"Аудиторские ведомости", N 4, 2004

ПРОЦЕДУРЫ ПРОВЕДЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

Участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, являются налогоплательщики, плательщики налогов и сборов, налоговые агенты, а также банки, на которых лежит обязанность по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов и решений о взыскании налогов и сборов. В соответствии со ст.82 НК РФ, а также ст.60 НК РФ они подлежат налоговому контролю в форме налоговых проверок. Налоговые проверки бывают следующих видов:

- камеральные;

- встречные;

- выездные;

- дополнительные;

- повторные выездные.

Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавших году проведения проверки. Например, в 2004 г. налоговой проверкой будут охвачены соответственно 2003, 2002 и 2001 гг. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения установлен в три года. Момент исчисления срока давности определен практически для всех налоговых правонарушений со дня совершения налогового правонарушения, за исключением двух случаев. В случае грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, а также неуплаты или неполной уплаты налога исчисление срока исковой давности начнется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Камеральная налоговая проверка

Процедура проведения регламентирована ст.88 НК РФ. Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа без какого-либо специального решения руководителя налогового органа. Срок проведения установлен в три календарных месяца со дня представления в налоговый орган налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Периодичность проведения камеральных проверок НК РФ не установлена. Соответственно частота их проведения зависит от возникновения соответствующей необходимости.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Процедура истребования документов применяется при всех видах налоговых проверок (ст.93 НК РФ). Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Проверяемому вручается Требование о представлении документов (по форме согласно Приложению N 2 к Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах"). В течение пяти дней со дня получения данного требования проверяемый обязан представить надлежаще заверенные копии документов в налоговый орган. Отказ или непредставление в установленные сроки, а также иное уклонение от представления таких документов либо представление таких документов с заведомо недостоверными сведениями признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст.126 НК РФ, - взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ, а также штраф в размере 5 тыс. руб., взимаемый с проверяемой организации. На должностных лиц данной организации налагается административный штраф от трех до пяти минимальных размеров оплаты труда (ст.15.6 КоАП РФ).

Кроме истребования документов при налоговых проверках налоговые органы вправе требовать пояснения от проверяемого. Обязанность проверяемого давать объяснения по интересующим вопросам предусмотрена пп.7 п.1 ст.23 НК РФ. Объяснение в отношении интересующих сведений составляется в письменной форме. К объяснению могут прилагаться соответствующие документы (накладные, счета-фактуры, приказы, решения общего собрания и т.д.).

Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. Для ошибок, не повлекших неуплату налогов, данный срок установлен в течение пяти рабочих дней. Если же наличествует неуплата налогов, то налоговая инспекция направляет проверяемому требование об уплате налога и пеней.

Составление акта по результатам камеральной налоговой проверки действующим НК РФ не предусмотрено. В соответствии с п.1 ст.100 НК РФ акт составляется только по результатам выездной налоговой проверки. Вместе с тем ст.115 НК РФ содержит ссылку на акт налоговой проверки. Такая несогласованность правовых норм дает основание налоговому органу в каждом конкретном случае принимать самостоятельное решение о необходимости составления акта проведенной камеральной налоговой проверки.

Может ли налоговая инспекция оштрафовать за неуплату налога по итогам камеральной проверки? Однозначного ответа на этот вопрос нет, так как Налоговый кодекс Российской Федерации (ст.88) не устанавливает порядок привлечения к ответственности по результатам камеральной проверки.

Встречная налоговая проверка

Если у налоговых органов возникнет необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанного с иными лицами, то в соответствии со ст.87 НК РФ в рамках проведения выездной или камеральной налоговой проверки может быть проведена встречная налоговая проверка. Такие проверки проводятся с целью подтверждения факта свершения определенной сделки, полноты оприходования в бухгалтерском учете ее результатов: полученной продукции (товаров, услуг) или выручки от ее реализации, а также зачетов погашения взаимных требований, результатов товарообменных и иных безденежных операций, операций по уступке прав требований и в иных аналогичных случаях.

