"Нормативные акты для бухгалтера", N 7, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 11.03.2004 N 04-02-05/3/19

"О ПОРЯДКЕ РАСЧЕТА ЧИСТОЙ ПРИБЫЛИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ,

ПРИМЕНЯЮЩИМИ УПРОЩЕННУЮ СИСТЕМУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ">

Несмотря на то что законодательство освобождает организации, перешедшие на "упрощенку", от ведения бухгалтерского учета, полностью забывать о нем все-таки нельзя. Во-первых, в усеченном виде бухгалтерский учет обязаны вести компании, у которых есть собственные основные средства или нематериальные активы. Во-вторых, заниматься им приходится, когда наряду с "упрощенным" налогом фирма платит ЕНВД. Наконец, в-третьих, данные бухгалтерского учета понадобятся, когда учредители предприятия принимают решение о выплате дивидендов.

Третьей ситуации и посвящено опубликованное Письмо Минфина. Правда, его авторы несколько сузили проблему. Они осветили лишь одно из условий выплаты дивидендов, к тому же - применительно только к акционерным обществам. Учитывая, что в апреле многие фирмы-"упрощенцы" будут впервые распределять прошлогоднюю прибыль, в комментарии мы рассмотрим этот вопрос более подробно и напомним о других особенностях начисления дивидендов.

Когда можно выплачивать дивиденды

Дивиденды - это часть чистой прибыли предприятия, которая распределяется между его учредителями пропорционально капиталу, вложенному каждым из них. Сугубо юридически термин "дивиденды" применим только к акционерным обществам. Однако извлечение прибыли является целью создания любой коммерческой фирмы. Поэтому в широком смысле слова дивиденды могут получать не только акционеры, но и члены товариществ, участники обществ с ограниченной ответственностью и т.д.

На применение упрощенной системы налогообложения организационно-правовая форма предприятия не влияет. Поэтому отсутствие понятия "прибыль" в гл.26.2 Налогового кодекса не ограничивает права учредителей на получение дивидендов. Независимо от того, какие налоги платит фирма, при успешной деятельности прибыль все равно образуется. Однако при ее распределении нужно учитывать некоторые особенности. Для акционерных обществ они установлены гл.5 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ, для обществ с ограниченной ответственностью - Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ.

И в акционерных обществах, и в обществах с ограниченной ответственностью дивиденды нельзя начислять:

- пока не оплачен весь уставный капитал;

- пока по требованию акционеров (участников) общество не выкупило у них все принадлежащие им акции (доли);

- если налицо признаки банкротства, предусмотренные законодательством (или если такие признаки появятся после выплаты дивидендов);

- если стоимость чистых активов меньше, чем сумма уставного капитала и резервного фонда (или если она станет меньше после выплаты дивидендов).

Проследить, выполнены ли три первых условия, несложно. А вот для того, чтобы подтвердить право учредителей на распределение прибыли по четвертому пункту, бухгалтеру придется потрудиться. На дату принятия решения о выплате дивидендов ему нужно вывести сальдо по основным статьям баланса. Без этих данных оценить стоимость чистых активов не удастся.

Если в течение периода, за который предполагается выплатить дивиденды, бухгалтер, несмотря на предоставленную "свободу", вел традиционный учет, то составить укрупненный баланс будет несложно. Если же такая работа не проводилась, учет придется восстанавливать. Отталкиваться можно от Книги учета доходов и расходов, где по датам должны быть расписаны все хозяйственные операции фирмы. Нелишней будет и инвентаризация имущества и обязательств.

Оценивать чистые активы следует с помощью таблицы, которая прилагается к Приказу Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 N 10н/03-6/пз. И хотя этот документ предназначен для акционерных обществ, им могут воспользоваться и бухгалтеры, работающие в ООО. Специальных правил для них нет, но принципы оценки чистых активов одинаковы для всех организаций.

Статьи баланса, которые используются для оценки чистых активов, и схема расчета, которой могут воспользоваться предприятия, перешедшие на "упрощенку", приводятся ниже.

Как рассчитать чистые активы

Чистые активы - один из основных показателей, который используется для оценки платежеспособности фирмы. Он отражает стоимость имущества, которая остается в распоряжении учредителей после того, как организация выполнит все принятые на себя обязательства. На момент создания предприятия стоимость его чистых активов равна стоимости имущества, внесенного в уставный капитал. Это "критическая" отметка, ниже которой стоимость чистых активов падать не должна. У открытых акционерных обществ она составляет 100 000 руб., у закрытых - 10 000 руб. Минимальный размер уставного капитала в обществах с ограниченной ответственностью - 10 000 руб.

С началом производственной деятельности стоимость активов обычно увеличивается - фирма обзаводится оборудованием, делает определенные запасы. Если бизнес развивается удачно и основным источником для приобретения имущества становятся собственные средства (прибыль), то возрастают и чистые активы. Если же прибыль "проедается", а актив баланса пополняется за счет чужих средств (займов или непогашенной кредиторской задолженности), то чистые активы сокращаются. Когда они достигнут критической отметки, общество обязано уменьшить свой уставный капитал, а если это невозможно - объявить о своей ликвидации. Говорить о начислении дивидендов в таких ситуациях излишне.

Для подстраховки предприятия могут формировать резервный фонд. Причем акционерные общества создают его в обязательном порядке (в размере не менее 5% от уставного капитала), а общества с ограниченной ответственностью - в добровольном, если это предусмотрено уставом. Если резервы формируются, у общества появляется дополнительный "запас прочности". В этом случае стоимость чистых активов нужно сравнивать с суммой двух показателей - уставного капитала и резервного фонда. Но если и это соотношение не выдерживается, значит, дело идет к краху. Выплачивать дивиденды в такой ситуации тоже нельзя.

