"Налоговый вестник", N 5, 2004

РАСЧЕТ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО В ОРГАНИЗАЦИИ,

ИМЕЮЩЕЙ ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ

Согласно ст.373 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) плательщиками налога на имущество признаются организации (юридические лица).

В соответствии со ст.ст.384 и 385 НК РФ налог на имущество перечисляется по месту нахождения организации, по месту нахождения каждого из обособленных подразделений, выделенных на отдельный баланс, и по месту нахождения недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения организации либо вне места нахождения обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс.

Если обособленное подразделение (далее - филиал) выделено на отдельный баланс и имеет расчетный (текущий) счет, то удобнее всего, чтобы филиал начислял налог на имущество и перечислял его в бюджет самостоятельно, а затем передавал произведенные расходы в головную организацию для формирования сводной отчетности.

Таким образом, при наличии объекта налогообложения налог на имущество уплачивается:

- головной организацией - по месту своего нахождения;

- головной организацией - по месту нахождения объектов недвижимости, учитываемых на балансе головной организации и расположенных вне ее места нахождения;

- филиалами - по месту своего нахождения;

- филиалами - по месту нахождения объектов недвижимости, учитываемых на балансе филиала и расположенных вне места его нахождения.

В соответствии со ст.374 НК РФ объектом налогообложения как по организации в целом, так и по филиалу признаются объекты основных средств (в том числе переданные в доверительное управление либо внесенные в совместную деятельность).

Если по каким-либо объектам в соответствии с п.17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, амортизация не начисляется, то в соответствии с п.1 ст.375 НК РФ объектом налогообложения признается стоимость основных средств за вычетом износа.

Начисление износа по данным объектам основных средств производится исходя из установленных организацией при принятии таких объектов к учету сроков полезного использования. Движение суммы износа учитывается на забалансовом счете 010 "Износ основных средств".

Допустим, что на балансе организации находится жилой дом, в котором ее сотрудникам предоставлены служебные квартиры. Согласно п.17 ПБУ 6/01 амортизация по такому объекту для целей бухгалтерского учета не начисляется.

Исходя из установленного при принятии к учету этого дома срока полезного использования (в зависимости от даты ввода в эксплуатацию данного дома применяются либо Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденные Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072, либо Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1) износ отражается на забалансовом счете 010 и уменьшает среднегодовую стоимость имущества.

По объектам недвижимости, фактическая эксплуатация которых уже начата, но свидетельство о государственной регистрации права собственности еще не получено, амортизация согласно п.52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, начисляется в общеустановленном порядке начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

В соответствии с этим же пунктом вышеназванных Методических указаний допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются, с выделением их на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Таким образом, организация имеет право, закрепив его в учетной политике, выбрать один из двух вариантов учета фактически эксплуатируемых объектов недвижимости до момента получения свидетельства о государственной регистрации права собственности на них:

1) отражать данные объекты на балансовом счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Строительство объектов основных средств" либо "Приобретение объектов основных средств", но начислять по ним амортизацию на балансовом счете 02 "Амортизация основных средств". В этом случае данные объекты не признаются объектом обложения налогом на имущество и начисленная по ним амортизация не уменьшает налогооблагаемую базу;

2) отражать данные объекты на балансовом счете 01 "Основные средства", субсчет "Объекты основных средств, по которым не получено свидетельство о государственной регистрации права собственности", и также начислять по ним амортизацию на балансовом счете 02 "Амортизация основных средств". В этом случае данные объекты будут признаваться объектом налогообложения и начисленная по ним амортизация в общем порядке будет уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на имущество.

Если организация выберет первый вариант, то после получения свидетельства о государственной регистрации права собственности и перевода здания (сооружения) в состав основных средств ранее начисленная по нему амортизация уменьшает первоначальную стоимость объекта.

Пример. Допустим, организация приобрела в марте объект недвижимости стоимостью 15 000 000 руб. (без учета НДС) и в этом же месяце начала его фактическую эксплуатацию. В этом же месяце были поданы документы на государственную регистрацию полученного права собственности. Свидетельство о государственной регистрации получено в июле.

