"Главбух". Приложение "Учет в строительстве", N 2, 2004

РЕМОНТ АВТОМОБИЛЬНЫХ ДОРОГ

Федеральные и областные дороги находятся в собственности государства, в распоряжении федеральных органов власти или региональных администраций. Средства на текущий и капитальный ремонт дорог, их сооружение и содержание закладываются в бюджете. А распоряжаются этими средствами исполнительные органы власти. Например, в региональных администрациях - управление автомобильными дорогами области.

Сами управления ремонтные работы, конечно же, не выполняют, для этого они привлекают подрядчиков, выступая при этом в роли заказчиков. В некоторых случаях бюджетные средства могут быть выделены непосредственно тем организациям, которые будут проводить ремонт.

В нашей статье мы рассмотрим специфические моменты учета в организациях, которые ремонтируют автодороги.

Учет средств на ремонт дорог

Чаще всего получателями бюджетных средств, предназначенных для ремонта автомобильных дорог, являются исполнительные органы власти (федеральные или региональные управления дорогами). Как мы уже сказали, выступая в роли заказчиков, они привлекают для ремонта подрядчиков - строительные организации.

Для подрядчиков средства, полученные от федерального или регионального управления дорогами, не будут считаться целевым финансированием. Почему? Как сказано в п.1 ст.39 Налогового кодекса РФ, передача на возмездной основе права собственности на товары (результаты выполненных работ) одним лицом для другого лица или возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу считается реализацией этих товаров (работ, услуг). В данном случае подрядчик выполняет для заказчика работы за плату. Поэтому средства, полученные в счет оплаты выполненных работ, следует рассматривать как выручку за реализацию. Учет и налогообложение такой операции ведутся в общеустановленном порядке.

Однако в некоторых случаях средства на ремонт дорог могут выделяться непосредственно строительной фирме. Это следует из ст.69 Бюджетного кодекса РФ. Учет выделенных средств организация должна вести в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 92н.

Согласно п.5 этого ПБУ бюджетные средства могут отражаться в учете, только если есть уверенность в том, что:

- получатель выполнит условия, на которых ему предоставляются средства (заключены договоры, приняты и публично объявлены решения, утверждена проектно-сметная документация и т.п.);

- средства будут получены (утверждена бюджетная роспись, получено уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств и т.д.).

Если оба условия выполняются, то в учете организации бухгалтер запишет:

Дебет 76 Кредит 86 субсчет "Бюджетные средства"

- отражена задолженность бюджета по выделенным средствам;

Дебет 51 Кредит 76

- получены из бюджета выделенные средства.

Правда, если организация укажет в учетной политике, что бюджетные средства будут отражаться в учете только после фактического получения, то проводка будет другой:

Дебет 51 Кредит 86 субсчет "Бюджетные средства"

- получены средства из бюджета.

По мере того как фирма расходует полученные средства, они признаются в бухучете безвозмездно полученными активами и включаются в состав внереализационных доходов. Это следует из п.21 ПБУ 13/2000. Однако в целях налогообложения такие средства не учитываются (пп.14 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ).

НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при ремонте автодорог, к вычету из бюджета не принимается, а покрывается за счет бюджетных средств. Подобные разъяснения приведены в п.32.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447.

Пример 1. В соответствии с бюджетной росписью областного бюджета ДРСУ "Ростовдонстрой" получило на 2004 г. на текущий ремонт дороги областного назначения 2 300 000 руб.

На покупку стройматериалов для ремонта дороги было израсходовано 1 115 000 руб. (в том числе НДС - 170 084,75 руб.); на оплату труда рабочих (с учетом ЕСН и взносов в ПФР) - 278 000 руб.; на оплату работ субподрядчиков - 907 000 руб. (в том числе НДС - 138 355,93 руб.).

Текущий ремонт дороги был проведен в марте 2004 г.

