"Главбух". Приложение "Учет в производстве", N 2, 2004

РАСЧЕТЫ ВЕКСЕЛЯМИ: КОГДА НУЖЕН РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ

Предприятие может купить вексель или получить его от покупателя в счет оплаты отгруженной продукции. В свою очередь предприятие может рассчитаться полученным векселем с поставщиком. Будет ли это считаться реализацией векселя? И надо ли в этом случае вести раздельный учет по НДС? Ответы на эти и другие вопросы в нашей статье.

Как нужно делить "входной" НДС

Вексель третьих лиц - это ценная бумага и, следовательно, согласно ст.128 Гражданского кодекса РФ, объект гражданских прав. Такие объекты для целей расчета налогов считаются имуществом (п.2 ст.38 Налогового кодекса РФ). А имущество, в свою очередь, согласно п.3 ст.38 Налогового кодекса РФ, - это товар. Получается, что передача права собственности на вексель третьих лиц другому предприятию является реализацией. И при этом не важно, что вексель отдают в счет оплаты за другую продукцию. Это следует из п.1 ст.39 Налогового кодекса РФ.

В то же время реализация векселей третьих лиц, как сказано в пп.12 п.2 ст.149 Налогового кодекса РФ, НДС не облагается. А вот продажа готовой продукции промышленным предприятием практически всегда этим налогом облагается.

Выходит, что предприятия, которые рассчитываются с поставщиками векселями третьих лиц, ведут как облагаемую, так и не облагаемую НДС деятельность. Такие предприятия должны вести раздельный учет сумм "входного" НДС по этим видам деятельности. Это установлено в п.4 ст.170 Налогового кодекса РФ.

Введя раздельный учет, предприятие должно выделять три группы "входного" НДС. К первой относится налог, который приходится на товары, которые используют только в облагаемой НДС деятельности. Сумму такого налога предприятие в дальнейшем сможет принять к вычету.

Ко второй группе относится "входной" НДС, приходящийся на товары, которые используют только в не облагаемой НДС деятельности. Сумму этого налога нужно включать в фактическую стоимость товаров.

И наконец, к третьей группе следует относить "входной" НДС по тем товарам, которые используют как в облагаемой, так и в не облагаемой НДС деятельности. Обычно в эту группу включают "входной" НДС по общехозяйственным расходам и по основным средствам, которые приходятся на оба вида деятельности.

"Входной" НДС из третьей группы придется делить между двумя видами деятельности.

Чтобы определить величину налога, приходящегося на деятельность, которая облагается НДС, нужно сумму "входного" НДС за налоговый период умножить на частное от деления стоимости отгруженных за налоговый период облагаемых НДС товаров на стоимость всех отгруженных товаров за этот период.

Чтобы узнать величину налога, приходящегося на не облагаемую НДС деятельность, следует сумму "входного" НДС умножить на частное от деления стоимости не облагаемых НДС товаров на стоимость всех товаров, отгруженных за этот период.

Обратите внимание: при расчете пропорции стоимости товаров, которые не облагаются НДС, включать предъявленные к оплате векселя третьих лиц не надо. Ведь в данном случае нет перехода права собственности на вексель. А значит, нет реализации товара.

Как организовать раздельный учет

Сразу скажем, что порядок ведения раздельного учета НДС организациями, которые ведут как облагаемые, так и не облагаемые этим налогом виды деятельности, нормативными актами не регламентирован. Следовательно, организация может самостоятельно разработать данный порядок. Главное - прописать его в учетной политике предприятия для целей налогообложения.

Лучше всего разработать порядок ведения раздельного учета на основе бухучета. Дело в том, что в бухучете реализация готовой продукции и векселей третьих лиц отражается по-разному.

Так, отражая операции с векселями третьих лиц, бухгалтер прежде всего должен руководствоваться правилами, которые установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02).

А показывая в учете операции по продаже готовой продукции, бухгалтер ориентируется лишь на общие положения по бухгалтерскому учету. К ним относят ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденное Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н, и ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденное Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Кстати, Постановление Президиума ВАС РФ от 29 февраля 2000 г. N 5323/99 подтвердило, что организация ведет раздельный учет по НДС, если отражает операции с ценными бумагами по правилам, которые установлены нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Чтобы вести раздельный учет НДС по операциям, облагаемым и не облагаемым налогом на добавленную стоимость, в бухгалтерском учете нужно открыть к соответствующим счетам необходимые субсчета.