Учетной политикой организации установлено, что объекты недвижимости включаются в состав основных средств с даты получения свидетельства о государственной регистрации права собственности.

В регистрах бухгалтерского учета за март приобретение объекта отражается следующей записью:

Д-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 15 000 000 руб. - отражено приобретение объекта недвижимости по договору купли-продажи.

Если при приобретении объекта срок полезного использования был установлен равным 40 годам (10-я амортизационная группа в соответствии с Классификацией основных средств) как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения, то сумма ежемесячной амортизации будет составлять 31 250 руб. (15 000 000 руб. х 2,5% : 12 мес.).

Начиная с апреля в регистрах бухгалтерского учета начисление амортизации по данному объекту отражается следующей проводкой:

Д-т 26 "Общехозяйственные расходы" (25 "Общепроизводственные расходы", 44 "Расходы на продажу") К-т 02 "Амортизация основных средств" - 31 250 руб. - начисление амортизации по объекту недвижимости, фактическая эксплуатация которого начата.

Для целей налогообложения прибыли в соответствии с п.8 ст.258 НК РФ данный объект в марте включается в состав амортизируемого имущества.

Согласно п.2 ст.259 НК РФ с апреля по нему начинается начисление амортизации и в налоговом учете.

Данное здание по данным бухгалтерского учета не включено в состав основных средств; следовательно, согласно п.1 ст.374 НК РФ не признается объектом обложения налогом на имущество. Начисляемая по нему амортизация не уменьшает среднегодовую стоимость имущества при определении налогооблагаемой базы.

После получения свидетельства о государственной регистрации права собственности объект недвижимости включается в состав основных средств. Данный факт отражается в регистрах бухгалтерского учета следующей проводкой:

Д-т 01 "Основные средства" К-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", - 15 000 000 руб. - приобретенный объект недвижимости после получения свидетельства о государственной регистрации включен в состав основных средств.

Начиная с этого месяца здание будет признаваться объектом обложения налогом на имущество. При расчете налогооблагаемой базы оно с июля будет учитываться в среднегодовой стоимости имущества по остаточной стоимости 14 875 000 руб. (15 000 000 руб. - 31 250 руб. x 4 мес.).

Учетной политикой организации может быть предусмотрено, что приобретенные (построенные) здания или сооружения включаются в состав объектов основных средств в том месяце, в котором начата их фактическая эксплуатация.

В этом случае операции по учету приобретенного здания в марте отражаются следующими проводками:

Д-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", К-т 60 - приобретен объект основных средств;

Д-т 01, субсчет "Приобретенные и фактические эксплуатируемые объекты недвижимости, по которым не получено свидетельство о государственной регистрации", К-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", - 15 000 000 руб. - приобретенный объект недвижимости, эксплуатация которого фактически начата, включен в состав основных средств.

При расчете авансового платежа по налогу на имущество за I квартал данный объект недвижимости будет включен в марте в расчет налогооблагаемой базы с первоначальной стоимостью 15 000 000 руб.

Начиная с апреля по данному объекту начнет начисляться амортизация в сумме 31 250 руб. в месяц.

Получение в июле свидетельства о государственной регистрации права собственности в учете будет отражено следующей записью:

Д-т 01 К-т 01, субсчет "Приобретенные и фактические эксплуатируемые объекты недвижимости, по которым не получено свидетельство о государственной регистрации", - 15 000 000 руб. - отражено получение свидетельства о государственной регистрации права собственности на приобретенное здание.

В этой связи еще раз напомним читателям журнала, что учетная политика как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения принимается по организации в целом, включая все входящие в нее обособленные подразделения. Поэтому выбор одним из филиалов своих вариантов бухгалтерского учета либо налогообложения, отличных от учета в организации в целом, будет являться нарушением как Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, так и требований НК РФ.