В учете ДРСУ бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 76 Кредит 86 субсчет "Бюджетные средства"

- 2 300 000 руб. - отражена задолженность областного бюджета по выделенным средствам;

Дебет 51 Кредит 76

- 2 300 000 руб. - получены из областного бюджета выделенные средства;

Дебет 10 Кредит 60

- 944 915,25 руб. (1 115 000,00 - 170 084,75) - закуплены стройматериалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 170 084,75 руб. - отражен НДС по закупленным стройматериалам;

Дебет 20 Кредит 70 (69)

- 278 000 руб. - начислена зарплата рабочим с учетом ЕСН и страховых взносов в ПФР;

Дебет 20 Кредит 60

- 768 644,07 руб. (907 000,00 - 138 355,93) - отражена стоимость работ субподрядчиков;

Дебет 19 Кредит 60

- 138 355,93 руб. - отражен НДС по работам субподрядчиков;

Дебет 20 Кредит 10

- 944 915,25 руб. - использованы стройматериалы при ремонте дороги;

Дебет 20 Кредит 19

- 308 440,68 руб. (170 084,75 + 138 355,93) - списан НДС по стройматериалам и работам субподрядчиков;

Дебет 60 (69, 70) Кредит 50 (51)

- 2 300 000 руб. (1 115 000 + 278 000 + 907 000) - оплачены стройматериалы, работы субподрядчиков, выплачена зарплата рабочим, перечислены в бюджет ЕСН и взносы в ПФР;

Дебет 86 субсчет "Бюджетные средства" Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

- 2 300 000 руб. - отражены бюджетные средства как безвозмездно полученные;

Дебет 98 субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 2 300 000 руб. - включены бюджетные средства в состав внереализационных доходов.

Передача выполненных работ заказчику

Выполнив все работы по договору, подрядчик передает их заказчику. При этом стороны подписывают соответствующий акт (п.4 ст.753 Гражданского кодекса РФ). Кроме того, подрядчик отчитывается перед заказчиком при помощи форм N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" и N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат". Формы этих документов <*> содержатся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденном Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Подробнее о том, как заполняются формы N КС-2 и N КС-3, читайте в статье, опубликованной в Приложении N 3, 2003, с. 67.

Надо отметить, что эти формы должны применять все организации. Иначе документы нельзя будет принять к учету, что следует из п.2 ст.9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В то же время организация может расширять и сужать графы и строки форм N КС-2 и N КС-3, включать в них дополнительные строки и вкладные листы. Правда, все эти манипуляции с первичной документацией должны быть оговорены в организационно-распорядительных документах предприятия, например утверждены приказом руководителя. Такие разъяснения приведены в Порядке применения унифицированных форм первичной учетной документации (утв. Постановлением Госкомстата России от 24 марта 1999 г. N 20).

Налог на добычу полезных ископаемых

При строительстве и ремонте дорог строительные организации могут добывать песок, гравий и другие общераспространенные полезные ископаемые. При этом организациям придется уплачивать налог на добычу полезных ископаемых. Ведь добыча общераспространенных полезных ископаемых освобождается от этого налога, только если их добывает индивидуальный предприниматель для своих личных нужд (пп.1 п.2 ст.336 Налогового кодекса РФ).

Кроме того, организации придется выполнить требования п.1 ст.335 Налогового кодекса РФ: встать на учет в качестве плательщиков налога на добычу полезных ископаемых по местонахождению земельного участка, на котором ведется добыча песка, гравия и прочих подобных полезных ископаемых. Срок постановки - 30 дней с момента государственной регистрации разрешения на пользование участком недр. Отметим, что местонахождение участка недр - это территория того российского региона, на котором он расположен.

За добычу песчано-гравийной смеси налог уплачивается по ставке 5,5 процента от стоимости добытого ископаемого (ставки налога перечислены в п.2 ст.342 Налогового кодекса РФ).