Например, к счету 01 "Основные средства":

- "Основные средства, используемые в облагаемых НДС операциях";

- "Основные средства, используемые в не облагаемых НДС операциях";

- "Основные средства, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях".

К счету 10 "Материалы":

- "Материалы, используемые в облагаемых НДС операциях";

- "Материалы, используемые в не облагаемых НДС операциях";

- "Материалы, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях".

К счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям":

- "НДС по приобретенным ценностям, используемым в облагаемых НДС операциях";

- "НДС по приобретенным ценностям, используемым в не облагаемых НДС операциях";

- "НДС по приобретенным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях".

К счету 26 "Общехозяйственные расходы":

- "Общехозяйственные расходы по операциям, облагаемым НДС";

- "Общехозяйственные расходы по операциям, не облагаемым НДС";

- "Общехозяйственные расходы по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС".

К счету 44 "Расходы на продажу":

- "Расходы на продажу облагаемых НДС товаров (работ, услуг)";

- "Расходы на продажу ценных бумаг";

- "Расходы на продажу облагаемых НДС товаров (работ, услуг) и ценных бумаг" и т.п.

Чтобы распределить суммы НДС в налоговом регистре, делают расчет согласно указанной выше пропорции:

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |            Регистр—расчет удельного веса стоимости             |
   |          реализованных ценных бумаг в общей стоимости          |
   |     отгруженных товаров (работ, услуг) за налоговый период     |
   |                                                                |
   +———T———————————————————————————T—————————T———————T——————————————+
   | N |         Показатель        |Первичные| Сумма,| Удельный вес |
   |п/п|                           | учетные |  руб. |              |
   |   |                           |документы|       |              |
   +———+———————————————————————————+—————————+———————+——————————————+
   | 1 |             2             |    3    |   4   |       5      |
   +———+———————————————————————————+—————————+———————+——————————————+
   | 1 |Стоимость реализованных    |    —    |   В1  |В1 : (В1 + В2)|
   |   |ценных бумаг               |         |       |              |
   +———+———————————————————————————+—————————+———————+——————————————+
   | 2 |Стоимость отгруженных      |    —    |   В2  |В2 : (В1 + В2)|
   |   |товаров (работ, услуг),    |         |       |              |
   |   |облагаемых НДС             |         |       |              |
   +———+———————————————————————————+—————————+———————+——————————————+
   | 3 |Итого общая стоимость      |    —    |В1 + В2|       —      |
   |   |отгруженных товаров (работ,|         |       |              |
   |   |услуг)                     |         |       |              |
   +———+———————————————————————————+—————————+———————+——————————————+
   |                                                                |
   |    Ответственный за составление регистра:                      |
   |    Главный бухгалтер ___________  _______________________      |
   |                       (подпись)    (расшифровка подписи)       |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Пример 1. В январе 2004 г. ООО "Альтэк" отгрузило покупателям товары на сумму 1 770 000 руб., в том числе НДС (18%) - 270 000 руб.

В том же месяце общество передало в оплату за поставленные материально-производственные запасы векселя Сбербанка России на сумму 472 000 руб.

Общехозяйственные расходы предприятия в январе составили 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).

ООО "Альтэк" уплачивает НДС ежемесячно.

Таким образом, удельный вес стоимости отгруженной готовой продукции в общей стоимости отгруженных товаров за январь:

(1 770 000 руб. - 270 000 руб. ) : ((1 770 000 руб. - 270 000 руб.) + 472 000 руб.) = 0,7606.

К вычету можно принять налог на добавленную стоимость по общехозяйственным расходам в таком размере:

54 000 руб. х 0,7606 = 41 072,4 руб.

А сумма "входного" налога, подлежащая включению в состав общехозяйственных расходов, получится следующей:

54 000 руб. - 41 072,4 руб. = 12 927,6 руб.