Согласно ст.7 утратившего силу с 1 января 2004 г. Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" налог на имущество зачислялся равными долями в региональный и местный бюджеты. По обособленным подразделениям, находящимся на территории другого муниципального образования того же субъекта Российской Федерации, налог на имущество перечислялся отдельно от головной организации.

В соответствии с п.2 ст.372 НК РФ порядок и сроки уплаты налога на имущество устанавливаются законодательным (представительным) органом субъекта Российской Федерации.

Кроме того, согласно п.6 ст.382 НК РФ законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу на имущество в течение налогового периода.

Таким образом, возможен вариант, при котором головная организация будет уплачивать налог на имущество только в областной бюджет и не перечислять авансовые платежи, а находящийся в другой области филиал будет перечислять авансовые платежи в областной и местный бюджеты по месту своего нахождения.

Возможно и множество других вариантов уплаты налога в зависимости от места нахождения организации и ее подразделений, а также особенностей регионального законотворчества.

Рассмотрим порядок исчисления и уплаты налога на имущество организацией, имеющей в своем составе обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс и находящееся на территории другого субъекта Российской Федерации.

Пример. ООО "Альфа" не приобретало в налоговом периоде новых объектов основных средств и не продавало и не списывало с баланса имевшиеся в наличии основные средства. Иными словами, остаточная стоимость основных средств равномерно уменьшалась в течение года в связи с начислением амортизации.

Место нахождения ООО "Альфа" - Юхновский район Калужской области.

В составе организации находится филиал, расположенный в Мытищинском районе Московской области. На учете филиала находится объект недвижимости, расположенный в Коломенском районе Московской области и сданный в аренду другой организации.

В соответствии со ст.83 НК РФ организация обязана встать на налоговый учет по своему месту нахождения, месту нахождения своих обособленных подразделений и месту нахождения объектов недвижимости и транспортных средств.

Филиал организации является обособленным подразделением; следовательно, ООО "Альфа" должно стоять на налоговом учете по месту своего нахождения (в ИМНС России по Юхновскому району Калужской области), по месту нахождения своего филиала (в ИМНС России по Мытищинскому району Московской области) и по месту нахождения объекта недвижимости (в ИМНС России по Коломенскому району Московской области).

Остаточная стоимость объектов основных средств, учитываемых на балансе филиала, представлена в табл. 1.

Таблица 1

Остаточная стоимость объектов основных средств,

учитываемых на балансе Мытищинского филиала ООО "Альфа"

     
   ———————————T————————————————————T————————————————————T————————————————————¬
   |   Дата   |Остаточная стоимость|     В том числе    |Остаточная стоимость|
   |          |  основных средств, |остаточная стоимость|  основных средств  |
   |          |        руб.        |объекта недвижимости|по филиалу без учета|
   |          |                    |    в Коломенском   |объекта недвижимости|
   |          |                    |    районе, руб.    |    в Коломенском   |
   |          |                    |                    |    районе, руб.    |
   |          |                    |                    |   (гр. 3 — гр. 4)  |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |     1    |          2         |          3         |          4         |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 января  |      9 000 000     |      1 500 000     |      7 500 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 февраля |      8 985 000     |      1 495 000     |      7 490 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 марта   |      8 970 000     |      1 490 000     |      7 480 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 апреля  |      8 955 000     |      1 485 000     |      7 470 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 мая     |      8 940 000     |      1 480 000     |      7 460 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 июня    |      8 925 000     |      1 475 000     |      7 450 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 июля    |      8 910 000     |      1 470 000     |      7 440 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 августа |      8 895 000     |      1 465 000     |      7 430 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 сентября|      8 880 000     |      1 460 000     |      7 420 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 октября |      8 865 000     |      1 455 000     |      7 410 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 ноября  |      8 850 000     |      1 450 000     |      7 400 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 декабря |      8 835 000     |      1 445 000     |      7 390 000     |
   +——————————+————————————————————+————————————————————+————————————————————+
   |1 января  |      8 820 000     |      1 440 000     |      7 380 000     |
   L——————————+————————————————————+————————————————————+—————————————————————
   

Остаточная стоимость основных средств ООО "Альфа" (без учета основных средств филиала) представлена в табл. 2.

