"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 4, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МНС РОССИИ ОТ 10.12.2003 N БГ-3-03/675@

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ФОРМ НАЛОГОВЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ ПО АКЦИЗАМ

И ИНСТРУКЦИЙ ПО ИХ ЗАПОЛНЕНИЮ">

Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Закон N 117-ФЗ), вступившим в силу с 1 января 2004 г., внесены изменения и дополнения в гл.22 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), касающиеся порядка исчисления и уплаты акцизов.

1. Подакцизное минеральное сырье

Существенным изменением действующего законодательства об акцизах, внесенным Законом N 117-ФЗ, следует считать отмену с 1 января 2004 г. акциза на подакцизное минеральное сырье.

Подакцизным минеральным сырьем на основании ст.181 НК РФ признавался природный газ.

Таким образом, с 1 января 2004 г. не являются объектом обложения акцизами следующие операции:

- реализация природного газа за пределы территории Российской Федерации;

- реализация и (или) передача, в том числе на безвозмездной основе, природного газа на территории Российской Федерации газораспределительным организациям либо непосредственно (минуя газораспределительные организации) конечным потребителям, использующим природный газ в качестве топлива и (или) сырья, за исключением операций, указанных в пп.8 - 12 п.1 ст.183 НК РФ;

- передача природного газа для использования на собственные нужды, за исключением операций, указанных в пп.9 п.1 ст.183 НК РФ;

- передача природного газа на промышленную переработку на давальческой основе и (или) в структуре организации для изготовления других видов продукции, за исключением операций, указанных в пп.12 п.1 ст.183 НК РФ;

- передача природного газа в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, вклада по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

С отменой акциза на минеральное сырье внесены изменения в гл.26 "Налог на добычу полезных ископаемых" НК РФ, в том числе: установление с 1 января 2004 г. ставки налога на добычу газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья в размере 107 руб. за 1000 куб. м (ст.342 НК РФ).

Вместе с тем ст.8 Закона N 117-ФЗ определено, что по подакцизному минеральному сырью, добытому до дня вступления в силу данного Закона, акциз должен был исчисляться и уплачиваться в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу указанного Федерального закона.

Таким образом, по природному газу, добытому до 1 января 2004 г., акциз должен был исчисляться и уплачиваться в соответствии с гл.22 НК РФ (в редакции, действовавшей по состоянию на 31.12.2003).

Письмом МНС России от 12.11.2003 N ОС-6-03/1179@ в целях применения ст.8 Закона N 117-ФЗ всем организациям, совершающим операции с природным газом, рекомендовано:

1) провести инвентаризацию остатков природного газа по состоянию на 1 января 2004 г. (в количественной и стоимостной оценке) с выделением объемов, освобождаемых от налогообложения либо не подлежащих налогообложению;

2) вести с 1 января 2004 г. раздельный учет операций по реализации (передаче) природного газа, добытого до 1 января 2004 г. и не отгруженного на вышеуказанную дату, с выделением объемов данного газа в договорах на поставку природного газа, актах приема-передачи и счетах-фактурах.

При этом ведение раздельного учета по природному газу, добытому до 1 января 2004 г. и не отгруженному на данную дату, должно быть зафиксировано в приказе организации об учетной политике на 2004 г.

При реализации природного газа, добытого до 1 января 2004 г. и реализованного после 1 января 2004 г., налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию по акцизу на подакцизное минеральное сырье (природный газ), форма которой и Инструкция по ее заполнению утверждены Приказом МНС России от 10.12.2003 N БГ-3-03/675@ "Об утверждении форм налоговых деклараций по акцизам и инструкций по их заполнению" (зарегистрирован в Минюсте России 15.01.2004 N 5417).

По подакцизному минеральному сырью декларация представляется в налоговый орган по месту постановки организации на учет в качестве налогоплательщика в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным.

Декларация представляется только теми налогоплательщиками, которые совершили в отчетном периоде операции с природным газом, добытым до 1 января 2004 г.

Необходимо учесть, что Методические рекомендации по применению гл.22 "Акцизы" Налогового кодекса Российской Федерации (подакцизное минеральное сырье), утвержденные Приказом МНС России от 09.09.2002 N ВГ-3-03/481, с 1 января 2004 г. применяются с учетом норм ст.8 Закона N 117-ФЗ.

В соответствии с пп.15 - 19 п.1 ст.182 НК РФ (в ред. от 06.06.2003 N 65-ФЗ), а также с учетом ст.8 Закона N 117-ФЗ при исчислении и уплате акциза по природному газу с 1 января 2004 г. следует иметь в виду, что объектом налогообложения являются операции, совершаемые с природным газом, добытым до 1 января 2004 г.

В целях налогообложения операций по реализации (передаче) природного газа, совершаемых после 1 января 2004 г., организации должны вести раздельный учет этих операций в части природного газа, добытого до вышеуказанной даты.

В соответствии с п.2 ст.198 НК РФ, а также с учетом норм ст.8 Закона N 117-ФЗ соответствующая сумма акциза на природный газ, добытый до 1 января 2004 г., должна выделяться в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизного минерального сырья за пределы территории Российской Федерации.