Когда создают специальный отдел

для операций с ценными бумагами

Чаще всего у промышленных предприятий выручка от продажи векселей третьих лиц значительно меньше выручки от продажи готовой продукции. Поэтому если предприятие не будет сразу делить общехозяйственные расходы, то оно сможет принять к вычету большую сумму "входного" НДС по таким расходам.

Конечно, это выгодно, но в то же время такой порядок разделения входного "НДС" не оправдывает себя при расчете налога на прибыль. Ведь он не позволяет уменьшить доход на большую величину "входного" НДС по общехозяйственным расходам.

Чтобы изменить ситуацию, предприятие должно вести раздельный учет "входного" НДС, выделив общехозяйственные расходы, которые относятся к деятельности по реализации векселей.

Для этого им нужно:

- внести в штатное расписание подразделение (отдел) для операций с ценными бумагами, закрепив его создание соответствующим приказом;

- суммы арендной платы, коммунальных услуг и НДС по ним распределять пропорционально площади помещения, занимаемого этим отделом;

- расходы на текущий ремонт и обслуживание оргтехники и суммы НДС по ним суммировать прямым путем на основании заявок на ремонт, поступивших от отдела;

- расходы на канцтовары и суммы НДС по ним определять по мере выдачи их отделу.

Когда НДС можно не распределять

Пункт 4 ст.170 Налогового кодекса РФ разрешает предприятиям, которые реализуют товары как облагаемые, так и не облагаемые НДС, не вести раздельный учет по этому налогу. Правда, для этого надо, чтобы доля совокупных расходов по производству не облагаемых НДС товаров не превышала 5 процентов от общей величины совокупных расходов на производство.

В этом случае НДС, который уплачен поставщиком, можно принять к вычету в полном объеме.

Обратите внимание: в ст.170 Налогового кодекса РФ говорится именно о совокупных расходах на производство, а не об операциях по реализации товаров. Под совокупными расходами подразумевают все расходы - и прямые, и косвенные.

При этом в состав косвенных расходов должны быть включены общехозяйственные расходы. Причем не важно, какой порядок списания управленческих и косвенных расходов действует на предприятии.

Чтобы определить величину совокупных расходов на производство не облагаемых НДС товаров, необходимо распределить общехозяйственные расходы между операциями по реализации облагаемых и не облагаемых НДС товаров. Такие расходы распределяют так же, как и косвенные расходы в бухгалтерском учете. Поскольку другого порядка Налоговым кодексом РФ не установлено.

Такими критериями могут быть:

- стоимость любого элемента, составляющего прямые расходы;

- сумма материальных расходов;

- сумма расходов на оплату труда персонала, занятого в производстве;

- сумма амортизационных отчислений основных производственных средств;

- сумма всех прямых расходов, относящихся к конкретному виду деятельности.

Выбранный критерий распределения закрепляется организацией в учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

Пример 2. В марте 2004 г. предприятие рассчиталось с поставщиком материалов векселем Сбербанка России. Обычные виды деятельности предприятия - это производство и реализация продукции, облагаемой НДС по ставке 18 процентов. Сумма прямых расходов на производство продукции за март составила 500 000 руб. Сумма общехозяйственных расходов - 200 000 руб.

"Входной" НДС по общехозяйственным расходам предприятие определяет пропорционально прямой заработной плате сотрудников. Это установлено в учетной политике для целей налогообложения.

Прямые расходы по заработной плате сотрудника, который занимается ценными бумагами, - 5000 руб. Аналогичные расходы по зарплате производственных рабочих - 150 000 руб.

Итак, сумма общехозяйственных расходов, приходящихся на операции, не облагаемые НДС, в марте:

5000 руб. : (5000 руб. + 150 000 руб.) х 200 000 руб. = 6451,61 руб.

Удельный вес совокупных расходов на операции по реализации ценных бумаг в общем объеме совокупных расходов равен:

(5000 руб. + 6451,61 руб.) : (500 000 руб. + 200 000 руб.) х 100% = 1,64%.

Полученный показатель (1,64%) меньше 5 процентов. Поэтому в марте вся сумма "входного" НДС, уплаченная по общехозяйственным расходам, будет принята к вычету.

М.А.Балакина

Аудитор

Подписано в печать

25.03.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——