Таблица 2

Остаточная стоимость объектов основных средств,

учитываемых на балансе головной организации

     
   —————————————————————T———————————————————————————————————————————¬
   |        Дата        |Остаточная стоимость основных средств, руб.|
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 января            |                 15 000 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 февраля           |                 14 960 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 марта             |                 14 920 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 апреля            |                 14 880 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 мая               |                 14 840 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 июня              |                 14 800 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 июля              |                 14 760 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 августа           |                 14 720 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 сентября          |                 14 680 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 октября           |                 14 640 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 ноября            |                 14 600 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 декабря           |                 14 560 000                |
   +————————————————————+———————————————————————————————————————————+
   |1 января            |                 14 520 000                |
   L————————————————————+————————————————————————————————————————————
   

Поскольку филиал выделен на отдельный баланс, то удобнее всего будет возложить на него обязанности по начислению налога на имущество и его перечислению в бюджет по месту нахождения филиала и объекта недвижимости, находящихся вне места нахождения филиала.

В соответствии с п.1 ст.376 НК РФ налоговая база определяется отдельно по филиалу, выделенному на отдельный баланс, по объекту недвижимости, находящемуся вне места нахождения филиала, и по головной организации.

I квартал

Согласно п.4 ст.376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются авансовые платежи за I квартал, определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 апреля на 4.

Среднегодовая стоимость объекта недвижимости, с которой следует перечислить авансовый платеж за I квартал в ИМНС России по Коломенскому району Московской области, составит 1 492 500 руб. ((1 500 000 руб. + 1 495 000 руб. + 1 490 000 руб. + 1 485 000 руб.) : 4).

Согласно п.4 ст.382 НК РФ сумма авансового платежа будет равна 8209 руб. (1 492 500 руб. х 2,2% : 4).

Среднегодовая стоимость имущества филиала за I квартал, с которой следует перечислить авансовый платеж в ИМНС России по Мытищинскому району Московской области, составит 7 485 000 руб. ((7 500 000 руб. + 7 490 000 руб. + 7 480 000 руб. + 7 470 000 руб.) : 4).

Сумма авансового платежа будет равна 41 167 руб. (7 485 000 руб. х 2,2% : 4).

Среднегодовая стоимость имущества головной организации, с которой следует перечислить авансовый платеж за I квартал в ИМНС России по Юхновскому району Калужской области, составит 14 940 000 руб. ((15 000 000 руб. + 14 960 000 руб. + 14 920 000 руб. + 14 880 000 руб.) : 4).

Сумма авансового платежа будет равна 82 170 руб. (14 940 000 руб. х 2,2% : 4).

В соответствии с п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1998 N 33н, расходы по начислению налога на имущество для целей бухгалтерского учета признаются операционными расходами организации и отражаются в том периоде, за который произведено начисление налога.

Согласно пп.1 п.1 ст.264 НК РФ расходы по начислению налога на имущество для целей налогообложения прибыли признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией. Если доходы и расходы для исчисления налогооблагаемой прибыли определяются методом начисления, то сумма авансового платежа по налогу на имущество будет признана расходом I квартала. Если организация применяет кассовый метод, то расходом для целей налогового учета авансовый платеж будет признан в том периоде, в котором он будет фактически перечислен в бюджет, то есть в апреле.

Чаще всего филиалы ведут учет прочих (операционных и внереализационных) доходов и расходов на балансовом счете 91 "Прочие доходы и расходы". Сформированный по окончании месяца финансовый результат, отражаемый на балансовом счете 99 "Прибыли и убытки", в установленные организацией сроки (ежемесячно, ежеквартально либо по окончании года) передается в головную организацию для формирования баланса в целом по организации.