Документы организаций, выступающих контрагентами проверяемого налогоплательщика, являются предметом встречной проверки. Пристальное внимание уделяется документам, оформленным с нарушением установленных требований (с допущенными исправлениями, подчистками, расплывчатыми, нечеткими подписями, печатями и т.д.). Часто практикуется проверка соответствия показателей (данных) счетов-фактур, имеющихся у поставщика (подрядчика) и у покупателя (заказчика). Особое внимание уделяется счетам-фактурам с исправленными цифрами, счетам-фактурам продавца, если нарушена хронологическая последовательность отражения счетов-фактур в книге продаж, счетам-фактурам, оплата по которым производилась наличными, и т.д. Если при проверке первичных документов контрагента у проверяемого обнаружено неправильное отражение (неотражение) отдельных хозяйственных операций, повлекшее за собой искажение налогооблагаемой базы, то материалы встречной проверки используются в качестве доказательств по делу о налоговом правонарушении.

Выездная налоговая проверка

Процедура проведения выездной налоговой проверки регламентируется ст.89 НК РФ.

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) может проводиться по одному или нескольким налогам. Кроме того, налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Согласно п.2.5 Единых требований к формированию информационного ресурса "Выездные налоговые проверки" (Приложение 2 к Приказу МНС России от 17.11.2003 N БГ-3-06/627@ "Об утверждении Единых требований к формированию информационных ресурсов по камеральным и выездным налоговым проверкам") налогоплательщики, включаемые в план проведения выездных налоговых проверок, должны иметь один или несколько нижеперечисленных признаков:

- налогоплательщик, относящийся к категории крупнейших и (или) основных;

- по поручению правоохранительных органов;

- по поручению вышестоящего налогового органа;

- организация, представляющая "нулевые балансы";

- организация, не представляющая налоговую отчетность в налоговый орган;

- налогоплательщик, необходимость проверки которого вытекает из мотивированного запроса другого налогового органа;

- налогоплательщик, отобранный по результатам камеральной налоговой проверки и анализа налоговой и бухгалтерской отчетности (контрольных соотношений показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности деклараций (расчетов) по налогам и другим обязательным платежам в бюджет);

- налогоплательщик, отобранный на основании анализа основных финансовых показателей деятельности налогоплательщика по отраслевому принципу;

- налогоплательщик, отобранный на основании анализа иной информации, результаты которого позволяют сделать вывод о возможности обнаружения налоговых правонарушений;

- ликвидируемая организация.

Срок проведения выездной налоговой проверки обычно ограничен двумя месяцами. Однако в исключительных случаях предусматривается продление сроков проверки до трех месяцев.

Основаниями для продления срока проведения выездной налоговой проверки могут являться:

- проведение проверок крупных налогоплательщиков-организаций;

- необходимость проведения встречных проверок и (или) направления запросов в организации и учреждения, располагающие информацией о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте);

- наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

- иные исключительные обстоятельства (Письмо МНС России от 07.09.1999 N АС-6-16/705@ "О порядке представления управлениями МНС России по субъектам Российской Федерации запросов на продление сроков проведения выездных налоговых проверок").

Кроме того, при проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. Налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) независимо от проверок самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора).

В Методических указаниях по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения (Письмо МНС России от 07.05.2001 N АС-6-16/369) предусмотрено следующее.

Во-первых, проверить могут только филиал (представительство). Сроки не зависят от проведения проверок налогоплательщика-организации. Если обнаружены правонарушения, то решение о привлечении к ответственности выносится в отношении головной организации. Копия решения направляется в налоговый орган головной организации.

Во-вторых, могут проверить всю организацию в комплексе со всеми филиалами. Пункт 3.5 Методических указаний предусматривает, что проведение выездной налоговой проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения не может быть начат ранее начала проверки головной организации. Результат проверки филиала оформляется документом, называемым "Раздел акта выездной налоговой проверки". Заметим, что после получения головной организацией справки об окончании выездной налоговой проверки в отношении филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений организации проведение действий по осуществлению налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки не допускается (п.3.8 Методических указаний).

