"Московский налоговый курьер", N 15, 2004

Вопрос: Компания - профессиональный участник рынка ценных бумаг в качестве брокера в течение длительного периода времени проводит операции купли-продажи акций российских организаций по поручению иностранной организации. В какой момент у компании возникает обязанность по исчислению и удержанию налога с доходов иностранной организации? На основании каких источников информации налоговый агент может узнать о фактической доле недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, в активах российской организации для целей пп.5 п.1 ст.309 НК РФ?

Ответ:

УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО

от 8 апреля 2004 г. N 26-12/24397

Иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, в соответствии со ст.246 гл.25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для указанной категории организаций согласно ст.247 НК РФ признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст.309 НК РФ.

Согласно пп.5 п.1 ст.309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

На основании п.1 ст.310 НК РФ налог с таких доходов исчисляется и удерживается налоговым агентом при каждой выплате доходов.

В случае если операции с акциями (долевыми ценными бумагами) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, осуществляются на организованном рынке ценных бумаг за счет и от имени иностранной организации брокером - профессиональным участником рынка ценных бумаг, то брокер, осуществляющий такие операции, будет выступать налоговым агентом.

При этом при определении момента удержания брокером налога с рассматриваемых доходов необходимо исходить из следующего.

В соответствии со ст.3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" брокерской признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами от имени и за счет клиента или от своего имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом.

Согласно требованиям указанного Закона и Постановлений ФКЦБ России от 11.10.1999 N 9 "Об утверждении Правил осуществления брокерской и дилерской деятельности на рынке ценных бумаг Российской Федерации" и от 13.08.2003 N 03-39/пс "О Положении о требованиях к разделению денежных средств брокера и денежных средств его клиентов и обеспечению прав клиентов при использовании денежных средств клиентов в собственных интересах брокера" денежные средства клиента, полученные для инвестирования в ценные бумаги, а также денежные средства, полученные по сделкам, должны храниться на отдельном банковском счете (счетах), открываемом брокером в кредитной организации (специальный брокерский счет). Брокер обязан вести учет денежных средств каждого клиента, находящихся на специальном брокерском счете (счетах), и отчитываться перед клиентом.

Клиент вправе потребовать возврата всей суммы или части принадлежащих ему денежных средств, находящихся на специальном брокерском счете (счетах). Эти денежные средства не могут использоваться брокером в своих интересах, только если это не предусмотрено договором о брокерском обслуживании. На денежные средства клиентов, находящиеся на специальных счетах, не может быть обращено взыскание по обязательствам брокера. В то же время на эти денежные средства может быть обращено взыскание по обязательствам клиента брокера (ст.46.1 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве").

В соответствии со ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить и определить в соответствии с гл.25 НК РФ.

Таким образом, доход, выплачиваемый брокером иностранной организации, не осуществляющей предпринимательскую деятельность в Российской Федерации, следует признавать полученным в тот момент, когда он становится экономической выгодой иностранной организации и эту выгоду можно оценить.

Исходя из изложенного и учитывая, что денежные средства клиента могут направляться для дальнейшего инвестирования и приносить клиенту доход, то есть экономическую выгоду, и эти денежные средства можно оценить при поступлении на специальный счет, момент перечисления брокером денежных средств на данный счет будет являться моментом выплаты дохода иностранной организации, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство. Начиная с этого момента на брокера возлагается установленная НК РФ обязанность по удержанию налога с рассматриваемого дохода, которую он должен исполнить в соответствии с п.1 ст.310 НК РФ одновременно с выплатой доходов.

В этой связи удержание налога с доходов иностранной организации от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, должно производиться брокером в момент перечисления денежных средств в пользу этой иностранной организации на специальный брокерский счет.

В связи с тем, что НК РФ не устанавливает требований к источникам информации, из которых налоговый агент может узнать о фактической доле недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в активах российской организации, в п.1.2 разд.II Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, разъяснено, что такие сведения налоговому агенту может предоставить иностранная организация, продающая акции, на основании имеющихся у нее публикаций общепризнанных частных или официальных источников либо из информации, полученной продавцом акций от акционерного общества. Необходимая информация может быть получена покупателем акций - налоговым агентом непосредственно от акционерного общества, акции которого им приобретаются, либо из любых иных не запрещенных законом достоверных источников.

В соответствии со ст.280 НК РФ налоговая база по доходам от реализации акций определяется как разница между суммой доходов от реализации акций и расходами (определяемыми исходя из цены приобретения этих ценных бумаг, в том числе расходов на приобретение, затрат на реализацию и т.д.). Указанные расходы иностранной организации учитываются при определении налоговой базы, если к дате выплаты доходов в распоряжении налогового агента имеются представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о таких расходах.

К исчисленной таким образом налоговой базе применяется ставка налога в размере 24%. В соответствии с Письмом МНС России от 30.05.2003 N 02-1-16/57-У885 для подтверждения произведенных расходов для учета их в целях налогообложения первичные документы должны соответствовать требованиям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", которым определен порядок оформления первичных документов и наличия в них обязательных реквизитов.

В случаях если документально подтвержденные данные о расходах иностранной организации на приобретение акций не представлены или если эти расходы не признаются расходом в целях обложения налогом на прибыль, налог удерживается с полной суммы дохода от реализации акций по ставке 20%.

Как уже отмечалось, на основании п.1 ст.310 НК РФ налог с доходов иностранных юридических лиц исчисляется и удерживается налоговым агентом при каждой выплате доходов.

Согласно п.2 ст.287 и п.1 ст.310 НК РФ налоговый агент обязан перечислить сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации, в доход федерального бюджета в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией.

Налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов ст.289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, утвержденной Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@. В соответствии с п.5 ст.24 НК РФ налоговый агент за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации. В частности, в случае уплаты налоговым агентом причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки к нему в соответствии со ст.75 НК РФ применяются пени.

Заместитель

руководителя Управления

советник налоговой службы РФ

I ранга

А.А.Глинкин

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——