Таким образом, начисление авансового платежа за I квартал в учете филиала отражается следующими записями:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 8209 руб. - начислен авансовый платеж по налогу на имущество за I квартал, подлежащий перечислению по месту учета объекта недвижимости;

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 41 167 руб. - начислен авансовый платеж по налогу на имущество за I квартал, подлежащий перечислению по месту учета филиала.

В регистрах бухгалтерского учета головной организации аналогичной проводкой будет начислен авансовый платеж за I квартал, подлежащий перечислению по месту учета организации:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 82 170 руб.

Итого расходы за I квартал по начислению авансового платежа по налогу на имущество составят 131 546 руб. (8209 руб. + 41 167 руб. + 82 170 руб.).

Они уменьшают финансовый результат для целей бухгалтерского учета и признаются расходами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль.

В законодательных актах большинства регионов срок уплаты авансовых платежей установлен таким же, как и срок подачи декларации согласно п.2 ст.386 НК РФ, - до 30-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Поэтому авансовые платежи за I квартал и филиалом, и головной организацией должны быть перечислены до 30 апреля.

Перечисление авансовых платежей в учете филиала отражается следующими записями:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", К-т 51 "Расчетные счета" - 8209 руб. - перечислен авансовый платеж по месту учета объекта недвижимости;

К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", К-т 51 - 41 167 руб. - перечислен авансовый платеж по месту учета филиала.

Аналогично в учете головной организации отражается перечисление авансового платежа по месту учета организации:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", К-т 51 - 82 109 руб.

1-е полугодие

Согласно п.4 ст.376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются авансовые платежи за 1-е полугодие, определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 июля на 7.

Среднегодовая стоимость объекта недвижимости за 1-е полугодие составит 1 485 000 руб. ((1 500 000 руб. + 1 495 000 руб. + 1 490 000 руб. + 1 485 000 руб. + 1 480 000 руб. + 1 475 000 руб. + 1 470 000 руб.) : 7).

Сумма авансового платежа за 1-е полугодие по объекту недвижимости будет равна 8167 руб. (1 485 000 руб. х 2,2% : 4).

В отличие от сложившейся системы уплаты авансовых платежей по большинству налогов (налогу на прибыль, ранее действовавшему налогу на имущество предприятий и т.д.) при перечислении авансового платежа за 1-е полугодие или 9 месяцев сумма перечисленного платежа за предыдущий отчетный период (I квартал или 1-е полугодие) не засчитывается.

Начисление авансового платежа за полугодие по объекту недвижимости в бухгалтерском учете филиала отражается следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 8167 руб. - начислен авансовый платеж за 1-е полугодие по налогу на имущество по объекту недвижимости.

Среднегодовая стоимость имущества филиала за 1-е полугодие составит 7 470 000 руб. ((7 500 000 руб. + 7 490 000 руб. + 7 480 000 руб. + 7 470 000 руб. + 7 460 000 руб. + 7 450 000 руб. + 7 440 000 руб.) : 7).

Сумма авансового платежа будет равна 41 085 руб. (7 470 000 руб. х 2,2% : 4).

Начисление авансового платежа в регистрах бухгалтерского учета филиала отражается следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 41 085 руб. - начислен авансовый платеж за 1-е полугодие по налогу на имущество филиала.

Среднегодовая стоимость имущества головной организации составит 14 880 000 руб. ((15 000 000 руб. + 14 960 000 руб. + 14 920 000 руб. + 14 880 000 руб. + 14 840 000 руб. + 14 800 000 руб. + 14 760 000 руб.) : 7).

Сумма авансового платежа будет равна 81 840 руб. (14 880 000 руб. х 2,2% : 4).

Расходы по начислению авансового платежа в регистрах бухгалтерского учета головной организации отражаются следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 81 840 руб. - начислен авансовый платеж за 1-е полугодие по налогу на имущество по имуществу организации.

Всего расходы организации по начислению авансового платежа за 1-е полугодие составят 131 092 руб. (8167 руб. + 41 085 руб. + 81 840 руб.).