Существует еще одна особенность при исчислении срока проведения выездной налоговой проверки: он включает время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. В указанные сроки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о представлении документов (в случае процедуры истребования документов, описанной выше) и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. Напоминаем, что в соответствии со ст.93 НК РФ данный период составляет пять дней.

Условно процедуру проведения выездной налоговой проверки можно разделить на два этапа: проведение самой выездной налоговой проверки; оформление результатов выездной налоговой проверки и вынесение решения по данным результатам (рис. 1 и 2).

     
               —————————————————————————————————————————¬
               |   Доступ на территорию (ст.91 НК РФ)   |
               |       Предъявление проверяющими:       |
               |        служебных удостоверений         |
               | решения руководителя налогового органа |
               |о проведении выездной налоговой проверки|
               L———————T—————————————————————————T———————
   

\¦/ \¦/

     
      ——————————————————————————————¬——————————————————————————————¬
      |          Добровольно        ||  Воспрепятствование доступу |
      L————————————————T—————————————L—————————————T————————————————
   

\¦/ \¦/

     
   —————————————————————————————————¬——————————————————————————————¬
   |          Действия ИМНС         ||   Акт о воспрепятствовании  |
   |                                || на его основании ИМНС вправе|
   |                                ||  самостоятельно определить  |
   |                                ||  суммы налогов, подлежащих  |
   |                                ||   уплате (п.3 ст.91 НК РФ)  |
   L———————————————————————————TTTT——L——————————————————————————————
   

¦¦¦L-------------------------¬

     
            ————————————————————|L——————————¬               |
           \|/                 \|/         \|/             \|/  
   ——————————————¬ —————————————————¬——————————————¬ ———————————————¬
   | Истребование| | Инвентаризация ||    Осмотр   | |    Выемка    |
   |  документов | |    имущества   ||(ст.92 НК РФ)| |   (изъятие)  |
   |(ст.93 НК РФ)| | Приказ Минфина ||   Протокол  | |  документов  |
   | Требование о| |    России от   ||   осмотра   | | (ст.94 НК РФ)|
   |представлении| | 13.06.1995 N 49||             | | Постановление|
   |  документов | |  Методические  ||             | |о производстве|
   |Срок — 5 дней| |   указания по  ||             | |    выемки    |
   |             | | инвентаризации ||             | |   Протокол   |
   |             | |   имущества и  ||             | |о производстве|
   |             | |   финансовых   ||             | |    выемки    |
   |             | |  обязательств  ||             | |     Опись    |
   |             | |      Акты      ||             | |   изымаемых  |
   |             | |инвентаризации  ||             | |  документов  |
   L————————T————— L———————T—————————L——————T——————— L———————T———————
   

\¦/ \¦/ \¦/ \¦/

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                            Справка                             |
   |                о проведенной налоговой проверке                |
   |          Обычный срок проведения проверки — 2 месяца           |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Рис. 1. Процедура проведения выездной налоговой проверки. Этап 1

     
            ——————————————————————————————————————————————¬
            |                     Акт                     |
            |налоговой проверки не позднее 2 месяцев после|
            |            представления справки            |
            L——————————T——————————————————————————T————————
   

\¦/ \¦/

     
       —————————————————————————————¬—————————————————————————————¬
       |     Согласие с фактами,    ||    Несогласие с фактами,   |
       |     изложенными в акте     ||     изложенными в акте     |
       L———————————————T—————————————L————————————T————————————————
   

¦ \¦/ ¦ -----------------------------¬ ¦ ¦ Письменное объяснение ¦ ¦ ¦мотивов отказа подписать акт¦ ¦ ¦ или возражения по акту ¦ ¦ ¦ Срок представления - ¦ ¦ ¦ 2 недели со дня получения ¦ ¦ ¦ акта (п.5 ст.100 НК РФ) ¦ ¦ L------------T-------------- ———— ¦ \¦/ ¦ -----------------------------¬ ¦ ¦ Рассмотрение материалов ¦ ¦ ¦ проверки на территории ИМНС¦ ¦ ¦ (ст.101 НК РФ) ¦ ¦ ¦ Срок рассмотрения - ¦ ¦ ¦ 2 недели с представления ¦ ¦ ¦ возражений по акту ¦ ¦ ¦ Протокол ¦ ¦ L------------T-------------- ———— \¦/ \¦/