Все сказанное в полной мере относится не только к крупным, но и к небольшим предприятиям, созданным в форме акционерных обществ или обществ с ограниченной ответственностью и применяющим упрощенную систему налогообложения. Соответственно, если на таких предприятиях практикуется выплата дивидендов, то бухгалтер должен определять уровень чистых активов исходя из ее периодичности - ежеквартально, раз в полугодие или раз в год. Однако вести хотя бы укрупненный бухгалтерский учет имущества и обязательств ему придется постоянно.

Пример 1. ООО "Надежда" занимается торговлей. С 1 января 2003 г. фирма применяет упрощенную систему налогообложения. Налог начисляется с доходов по ставке 6 процентов.

Стоимость товаров, отгруженных за год, составила 9 620 000 руб. В оплату за них поступило 9 500 000 руб. С этой суммы начислен единый налог в размере 570 000 руб. Общая сумма затрат, включая начисленные пенсионные взносы с зарплаты работников, - 8 860 000 руб. Чистая прибыль - 190 000 руб. Бухгалтеру поручено оценить, вправе ли фирма выплатить участникам дивиденды по итогам деятельности за 2003 г.

Уставный капитал фирмы оплачен полностью. Его размер - 10 000 руб. Создание резервного фонда учредительными документами не предусмотрено.

По состоянию на 1 января 2004 г. в учете числятся:

- остаточная стоимость основных средств - 148 000 руб.;

- хозяйственный инвентарь - 92 000 руб.;

- товары - 80 000 руб.;

- несписанная часть затрат на приобретение лицензии - 2000 руб.;

- дебиторская задолженность - 120 000 руб.;

- деньги в кассе и на расчетном счете - 108 000 руб.

Итого активов: 550 000 руб.;

- кредиторская задолженность поставщикам - 55 000 руб.;

- задолженность по зарплате - 101 000 руб.;

- задолженность по единому налогу и пенсионным взносам - 194 000 руб.

Итого пассивов: 350 000 руб.

Стоимость чистых активов равна 200 000 руб. (550 000 - 350 000). Поскольку эта сумма значительно больше, чем величина уставного капитала, "Надежда" вправе выплачивать дивиденды своим участникам.

Налогообложение дивидендов

В конце своего Письма чиновники напомнили, что при выплате дивидендов с их суммы нужно удержать налог. Организация - источник выплаты признается налоговым агентом, и если она забудет о своих обязанностях, ее оштрафуют. Фирмы, перешедшие на "упрощенку", исключением не являются, а размер штрафа составляет 20 процентов от суммы неуплаченного налога.

Дивиденды облагаются только одним налогом. Если учредитель - гражданин, постоянно проживающий в России, с него удерживается налог на доходы физлиц по ставке 6 процентов. Если учредителем является иностранец, то НДФЛ начисляется по ставке 30 процентов.

Когда в качестве учредителя выступает организация, с нее нужно удержать налог на прибыль. Ставка налога та же самая - 6 процентов (для иностранных компаний - 15 процентов). Однако при выплате дивидендов юридическим лицам следует учитывать некоторые особенности. Дело в том, что порядок удержания налога зависит от того, какую схему налогообложения применяет сам учредитель. Если он является плательщиком налога на прибыль, все просто: из начисленной суммы нужно удержать и перевести в бюджет 6 процентов. Такая же схема применяется и в тех случаях, когда основная деятельность учредителя облагается каким-либо "особым" налогом, например "вмененным" или налогом на игорный бизнес. Доходы от участия в других организациях выходят за рамки "замкнутых" режимов налогообложения, поэтому с дивидендов тоже нужно удерживать налог на прибыль.

Другое дело - если учредитель сам применяет "упрощенку". Он освобождается от налога на прибыль по всем своим операциям. Дивиденды для него - обычный внереализационный доход, с которого надо начислить единый налог. А поскольку единый налог фирмы рассчитывают самостоятельно, удерживать его при выплате дивидендов не нужно. Чтобы в дальнейшем у компании - источника выплаты - не было конфликтов с налоговиками, получатель дивидендов должен подтвердить, что он применяет "упрощенку" (дать копию свидетельства), и написать заявление с просьбой не удерживать налог.

Пример 2. Вернемся к условиям предыдущего примера. Предположим, что участниками "Надежды" являются гражданин Фадеев (ему принадлежит 80% уставного капитала) и фирмы "Старт" (15%) и "Авангард" (5%). "Старт" оказывает населению бытовые услуги и платит ЕНВД, "Авангард" применяет "упрощенку".

На общем собрании принято решение: распределить между участниками 60 процентов полученной чистой прибыли. Дивиденды начисляются пропорционально вкладам в уставный капитал. Соответственно доля прибыли, причитающаяся каждому из участников, составляет:

- Фадееву - 91 200 руб. (190 000 руб. х 60% х 80%);

- "Старту" - 17 100 руб. (190 000 руб. х 60% х 15%);

- "Авангарду" - 5700 руб. (190 000 руб. х 60% х 5%).

При начислении дивидендов бухгалтер "Надежды" должен удержать:

- с Фадеева - налог на доходы физлиц в сумме 5472 руб. (91 200 руб. х 6%);

- со "Старта" - налог на прибыль в сумме 1026 руб. (17 100 руб. х 6%).

Из доходов "Авангарда" налоги не удерживаются. Получив дивиденды, фирма должна включить их в совокупный доход и рассчитаться с бюджетом самостоятельно.

Более подробно о налогообложении дивидендов вы можете прочитать в комментарии к Письму МНС России от 04.09.2003 N СА-6-04/942 <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документ опубликован в "НА" N 19, 2003.

Н.С.Буданцева

Аудитор

Подписано в печать

02.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——