Статьей 7 Федерального закона от 23.12.2003 N 186-ФЗ "О федеральном бюджете на 2004 год" (далее - Закон N 186-ФЗ) установлено, что доходы федерального бюджета, поступающие в 2004 г., формируются в том числе за счет:

- доходов от уплаты федеральных налогов и сборов - в соответствии с нормативами отчислений согласно Приложению 2 к Закону N 186-ФЗ;

- доходов, поступающих от налогоплательщиков в счет погашения задолженности, образовавшейся на 1 января 2002 г. по платежам за пользование недрами, отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы, акцизу на нефть и стабильный газовый конденсат, задолженности, образовавшейся на 1 января 2004 г. по акцизу на природный газ, а также пеней и штрафов за несвоевременную уплату указанных налогов по нормативам отчислений согласно Приложению 2 к Закону N 186-ФЗ.

Согласно Нормативам отчислений федеральных налогов и сборов в федеральный бюджет и консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации на 2004 г., установленным Законом N 186-ФЗ, доходы от акциза на природный газ поступают в федеральный бюджет в размере 100%.

2. Подакцизные товары

Основные изменения законодательства по акцизам касаются индексации налоговых ставок в отношении подакцизных товаров. Индексация ставок акцизов в налоговом законодательстве производится ежегодно, поскольку ставки акцизов на такие подакцизные товары, как спирт этиловый, алкогольная продукция, спиртосодержащая продукция, пиво, табачная продукция, нефтепродукты, автомобили легковые, мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.), установлены в абсолютных величинах на единицу подакцизного товара (специфические ставки), и с учетом инфляции удельный вес акциза в цене таких товаров уменьшается. Кроме того, Федеральным законом от 27.11.2001 N 148-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" с 1 января 2004 г. отменен налог с продаж.

Размер ставок акцизов в среднем проиндексирован на 10 - 20%. При этом ставки акцизов на вина натуральные нетрадиционные и вина шампанские и игристые сохранены на действующем в настоящее время уровне, ставки акциза на пиво увеличены на 7%.

Согласно п.19 ст.1 Закона N 117-ФЗ п.1 ст.193 НК РФ изложен в новой редакции.

Размер авансового платежа по акцизам, уплачиваемого при приобретении акцизных либо региональных специальных марок, применительно к подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке, с 1 января 2004 г. не изменился. Маркировка алкогольной продукции должна осуществляться в соответствии с Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции".

В соответствии с п.2 ст.12 вышеназванного Закона обязательной маркировке подлежит алкогольная продукция с содержанием этилового спирта более 9% объема готовой продукции в следующем порядке:

- алкогольная продукция, производимая на территории Российской Федерации, за исключением алкогольной продукции, поставляемой на экспорт, маркируется федеральными специальными марками;

- алкогольная продукция, ввозимая (импортируемая) на таможенную территорию Российской Федерации, маркируется акцизными марками;

- алкогольная продукция, произведенная на территории Российской Федерации и предназначенная для розничной продажи, маркируется региональными специальными марками того субъекта Российской Федерации, на территории которого осуществляется ее розничная продажа.

Порядок и условия выдачи разрешений на учреждение акцизных складов и порядок выдачи региональных специальных марок определяются субъектами Российской Федерации по согласованию с государственным органом, уполномоченным Правительством РФ.

Маркировка алкогольной продукции региональными специальными марками возможна только в случае проверки качества алкогольной продукции.

Маркировка иной алкогольной продукции, а также маркировка иными не предусмотренными вышеуказанным Законом марками не допускается.

3. Исчисление и уплата акциза

Порядок исчисления акциза, определенный ст.194 НК РФ, не изменился.

Акциз по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, рассчитывается как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст.ст.187 - 191 НК РФ.

Акциз по подакцизным товарам (в том числе ввозимым на территорию Российской Федерации), в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенной согласно ст.ст.187 - 191 НК РФ.

Акциз по подакцизным товарам, в отношении которых установлены комбинированные налоговые ставки (состоящие из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) налоговых ставок), определяемый как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных как произведение твердой (специфической) налоговой ставки и объема реализованных (переданных, ввозимых) подакцизных товаров в натуральном выражении и как соответствующая адвалорной (в процентах) налоговой ставке процентная доля стоимости (суммы, полученной в результате сложения таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины) таких товаров.

Сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Сумма акциза при ввозе на территорию Российской Федерации нескольких видов подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида этих товаров в соответствии с п.п.1 - 3 ст.194 НК РФ.

Если налогоплательщик не ведет раздельного учета, предусмотренного п.1 ст.190 НК РФ, сумма акциза по подакцизным товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым акцизами операциям.

Законом N 117-ФЗ изменен порядок вывоза подакцизных товаров в режиме экспорта (п.7 ст.198 НК РФ), вследствие чего с 1 января 2004 г. налогоплательщик может принять к вычету суммы акциза с момента отправки подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации, а не после доставки товаров до таможенных органов иностранного государства.

И.И.Горленко

Советник налоговой службы

I ранга

Подписано в печать

09.03.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——