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                     Решение (ст.101 НК РФ)                     |
   L————————T——————————————————————T——————————————————————T——————————
   

\¦/ \¦/ \¦/

     
   ————————————————————¬  ————————————————————¬  ———————————————————¬
   |   О привлечении   |  |     Об отказе     |  |   О проведении   |
   | налогоплательщика |  |   в привлечении   |  |  дополнительных  |
   |    к налоговой    |  | налогоплательщика |  |    мероприятий   |
   |  ответственности  |  | к ответственности |  |    налогового    |
   |   за совершение   |  |   за совершение   |  |     контроля     |
   |     налогового    |  |     налогового    |  |                  |
   |   правонарушения  |  |   правонарушения  |  |                  |
   L——————————————T—————  L————————————————————  L———————————————————
   

\¦/

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |         Требование об уплате недоимки по налогу и пени         |
   |          Протокол об административном правонарушении           |
   L——————————————T——————————————————————————————————T———————————————
   

\¦/ \¦/

     
   —————————————————————————————¬      —————————————————————————————¬
   |     Согласие с решением    |      |    Несогласие с решением   |
   |Добровольная уплата налогов,|      L——T——————————T———————————————
   

¦ пеней, штрафов ¦ -------- \¦/

L----------------------------- ¦ -----------------------------¬

¦ ¦ Жалоба налогоплательщика ¦

     
   —————————————————————————————¬  |   |     в вышестоящий орган    |
   |       Арбитражный суд      |<——   |     налоговой инспекции    |
   L—————————————————————————————      |   Срок подачи — 3 месяца   |
                                       |     (п.2 ст.139 НК РФ)     |
                                       L—————————————T———————————————
   

\¦/

     
                                       —————————————————————————————¬
                                       |  Дополнительная налоговая  |
                                       |   проверка (ст.140 НК РФ)  |
                                       L—————————————————————————————
   

Рис. 2. Процедура проведения выездной налоговой проверки. Этап 2

Выездная налоговая проверка проводится на территории проверяемого. Непосредственно после прибытия на место проверяющие обязаны предъявить руководителю проверяемой организации свои служебные удостоверения, а также решение о проведении выездной налоговой проверки, утвержденное руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В решении перечисляются вопросы, по которым намерены проверить организацию, а также указываются сроки проведения проверки. Чтобы не нарушить установленную процедуру проведения налоговой проверки, подпись о том, что с решением о проведении выездной налоговой проверки ознакомлен, должен поставить непосредственно сам руководитель проверяемой организации. Дата данного документа и будет датой начала проведения выездной налоговой проверки.

При соблюдении этих условий в соответствии со ст.91 НК РФ доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки может осуществляться беспрепятственно. При воспрепятствовании доступу проверяющими составляется акт, подписываемый ими и налогоплательщиком. На основании данного акта представители налоговых органов вправе самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, по аналогии или на основании оценки имеющихся у них данных о налогоплательщике. При отказе налогоплательщика подписать указанный акт в нем делается соответствующая запись.

Непосредственной проверке первичных документов предшествует собеседование проверяющих с руководителем организации, главным бухгалтером и иными должностными лицами проверяемой организации, ответственными за исчисление и уплату налогов. Целью указанного собеседования является получение общей информации о деятельности проверяемого, а также решение отдельных вопросов организации проверки (предоставление помещения проверяющим и т.д.).

Налоговые органы вправе производить следующие действия при проведении выездной налоговой проверки:

истребование документов (ст.93 НК РФ);

инвентаризация имущества (Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденное совместным Приказом Минфина России и МНС России от 10.03.1999 N N 20н, ГБ-3-04/39);

- осмотр (ст.92 НК РФ);

- выемка (изъятие) документов (ст.94 НК РФ).

Осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых проверяемым для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения производится для определения соответствия фактических данных документальным данным, представленным налогоплательщиком. Осмотр производится в присутствии понятых (не менее 2 человек). В проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты. В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия. О производстве осмотра составляется протокол.

Если у проверяющих имеются достаточные основания полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, то производится выемка документов в порядке, предусмотренном ст.94 НК РФ. Не допускается производство выемки документов и предметов в ночное время. Выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов и предметов. Не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки. Выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления, подлежащего утверждению руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа.

Согласно Инструкции Минфина РСФСР от 26.07.1991 N 16/176 "О порядке изъятия должностным лицом государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения у предприятий, учреждений, организаций и граждан" у предприятий, учреждений, организаций и граждан могут изыматься следующие документы:

- первичные документы;

- денежные документы;

- планы, сметы, декларации и иные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и других обязательных платежей в бюджет;

- другие справочные материалы и расчеты, за исключением документов, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, определенную в установленном законодательством порядке.

Если должностные лица предприятия, учреждения, организации и граждане оказывают противодействие изъятию документов или существует реальная угроза их уничтожения, сокрытия, работники органов МВД России оказывают помощь должностному лицу налогового органа в изъятии документов.

Представители налоговых органов тщательно осматривают подлежащие изъятию документы в местах их хранения, а в случае непригодности к их дальнейшему осмотру недооформленные тома документов (неподшитые, непронумерованные и т.д.) в их присутствии дооформляются должностными лицами предприятия, учреждения, организации. При этом одновременно составляется специальная опись изъятых документов и производится фиксация их содержания, а в необходимых случаях оформляются копии изъятых документов, о чем указывается в протоколе изъятия.

В случае пропажи или гибели документов на предприятии, в учреждении и в организации по предложению налогового инспектора, производящего изъятие документов, руководитель предприятия, учреждения, организации приказом (письменным или устным распоряжением) назначает комиссию по расследованию причины пропажи или гибели документов. В необходимых случаях для участия в работе комиссии налоговым инспектором приглашаются представители охраны и государственного пожарного надзора. Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителями предприятия, учреждения, организации. Копия акта должна быть представлена должностному лицу налоговой инспекции, производящему изъятие документов.

Все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости упаковываются на месте выемки.

Копия протокола о выемке документов и предметов вручается под расписку или высылается лицу, у которого эти документы и предметы были изъяты.

Изъятые документы передаются на хранение в налоговую инспекцию и хранятся в спецчасти до принятия решения руководителем налоговой инспекции о их осмотре, проверке и исследовании. При отсутствии злоупотреблений изъятые документы возвращаются предприятиям, учреждениям. В случаях обнаружения злоупотреблений для проведения бухгалтерской или специальной экспертизы изъятые документы у предприятий, учреждений, организаций и граждан по решению руководителей налоговой инспекции передаются в следственные органы, о возврате документов решение принимают следственные органы, о чем также сообщается письменно налоговой инспекции и руководителям предприятий, учреждений, организаций и гражданам.

При проведении выездной налоговой проверки налоговые органы формируют доказательную базу по фактам выявленных налоговых правонарушений. Для обеспечения доказательств привлекаются свидетели (ст.90 НК РФ), в необходимых случаях проводится экспертиза (ст.95 НК РФ), привлекаются специалисты (ст.96 НК РФ) и понятые (ст.98 НК РФ).

По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.

Оформление результатов выездной налоговой проверки и вынесение решения по данным результатам регламентируются ст.ст.100 и 101 НК РФ, а также Инструкцией МНС России N 60. Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований ст.101 НК РФ может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке проверяющими должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, подписываемый этими лицами и руководителем проверяемой организации либо его представителями. Об отказе представителей организации подписать акт делается соответствующая запись в акте. В случае когда указанные лица уклоняются от получения акта налоговой проверки, это должно быть отражено в акте налоговой проверки. В акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений. Акт налоговой проверки вручается руководителю организации-налогоплательщика либо индивидуальному предпринимателю (их представителям) под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения налогоплательщиком или его представителями. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день начиная с даты его отправки.

