"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", N 4, 2004

УЧЕТ ДИВИДЕНДОВ (НАЧИСЛЕННЫХ И ПОЛУЧЕННЫХ) ПРИ ПРИМЕНЕНИИ

УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Распределение прибыли и выплата дивидендов

Определение чистой прибыли

По итогам финансового года организации в соответствии со своими учредительными документами принимают решение о распределении между учредителями (участниками) полученной прибыли в виде дивидендов. Порядок выплаты дивидендов определяется организационно-правовой формой организации.

Как определить прибыль, подлежащую распределению между учредителями, организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения? Попытаемся найти ответ на этот вопрос в отношении организаций, созданных в форме обществ с ограниченной ответственностью и акционерных обществ, основываясь на действующем законодательстве.

Правовое положение, права и обязанности участников, порядок создания, реорганизации и ликвидации общества с ограниченной ответственностью определены Федеральным законом от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об ООО), акционерного общества - Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об АО).

Организации, созданные в форме обществ с ограниченной ответственностью и акционерных обществ, обязаны выполнять требования указанных Законов вне зависимости от того, какой режим налогообложения они применяют.

Порядок распределения прибыли общества с ограниченной ответственностью между его участниками регламентируется ст.28 Закона об ООО. Согласно п.1 указанной статьи общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.

В соответствии с п.2 ст.28 Закона об ООО часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества. При этом установлено, что уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества. Изменение и исключение положений устава общества, устанавливающих такой порядок, осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно.

В соответствии с п.1 ст.42 Закона об АО акционерное общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям. Решение о выплате (объявлении) дивидендов по результатам первого квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода. Общество обязано выплатить объявленные по акциям каждой категории (типа) дивиденды.

Дивиденды выплачиваются деньгами, а в случаях, предусмотренных уставом общества, - иным имуществом.

Согласно п.2 ст.42 Закона об АО дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества. Дивиденды по привилегированным акциям определенных типов могут выплачиваться за счет специально предназначенных для этого фондов общества.

Возникает вопрос: как определить чистую прибыль хозяйственного общества? Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения и ведущих бухгалтерский учет, этот вопрос решается достаточно просто: в соответствии с Планом счетов чистая прибыль определяется как сальдо по счету 99 "Прибыли и убытки" на конец отчетного периода.

Однако напомним, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, вправе не вести бухгалтерский учет (за исключением учета основных средств и нематериальных активов) на основании п.3 ст.4 Закона о бухгалтерском учете. Организации, воспользовавшиеся этим правом, при распределении прибыли неизбежно столкнутся с определенными проблемами.

На первый взгляд проблема распределения прибыли хозяйственными обществами, применяющими упрощенную систему налогообложения и не ведущими бухгалтерский учет, решается достаточно просто. При отсутствии бухгалтерского учета сумму прибыли, подлежащую распределению, можно определить по данным Книги учета доходов и расходов.

Организации, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, и, соответственно, фиксирующие в Книге учета доходов и расходов все полученные доходы и произведенные расходы, определяют чистую прибыль исходя из данных граф 4 и 6 Книги.

Организации, исчисляющей единый налог исходя из доходов, при определении величины чистой прибыли сумму расходов следует определять по данным первичных учетных документов.

Однако, как уже было отмечено ранее, вне зависимости от применения того или иного налогового режима от хозяйственных обществ требуется четкое соблюдение требований законов, в соответствии с которыми они созданы. Закон об ООО и Закон об АО устанавливают определенные ограничения на выплату дивидендов участникам (акционерам). Так, в соответствии с п.1 ст.29 Закона об ООО общество не вправе принимать решение о распределении своей прибыли между участниками общества, если на момент принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате принятия такого решения.

Аналогичное ограничение содержится в ст.43 Закона об АО. В соответствии с п.1 указанной статьи общество не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по акциям, если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала, и резервного фонда, и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения.

