"Учет.Налоги.Право", N 13, 2004

УЧАСТНИК ООО, НА ВЫХОД!

Не позже чем через шесть месяцев после окончания финансового года ООО должны рассчитаться с выбывающими участниками. Перед бухгалтером стоит задача определить действительную стоимость доли участника. А также исчислить налог на доходы физических лиц с выплаты бывшему участнику - физическому лицу. Если выбывающему учредителю вместо денег передается имущество, возникают вопросы по начислению и восстановлению НДС.

С момента подачи заявления о выходе участника из ООО его доля переходит к обществу. И в течение шести месяцев после окончания финансового года, в котором подано заявление о выходе, либо в меньший срок, если он предусмотрен уставом, общество обязано выплатить участнику действительную стоимость его доли. Или же с согласия участника выдать ему имущество такой же стоимости (п.3 ст.26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Чаще всего это происходит, когда у организации недостаточно свободных денежных средств.

Основная задача бухгалтера в данном случае - рассчитать действительную стоимость доли выбывающего участника. Как установлено п.2 ст.14 Закона N 14-ФЗ, действительная стоимость доли участника соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли. Она определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, в течение которого было подано заявление о выходе (п.2 ст.26 Закона N 14-ФЗ). Таким образом, чтобы определить действительную стоимость доли, необходимо рассчитать величину чистых активов общества на конец года, в котором подано заявление о выходе. Как это сделать?

Начинаем с расчета чистых активов

Согласно п.3 ст.20 Закона N 14-ФЗ стоимость чистых активов общества определяется в порядке, установленном федеральным законом и издаваемыми в соответствии с ним нормативными актами. Ни законом, ни нормативными актами этот порядок не определен. Отсюда вывод - методика оценки чистых активов должна быть определена учредительными документами общества. Обычно используют порядок оценки чистых активов, установленный Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 N N 10н, 03-6/пз для акционерных обществ. Там же приведена и форма расчета.

Стоимость чистых активов определяется как разница между активами и пассивами, участвующими в расчете. Расчет составляется по данным бухгалтерского баланса после того, как участники общества с ограниченной ответственностью утвердят годовую отчетность.

Пример. Участник общества с ограниченной ответственностью в 2003 г. подал заявление о выходе из общества. Доля участника в уставном капитале составляет 50%, величина уставного капитала - 10 тыс. руб. Участник внес свою долю в размере 5 тыс. руб. полностью.

Необходимые для расчета показатели активов и пассивов по данным бухгалтерского баланса общества на 31.12.2003 представлены в таблице.

Таблица

Данные бухгалтерского баланса

     
   ———————————————————————————————————————————————————————T—————————¬
   |                       Показатель                     |  Сумма, |
   |                                                      |тыс. руб.|
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |                     I. Внеоборотные активы                     |
   +——————————————————————————————————————————————————————T—————————+
   |Нематериальные активы                                 |    15   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Основные средства                                     |   130   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Прочие внеоборотные активы                            |    10   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Итого по разд.I                                       |   155   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |                      II. Оборотные активы                      |
   +——————————————————————————————————————————————————————T—————————+
   |Запасы                                                |    70   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |НДС по приобретенным ценностям                        |    12   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Дебиторская задолженность                             |   100   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Денежные средства                                     |    52   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Итого по разд.II                                      |   234   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |                 IV. Долгосрочные обязательства                 |
   +——————————————————————————————————————————————————————T—————————+
   |Займы и кредиты                                       |   220   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Прочие долгосрочные обязательства                     |    30   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Итого по разд.IV                                      |   250   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |                 V. Краткосрочные обязательства                 |
   +——————————————————————————————————————————————————————T—————————+
   |Кредиторская задолженность                            |    40   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Задолженность участникам по выплате дохода            |    50   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Резервы предстоящих расходов                          |    12   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Прочие краткосрочные обязательства                    |    20   |
   +——————————————————————————————————————————————————————+—————————+
   |Итого по разд.V                                       |   122   |
   L——————————————————————————————————————————————————————+——————————
   

Рассчитаем стоимость чистых активов: 155 тыс. руб. + 234 тыс. руб. - 250 тыс. руб. - 122 тыс. руб. = 17 тыс. руб.