С учетом авансовых платежей I квартала организация понесла расходов по перечислению в бюджет платежей по налогу на имущество на сумму 262 638 руб. (131 546 руб. + 131 092 руб.).

9 месяцев

Согласно п.4 ст.376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются авансовые платежи за 9 месяцев, определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 октября на 10.

Среднегодовая стоимость объекта недвижимости за 9 месяцев составит 1 477 500 руб. ((1 500 000 руб. + 1 495 000 руб. + 1 490 000 руб. + 1 485 000 руб. + 1 480 000 руб. + 1 475 000 руб. + 1 470 000 руб. + 1 465 000 руб. + 1 460 000 руб. + 1 455 000 руб.) : 10).

Сумма авансового платежа за 9 месяцев по объекту недвижимости будет равна 8126 руб. (1 477 500 руб. х 2,2% : 4).

Начисление авансового платежа за 9 месяцев по объекту недвижимости в бухгалтерском учете филиала отражается следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 8126 руб. - начислен авансовый платеж за 9 месяцев по налогу на имущество по объекту недвижимости.

Среднегодовая стоимость имущества филиала за 9 месяцев, составит 7 455 000 руб. ((7 500 000 руб. + 7 490 000 руб. + 7 480 000 руб. + 7 470 000 руб. + 7 460 000 руб. + 7 450 000 руб. + 7 440 000 руб. + 7 430 000 руб. + 7 420 000 руб. + 7 410 000 руб.) : 10).

Сумма авансового платежа будет равна 41 003 руб. (7 455 000 руб. х 2,2% : 4).

Начисление авансового платежа в регистрах бухгалтерского учета филиала отражается следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 41 003 руб. - начислен авансовый платеж за 9 месяцев по налогу на имущество филиала.

Среднегодовая стоимость имущества головной организации составит 14 820 000 руб. ((15 000 000 руб. + 14 960 000 руб. + 14 920 000 руб. + 14 880 000 руб. + 14 840 000 руб. + 14 800 000 руб. + 14 760 000 руб. + 14 720 000 руб. + 14 680 000 руб. + 14 640 000 руб.) : 10).

Сумма авансового платежа будет равна 81 510 руб. (14 820 000 руб. х 2,2% : 4).

Расходы по начислению авансового платежа в регистрах бухгалтерского учета головной организации отражаются следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 81 510 руб. - начислен авансовый платеж за 9 месяцев по налогу на имущество по имуществу организации.

Всего расходы организации по начислению авансового платежа за 9 месяцев составят 130 639 руб. (8126 руб. + 41 003 руб. + 81 510 руб.).

С учетом авансовых платежей за I квартал и 1-е полугодие организация понесла расходов по перечислению в бюджет платежей по налогу на имущество на сумму 393 277 руб. (262 638 руб. + 130 639 руб.).

Год

Согласно п.4 ст.376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются налог на имущество по итогам года, определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 января следующего года на 13.

Среднегодовая стоимость объекта недвижимости за год составит 1 470 000 руб. ((1 500 000 руб. + 1 495 000 руб. + 1 490 000 руб. + 1 485 000 руб. + 1 480 000 руб. + 1 475 000 руб. + 1 470 000 руб. + 1 465 000 руб. + 1 460 000 руб. + 1 455 000 руб. + 1 450 000 руб. + 1 445 000 руб. + 1 440 000 руб.) : 13).

Среднегодовая стоимость имущества филиала за год составит 7 440 000 руб. ((7 500 000 руб. + 7 490 000 руб. + 7 480 000 руб. + 7 470 000 руб. + 7 460 000 руб. + 7 450 000 руб. + 7 440 000 руб. + 7 430 000 руб. + 7 420 000 руб. + 7 410 000 руб. + 7 400 000 руб. + 7 390 000 руб. + 7 380 000 руб.) : 13).

Среднегодовая стоимость имущества головной организации составит 14 760 000 руб. ((15 000 000 руб. + 14 960 000 руб. + 14 920 000 руб. + 14 880 000 руб. + 14 840 000 руб. + 14 800 000 руб. + 14 760 000 руб. + 14 720 000 руб. + 14 680 000 руб. + 14 640 000 руб. + 14 600 000 руб. + 14 560 000 руб. + 14 520 000 руб.) : 13).