Статьей 35 Закона об АО и ст.20 Закона об ООО установлено, что, если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше его уставного капитала, общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов. Если же по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше величины минимального уставного капитала, установленного законодательством, общество подлежит ликвидации.

В соответствии с п.3 ст.20 Закона об ООО стоимость чистых активов общества определяется в порядке, установленном федеральным законом и издаваемыми в соответствии с ним нормативными актами.

Согласно п.3 ст.35 Закона Об АО стоимость чистых активов общества оценивается по данным бухгалтерского учета в порядке, устанавливаемом Минфином России и федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг.

Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ утвержден Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз (далее - Порядок оценки стоимости чистых активов). Поскольку для обществ с ограниченной ответственностью аналогичный порядок не установлен, представляется, что и они должны руководствоваться данным Приказом.

В соответствии с п.1 Порядка оценки стоимости чистых активов под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету. При этом установлено, что оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов акционерного общества производится с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и других нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.

Для оценки стоимости чистых активов акционерного общества составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности. Иного порядка оценки стоимости чистых активов законодательством Российской Федерации не предусмотрено.

Таким образом, можно утверждать, что действующее законодательство не позволяет хозяйственным обществам, применяющим упрощенную систему налогообложения, не вести бухгалтерский учет.

Хозяйственным обществам, отказавшимся от ведения бухгалтерского учета, следует, по нашему мнению, восстановить его.

Ведение бухгалтерского учета наряду с применением упрощенной системы налогообложения полезно и на случай возврата на общий режим налогообложения.

Налогообложение выплачиваемых доходов

В соответствии с п.5 ст.346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

Согласно п.1 ст.24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов.

Пунктом 3 указанной статьи НК РФ на налоговых агентов возложены следующие обязанности:

1) правильное и своевременное исчисление, удержание из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечисление в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующих налогов;

2) сообщение письменно в течение одного месяца в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;

3) ведение учета выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;

4) представление в налоговый орган по месту своего учета документов, необходимых для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При выплате организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, дивидендов физическим и юридическим лицам, она признается налоговым агентом по уплате налога на доходы физических лиц и налога на прибыль организаций.

Особенности уплаты налога на доходы физических лиц в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, определены в ст.214 НК РФ. Согласно указанной статье налоговый агент определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке 6 процентов в порядке, предусмотренном ст.275 НК РФ.

В соответствии с п.2 ст.275 гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ при выплате дивидендов российской организации сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, исчисленной в порядке, установленном данным пунктом, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Общая сумма налога определяется как произведение ставки налога (6 процентов) и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные суммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов. В случае если полученная разница отрицательна, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

В случае если российская организация - налоговый агент выплачивает дивиденды иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется ставка 15 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, 30 процентов - по доходам, полученным физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

Выплачиваемые участникам (учредителям) дивиденды не признаются расходами организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, поскольку не поименованы в перечне расходов, принимаемых для целей налогообложения (п.1 ст.346.16 НК РФ).

Не уменьшают налоговую базу по единому налогу и суммы налога на прибыль и налога на доходы физических лиц, удерживаемые у получателей дивидендов, поскольку выплачиваются за счет средств участников (учредителей) и не являются расходом организации.

Получение дивидендов от участия в других организациях

В соответствии с п.1 ст.346.15 НК РФ организации при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст.249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст.250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные ст.251 НК РФ. Согласно п.1 ст.250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от долевого участия в других организациях.

Таким образом, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, сумму полученных от других организаций дивидендов учитывает в составе доходов, принимаемых при налогообложении.

Поскольку акционер (участник), применяющий упрощенную систему налогообложения, не является плательщиком налога на прибыль на основании п.2 ст.346.11 НК РФ, организация, выплачивающая дивиденды, не удерживает с него налог на прибыль. Однако для того, чтобы налог не был удержан организация-акционер должна соответствующим образом оповестить организацию, участником которой она является, о переходе на упрощенную систему налогообложения, написав соответствующее заявление.

Ю.Н.Самохвалова

Подписано в печать

10.03.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——