Действительная стоимость доли участника, выходящего из общества, составит: 17 тыс. руб. х 50% = 8,5 тыс. руб.

Отражаем в учете

Теперь посмотрим, как отразить расчеты с выбывающим участником в бухгалтерском учете. Так как доля участника переходит к обществу с момента подачи заявления, на дату подачи заявления бухгалтер отражает кредиторскую задолженность перед участником. Она равна номинальной стоимости доли согласно учредительным документам.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета приобретенная обществом доля отражается по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов".

После утверждения участниками годовой отчетности и определения действительной стоимости доли бухгалтер отражает разницу между действительной и номинальной стоимостью доли. Разница относится в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" с кредита счета 75, субсчет 2.

Исходя из условий приведенного примера сделаны записи:

Дебет 81 Кредит 75-2

- 5000 руб. - отражен переход доли участника к обществу;

Дебет 84 Кредит 75-2

- 3500 руб. - отражена сумма превышения действительной стоимости доли над ее номинальной стоимостью.

Удерживаем налог

С суммы превышения действительной стоимости доли над номинальной стоимостью нужно будет заплатить налог на доходы физических лиц, если из общества выбывает физическое лицо.

Доходом участника - физического лица будет сумма превышения действительной стоимости доли над ее номинальной стоимостью. Она облагается налогом по ставке 13 процентов, если получатель дохода - резидент РФ, и 30 процентов, если получатель дохода не является резидентом РФ (п.п.1, 3 ст.224 НК РФ).

Сумму налога бухгалтер должен удержать при выплате дохода (п.4 ст.226 НК РФ). Когда удержать налог невозможно, например выбывающему участнику передается имущество и он не получает иных выплат, организация в течение месяца должна сообщить о невозможности удержания и сумме задолженности в налоговый орган по месту своего учета. Считается, что налог удержать невозможно, если заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержан налог, превысит 12 месяцев (п.5 ст.226 НК РФ).

В бухгалтерском учете в нашем примере отражены записи:

Дебет 75-2 Кредит 68

- 455 руб. (3500 руб. х 13%) - начислен налог на доходы физических лиц;

Дебет 68 Кредит 51

- 455 руб. - уплачен налог;

Дебет 75-2 Кредит 50 (51)

- 8045 руб. (8500 - 455) - выплачена действительная стоимость доли.

Обратите внимание: при выплате действительной стоимости доли участнику - юридическому лицу у ООО не возникает обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль. Такая обязанность возникает при выплате налогоплательщикам дивидендов (п.5 ст.286 НК РФ). А оплата вышедшему участнику стоимости его доли не подпадает под определение дивидендов, данное в ст.43 НК РФ.

Считаем НДС

Возникает ли у организации обязанность по уплате НДС, если выбывающему участнику вместо денег передается имущество? Ответ на этот вопрос дает пп.5 п.3 ст.39 НК РФ. Он гласит, что для целей налогообложения не признается реализацией товаров (работ, услуг) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества при выходе из хозяйственного общества. Такая операция не является объектом налогообложения по НДС (пп.1 п.2 ст.146 НК РФ). Следовательно, если действительная стоимость доли превысит номинальную, возникнет объект налогообложения и с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли нужно будет заплатить налог.

И еще один вопрос, он связан с восстановлением НДС по передаваемому участнику имуществу. Налоговики на местах требуют восстанавливать налог, ранее принятый к вычету по передаваемому имуществу, к уплате в бюджет. Их аргументы известны - имущество не используется для облагаемых НДС операций. Однако, во-первых, обязанности по восстановлению налога в Кодексе нет. Если организация приобрела товары, в том числе основные средства для облагаемых НДС операций, право на вычет возникает несмотря на последующее изменение в использовании имущества. Этот же вывод сделал и Президиум Высшего Арбитражного Суда в Постановлении от 11.11.2003 N 7473/03.

И во-вторых, если действительная стоимость доли превышает номинальную, облагаемая НДС операция все же возникает.

О.Я.Киличенкова

Аудитор

консалтинговой группы "Что делать Консалт"

Подписано в печать

05.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——