В соответствии с п.1 ст.382 НК РФ сумма налога на имущество, которую организация должна перечислить в бюджет за год, определяется как произведение среднегодовой стоимости имущества на ставку налога.

Таким образом, сумма налога на имущество, которую следует за налоговый период перечислить в бюджет по месту нахождения объекта недвижимости (в ИМНС России по Коломенскому району Московской области), составит 32 340 руб. (1 470 000 руб. х 2,2%).

Сумма налога на имущество, которую в целом за год следует перечислить в бюджет по месту нахождения филиала (в ИМНС России по Мытищинскому району Московской области), составит 163 680 руб. (7 440 000 руб. х 2,2%).

Сумма налога на имущество, которую за год следует перечислить в бюджет по месту нахождения головной организации (в ИМНС России по Юхновскому району Калужской области), составит 324 720 руб. (14 760 000 руб. х 2,2%).

Согласно п.2 ст.382 НК РФ сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода (до 30 марта следующего года), определяется как разница между исчисленной суммой налога и суммами авансовых платежей за I квартал, 1-е полугодие и 9 месяцев.

По объекту недвижимости авансовые платежи были начислены в размере 24 502 руб. (8209 руб. + 8167 руб. + 8126 руб.). Следовательно, по окончании года следует доплатить 7838 руб. (32 340 руб. - 24 502 руб.).

Начисление налога на имущество (точнее, доплаты) по объекту недвижимости в регистрах бухгалтерского учета филиала отражается следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 7838 руб. - произведено начисление налога на имущество за год по объекту недвижимости, находящемуся вне места нахождения филиала.

Авансовые платежи по имуществу филиала были начислены в размере 123 255 руб. (41 167 руб. + 41 085 руб. + 41 003 руб.)

По итогам года в бюджет следует доплатить 40 425 руб. (163 680 руб. - 123 255 руб.).

Начисление налога на имущество отражается в регистрах бухгалтерского учета филиала следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 40 425 руб. - произведено начисление налога на имущество за год по имуществу филиала.

Головная организация осуществила авансовые платежи в сумме 246 520 руб. (82 170 руб. + 82 840 руб. + 81 510 руб.).

В бюджет по итогам года следует доплатить 78 200 руб. (324 720 руб. - 246 520 руб.).

В учете головной организации начисление налога на имущество отражается следующим образом:

Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 78 200 руб. - произведено начисление налога на имущество за год по имуществу организации.

В целом по организации сумма налога на имущество за год составит 519 740 руб. (393 277 руб. + 7838 руб. + 40 425 руб. + 78 200 руб.).

Сумма начисленного за год в целом по организации налога на имущество приведена в табл. 3.

Таблица 3

Сумма начисленного за год налога на имущество

     
   ——————————————T—————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Период   |                   Начислено, руб.                   |
   |             +—————————————————————————————————————————————————————+
   |             |          Всего по организации, в том числе          |
   |             +———————T———————————T—————————————————————————————————+
   |             |       |     по    |  по филиалу всего, в том числе  |
   |             |       |организации+———————T————————————T————————————+
   |             |       | без учета |       | по филиалу | по объекту |
   |             |       |  филиала  |       |  без учета |недвижимости|
   |             |       |           |       |   объекта  |            |
   |             |       |           |       |недвижимости|            |
   +—————————————+———————+———————————+———————+————————————+————————————+
   |I квартал    |131 546|   82 170  | 49 376|    41 167  |    8 209   |
   +—————————————+———————+———————————+———————+————————————+————————————+
   |1—е полугодие|131 092|   81 840  | 49 252|    41 085  |    8 167   |
   +—————————————+———————+———————————+———————+————————————+————————————+
   |9 месяцев    |130 639|   81 510  | 49 129|    41 003  |    8 126   |
   +—————————————+———————+———————————+———————+————————————+————————————+
   |Год          |127 463|   79 200  | 48 263|    40 425  |    7 838   |
   +—————————————+———————+———————————+———————+————————————+————————————+
   |Итого за год |520 740|  324 720  |196 020|   163 680  |   32 340   |
   L—————————————+———————+———————————+———————+————————————+—————————————
   