Если налогоплательщик не согласен с фактами, изложенными в акте, то он вправе в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик прикладывает к письменному объяснению (возражению) или в согласованный срок передает налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений или мотивы неподписания акта проверки. Затем в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.

В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика или их представителя. О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплательщика заблаговременно. Если налогоплательщик, несмотря на извещение, не явился, то материалы проверки, включая представленные налогоплательщиком возражения, объяснения, другие документы и материалы, рассматриваются в его отсутствие.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

На основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени. Копия решения налогового органа и требование вручаются налогоплательщику либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком либо его представителем. Если указанными выше способами решение налогового органа вручить налогоплательщику или его представителям невозможно, оно отправляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

По выявленным налоговым органом нарушениям, за которые налогоплательщики - физические лица или должностные лица налогоплательщиков-организаций подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении.

Если проверяемый отказывается добровольно уплатить недоимку по налогу и пени, а также штрафы за налоговое правонарушение, то соответствующий налоговый орган обращается с исковым заявлением в суд о взыскании с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции. К исковому заявлению прилагаются решение налогового органа и другие материалы дела, полученные в процессе налоговой проверки. Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Дела о взыскании налоговых санкций по иску налоговых органов к организациям и индивидуальным предпринимателям рассматриваются арбитражными судами в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством Российской Федерации.

Дополнительная налоговая проверка

Если проверяемый считает, что нарушены его права, и не согласен с актом или же с решением налогового органа, принятым по результатам налоговой проверки, то в соответствии со ст.139 НК РФ он имеет право подать жалобу в произвольной письменной форме вышестоящему должностному лицу или в вышестоящий налоговый орган. К жалобе прикладываются обосновывающие ее документы. Срок подачи жалобы установлен в три месяца со дня, когда проверяемый узнал или должен был узнать о нарушении своих прав (или дата вручения копии решения по результатам выездной налоговой проверки и требования об уплате налога, или дата, равная дате отправления заказного письма с вышеперечисленными документами плюс шесть дней после отправки).

По возникшему налоговому спору для принятия объективного решения вышестоящий налоговый орган вправе назначить дополнительную налоговую проверку. Данная проверка назначается только при отмене акта нижестоящего налогового органа. Решение по жалобе (в том числе и о назначении дополнительной налоговой проверки) принимается в течение месяца (п.3 ст.140 НК РФ). О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Повторная выездная налоговая проверка

Выездная налоговая проверка, осуществляемая в случае, связанном с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, плательщика сбора, а также в случае проверки вышестоящим налоговым органом нижестоящего налогового органа может проводиться независимо от времени проведения предыдущей проверки.

На случаи реорганизации или ликвидации организации не распространяются ограничения, предусмотренные ст.89 НК РФ, предполагающие проведение двух выездных налоговых проверок в год по одним и тем же налогам за один и тот же период. В соответствии с Методическими указаниями для налоговых органов по вопросам осуществления процедуры снятия с учета налогоплательщика-организации, созданной в соответствии с законодательством Российской Федерации, направленными Письмом МНС России от 31.12.1998 N ВП-6-12/932@, проинформированный о реорганизации налоговый орган проводит выездную и камеральную налоговые проверки. Результаты проверки должны найти отражение в передаточном акте и (или) разделительном балансе.

В заключение можно отметить, что следует помнить о недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (ст.103 НК РФ). Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностными лицами при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход). За причинение убытков налогоплательщику, налоговому агенту или их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами. К правомерным действиям должностных лиц налоговых органов данное положение не относится.

Ю.П.Мешик

Старший бухгалтер-консультант

отдела бухгалтерского учета

и налогового консультирования

аудиторско-консалтинговой группы "АРНИ"

Подписано в печать

15.03.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——