А как определить стоимость добытого полезного ископаемого? Об этом сказано в ст.340 Налогового кодекса РФ. Это может быть либо цена реализации добытого полезного ископаемого, либо его расчетная стоимость. В последнем случае стоимость добытого ископаемого определяется на основании определенного перечня расходов, указанного в п.4 ст.340 Налогового кодекса РФ.

На наш взгляд, строительные организации при определении налоговой базы могут использовать ту цену, по которой они реализуют добытое сырье на сторону. Ведь обычно песок, глину и гравий для нужд физических лиц реализуют все строительные организации <**>.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Подробнее об уплате налога на добычу полезных ископаемых читайте в статье, опубликованной в Приложении N 3, 2003, с. 10.

Пример 2. В апреле 2004 г. ДРСУ "Ростовдонстрой" добыло для ремонта дороги с предоставленного участка 811 тонн песка. При этом населению было продано 19 тонн песка по цене 450 руб. за тонну.

Таким образом, для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых стоимость добытого песка можно оценить в размере 364 950 руб. (450 руб. х 811 т).

Тогда за апрель 2004 г. ДРСУ "Ростовдонстрой" должно уплатить налог в размере 20 072,25 руб. (364 950 руб. х 5,5%).

Работа вахтовым методом

В некоторых случаях работникам строительных организаций, ремонтирующих дороги, приходится трудиться вдали от дома, то есть вахтовым методом <***>. За такую работу строителям выплачивается надбавка, размер которой определен в п.3 Приложения к Постановлению Минтруда России от 29 июня 1994 г. N 51, и составляет 75 процентов от месячной тарифной ставки или должностного оклада. Эта надбавка выплачивается вместо суточных, но при этом ее размер не может превышать установленной нормы суточных при командировках на территории России, то есть 100 руб.

     
   ————————————————————————————————
   

<***> Подробнее о работе вахтовым методом читайте в статье, опубликованной в Приложении N 4, 2002, с. 65.

На сумму надбавки, выплаченной строителям за работу на вахте, организация может уменьшить налогооблагаемую прибыль. Ведь такие надбавки предусмотрены действующим законодательством. Начислять на них ЕСН и взносы в Пенсионный фонд РФ не нужно. Поскольку данные выплаты носят компенсационный характер, а суммы компенсаций не включаются в расчет страховых взносов, о чем сказано в пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 26 декабря 2001 г. N 04-04-07/209. Правда, это касается только тех надбавок, которые выплачены в пределах установленных норм.

Надбавки, выплаченные по нормам, также не включаются в совокупный доход работников, а следовательно, не облагаются налогом на доходы физических лиц (п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ).

Но организация может выплачивать надбавки работникам и в большем размере, если это закреплено в трудовом или коллективном договоре. Такие выплаты также можно учесть в целях налогообложения прибыли (п.25 ст.255 Налогового кодекса РФ).

При этом сумму сверхнормативных надбавок нужно включить в совокупный доход работника, а также начислить с них ЕСН и взносы в Пенсионный фонд РФ. Ведь эти выплаты уже не подпадают под определение компенсаций, установленных законодательством.

Пример 3. В апреле 2004 г. работник ДРСУ "Ростовдонстрой" провел на вахте 14 дней. Размер его оклада, приходящегося на эти дни, - 4880 руб., а надбавка, согласно трудовому договору, - 75 процентов от его должностного оклада. При этом максимальная сумма компенсации, предусмотренная законодательством, - это 1400 руб. (14 дн. х 100 руб.).

А сумма компенсации, подлежащая начислению в соответствии с трудовым договором, - 2329,1 руб. (4880 руб. х 75% : 22 дн. х 14 дн.).

Таким образом, сумма сверхнормативной выплаты составит 929,1 руб. (2329,1 - 1400). Эту сумму нужно включить в налогооблагаемый доход работника, начислить с нее ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ.

В целях налогообложения прибыли ДРСУ сможет принять расходы в размере 2329,1 руб.

А.В.Максимов

Аудитор

Подписано в печать

05.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——