С 2004 г. существенно уменьшилась налогооблагаемая база по налогу на имущество (из нее исключены все запасы и затраты, оставлены только основные средства) с незначительным увеличением ставки налога с 2 до 2,2%. Для многих организаций это является существенным улучшением их положения, так как снижается сумма налога.

Кроме того, коренным образом изменилась методика расчета величины налога.

В период действия Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" среднегодовая стоимость имущества определялась по среднеарифметической взвешенной (одна вторая стоимости имущества на начало года плюс стоимость имущества на конец каждого квартала плюс одна вторая стоимости имущества на конец отчетного периода и все это деленное на четыре). Сумма, подлежащая уплате в бюджет, определялась как разница между произведением стоимости имущества на ставку налога и суммой платежей предыдущих периодов.

Пересчитаем сумму налога в 2004 г. (хотя бы по объекту недвижимости) исходя из новой базы и ставки, но по старой методике.

Среднегодовая стоимость объекта за I квартал была бы равна 373 125 руб. ((1 500 000 руб. : 2 + 1 485 000 руб. : 2) : 4), сумма налога составила бы 8209 руб. (373 125 руб. х 2,2%).

Среднегодовая стоимость имущества за 1-е полугодие составила бы 742 500 руб. ((1 500 000 руб. : 2 + 1 485 000 руб. + 1 470 000 руб. : 2) : 4). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по окончании II квартала, составила бы 8126 руб. (742 500 руб. х 2,2% - 8209 руб.).

Среднегодовая стоимость имущества за 9 месяцев составила бы 1 108 125 руб. ((1 500 000 руб. : 2 + 1 485 000 руб. + 1 470 000 руб. + 1 455 000 руб. : 2) : 4). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по окончании III квартала, была бы равна 8044 руб. (1 108 125 руб. х 2,2% - 8126 руб. - 8209 руб.).

Среднегодовая стоимость имущества за год составила бы 1 470 000 руб. ((1 500 000 руб. : 2 + 1 485 000 руб. + 1 470 000 руб. + 1 455 000 руб. + 1 440 000 руб. : 2) : 4). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по окончании года, была бы равна 7961 руб. (1 470 000 руб. х 2,2% - 8044 руб. - 8126 руб. - 8209 руб.).

Для наглядности сведем эти данные в табл. 4.

Таблица 4

Сравнительная таблица сумм уплаты

налога на имущество в бюджет

     
   ——————————————T—————————————————————————T—————————————————————————¬
   |     Дата    |          Стало          |         Было бы         |
   |             +——————————T——————————————+——————————T——————————————+
   |             |База, руб.| Сумма налога |База, руб.| Сумма налога |
   |             |          |к уплате, руб.|          |к уплате, руб.|
   +—————————————+——————————+——————————————+——————————+——————————————+
   |I квартал    | 1 492 500|     8 209    |   373 125|     8 209    |
   +—————————————+——————————+——————————————+——————————+——————————————+
   |1—е полугодие| 1 485 000|     8 167    |   742 500|     8 126    |
   +—————————————+——————————+——————————————+——————————+——————————————+
   |9 месяцев    | 1 477 500|     8 126    | 1 108 125|     8 044    |
   +—————————————+——————————+——————————————+——————————+——————————————+
   |Год          | 1 470 000|     7 838    | 1 470 000|     7 961    |
   +—————————————+——————————+——————————————+——————————+——————————————+
   |Итого за год |     х    |    32 340    |     х    |    32 340    |
   L—————————————+——————————+——————————————+——————————+———————————————
   

С.А.Верещагин

Информцентр XXI века

Подписано в печать

14.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——