реализуемые товары приказываю:                        |
   |    1. В  период  с 1 по 30 апреля 2004 г.   провести в магазине|
   |по адресу: ул. Яблочкова, д. 43 рекламную акцию, направленную на|
   |привлечение новых клиентов.                                     |
   |    2. В рамках указанной акции раздать 150  первым  покупателям|
   |микроволновых печей наборы посуды "Весна".                      |
   |                                                                |
   |                             Туполев                            |
   |Генеральный директор   ———————————————————        /И.А. Туполев/|
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |     Общество с ограниченной ответственностью "В десяточку"     |
   |                                                                |
   |                                                     "Утверждаю"|
   |                                            генеральный директор|
   |                                               ООО "В десяточку"|
   |                                                     И.А.Туполев|
   |                                                                |
   |                               Акт N 3                          |
   |                                                                |
   |30 апреля  2004 г.                                     г. Москва|
   |                                                                |
   |    Мы, нижеподписавшиеся,  составили  настоящий  акт,   которым|
   |подтверждаем:                                                   |
   |    1. В  соответствии  с  Приказом генерального директора от 15|
   |марта 2004 г N 24 в период с 1 по 30 апреля 2004 г.   в магазине|
   |фирмы по адресу:  ул.  Яблочкова, д. 43 была проведена рекламная|
   |акция, направленная на привлечение новых клиентов.              |
   |    2. Во время указанной акции покупателям микроволновых  печей|
   |были  розданы  наборы  посуды  "Весна"  в количестве 150 штук по|
   |фактической стоимости 650 руб.  за штуку (на общую сумму 97  500|
   |руб.)                                                           |
   |                                                                |
   |                               Кожевников                       |
   |Начальник  отдела маркетинга ———————————————    /А.П.Кожевников/|
   |                              Краснельников                     |
   |Менеджер отдела маркетинга   ——————————————— /А.Л.Краснельников/|
   |                              Чистельникова                     |
   |Главный бухгалтер            ——————————————— /О.В.Чистельникова/|
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Затраты на приобретение призов для проведения рекламных кампаний уменьшают налогооблагаемую прибыль не более чем на 1 процент от выручки (п.4 ст.264 НК РФ).

При этом предельную величину рекламных расходов можно рассчитать только по итогам налогового периода, когда будет известна окончательная сумма выручки, полученная за год. Может случиться так, что сверхнормативные расходы, образовавшиеся по итогам отчетного месяца или квартала, получится списать в последующих периодах. Расходы, которые признаются в бухгалтерском учете в одном отчетном периоде, а в налоговом - в другом, как известно, являются вычитаемыми временными разницами. Они приводят к образованию отложенного налогового актива. Подробнее об этом можно прочитать в разд.ХХ бератора "Бухгалтерский учет в документах (с комментариями)".

Что касается входного НДС, то принять его к вычету в полной сумме, как это было сделано в минфиновском варианте, уже не получится. Налог на добавленную стоимость можно вычесть лишь в размере, соответствующем норме расходов на рекламу (п.7 ст.171 НК РФ). Суммы, превышающие этот норматив, покрываются за счет собственных средств организации.

Как и в случае с налогом на прибыль, окончательный размер НДС, принимаемого к вычету, удастся определить только после окончания года. До этого времени сумму восстановленного налога лучше учитывать на счете 19 "Расчеты по налогам и сборам". А потом либо снова принять к вычету, либо списать за счет чистой прибыли.

Пример 2. Воспользуемся условиями предыдущего примера. Предположим, что бухгалтер фирмы "В десяточку" решил не начислять НДС со стоимости переданной в целях рекламы продукции.

Выручка от реализации продукции фирмой за I квартал 2004 г. составила 9 000 000 руб. (без НДС). Отчетный период в целях исчисления налога на прибыль - квартал. Значит, в налоговом учете в I квартале на рекламные расходы можно списать только 90 000 руб. (9 000 000 руб. x 1%). Следовательно, вычет по НДС можно произвести в сумме 18 000 руб. (90 000 руб. x 20%). А сверхнормативную разницу по НДС в размере 1500 руб. (19 500 - 18 000) нужно восстановить.

Списание рекламной продукции отражено так:

Дебет 44 Кредит 41

- 97 500 руб. - списана стоимость товаров, переданных бесплатно в ходе рекламной кампании;

Дебет 44 "Вычитаемые временные разницы" Кредит 44

- 7500 руб. (97 500 - 90 000) - отражена вычитаемая временная разница в сумме сверхнормативных расходов на рекламу;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 1800 руб. (7500 руб. x 24%) - отражен отложенный налоговый актив;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 1500 руб. - восстановлен НДС по сверхнормативным расходам на рекламу.

О.В.Лежнина

Эксперт "НА"

Подписано в печать

16.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——