"Нормативные акты для бухгалтера", N 5, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПОСТАНОВЛЕНИЮ ПРАВИТЕЛЬСТВА РФ ОТ 02.12.2000 N 914

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПРАВИЛ ВЕДЕНИЯ ЖУРНАЛОВ УЧЕТА ПОЛУЧЕННЫХ И

ВЫСТАВЛЕННЫХ СЧЕТОВ-ФАКТУР, КНИГ ПОКУПОК И КНИГ ПРОДАЖ

ПРИ РАСЧЕТАХ ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ"

(В РЕД. ПОСТАНОВЛЕНИЯ ПРАВИТЕЛЬСТВА РФ ОТ 16.02.2004 N 84)>

С некоторым запозданием чиновники внесли поправки в Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (выше дана новая редакция этого документа). В нем установлены Правила заполнения счетов-фактур, а также Порядок учета полученных и выставленных счетов-фактур и заполнения Книги покупок и Книги продаж. Постановление Правительства РФ от 16.02.2004 N 84 изменило не только Порядок заполнения указанных регистров, но и их формы.

Изменились формы

В Книге покупок и Книге продаж новшества незначительны. В них теперь указывается 18-процентная ставка НДС вместо 20-процентной. Впрочем, для НДС, начисленного по ставке 20 процентов, тоже предусмотрены отдельные графы. Но они будут использоваться только для завершения расчетов по товарам, отгруженным до 1 января 2004 г. При этом дополнительные графы в Книге продаж необходимы тем организациям и предпринимателям, которые отгружали товары в 2003 г., а деньги за них получили только в 2004 г. А в Книге покупок дополнительные графы будут заполнять покупатели, которые получили товары в прошлом году, а заплатили за них в этом - им придется регистрировать счета-фактуры с 20-процентным НДС.

Напомним, что еще до правительственного Постановления налоговики рекомендовали бухгалтерам самостоятельно исправлять Книги покупок и Книги продаж (Письмо МНС России от 27.01.2004 N ОС-6-03/86 <1>).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Документ опубликован в "НА" N 3, 2004.

Кроме того, книги дополнены еще одной графой, где надо показывать КПП продавца или покупателя.

Форма счета-фактуры тоже изменилась. В нем теперь также надо отражать КПП продавца и покупателя. А вот печать организации и отметки о работнике, выписавшем счет-фактуру, ставить уже не нужно.

Обратите внимание: печать на счетах-фактурах можно было не ставить и раньше (Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ). Но реквизит "М.П." убрали с бланка только сейчас.

Состав показателей основной таблицы счета-фактуры остался прежним.

Изменился Порядок заполнения

Помимо формы изменился Порядок заполнения как самих счетов-фактур, так и журналов их учета. Кроме того, уточнены Правила ведения Книги покупок и Книги продаж.

Все новое - хорошо забытое старое

Большинство реквизитов счета-фактуры заполняется так же, как и раньше. Исключение составляет строка 5, в которой указываются реквизиты платежно-расчетного документа, к которому он выставлен. Теперь эту строку нужно заполнять не только при оплате товаров авансом (в этом случае в ней указываются номер и дата платежного поручения), но и при наличных расчетах между организациями. При этом в строке 5 указываются порядковый номер кассового чека и дата покупки.

Впрочем, и это требование для бухгалтеров не ново. Еще в прошлом году налоговики озвучили его в своем Письме от 10.10.2003 N 03-1-08/ 2963/11-АЛ268 <2>. В том же документе МНС разъяснило, как оформлять в такой ситуации Книгу продаж. Теперь эти рекомендации закреплены правительственным Постановлением и обязательны для выполнения. Выписанные организации или индивидуальному предпринимателю счета-фактуры должны быть зарегистрированы в Книге продаж в полном объеме (на всю указанную в них сумму), а показания кассовых лент - в части выручки от розничной торговли с населением.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Документ опубликован в "НА" N 23, 2003.

Кроме счетов-фактур и кассовых лент в книгах регистрируются бланки строгой отчетности. При этом обновленное Постановление N 914 предусматривает только один случай, когда такой бланк может появиться в Книге продаж. Он распространяется на продавцов, выполняющих работы и оказывающих услуги непосредственно населению, для которых Минфином России утверждены в качестве документов строгой отчетности какие-либо квитанции по приему наличных денег. При этом они заменяют вовсе не счет-фактуру, как сказано в Постановлении N 914, а кассовый чек (п.2 ст.2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ <3>).

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Документ опубликован в "НА" N 12, 2003.

Вместе с тем не секрет, что бланки строгой отчетности могут теперь выдаваться и организациям, заменяя при этом счет-фактуру. Например, налоговый вычет на их основании предоставляется при оплате командированным работником гостиничных или транспортных услуг (п.42 методички по НДС, утвержденной Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 <4>). Вслед за налоговым министерством Правительство также признало, что в этих случаях налог предъявляется к вычету на основании бланков строгой отчетности с выделенной суммой НДС. Их теперь можно регистрировать в Книге покупок, а хранить надо - в журнале учета полученных счетов-фактур.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Документ опубликован в "НА" N 3, 2004. А вот про тех, кто эти бланки выписывает, законодатели, видимо, просто забыли. Несмотря на это, ничто не запрещает гостиницам и транспортным компаниям регистрировать их в своей Книге продаж. Обратите внимание: документы строгой отчетности можно учитывать в Книге продаж не отдельно, а суммарной строкой на основании описи, составленной по итогам продаж за календарный месяц. Отредактированные правила ведения Книги покупок вводят также новый порядок регистрации частично оплаченных счетов-фактур. Для принятых к учету товаров (работ, услуг) сохраняется старое правило: при их частичной оплате счет-фактура регистрируется отдельно на каждую сумму, перечисленную продавцу. При этом у каждой суммы делается пометка "частичная оплата". А вот для приобретенных основных средств и нематериальных активов теперь предусмотрен новый порядок. После того как они будут приняты к учету (то есть будут отражены на счете 01 "Основные средства" или 04 "Нематериальные активы"), счет-фактура регистрируется в Книге покупок в полном объеме. Каких-либо исключений, зависящих от порядка оплаты основных и нематериальных средств, нет. Трудно сказать, с какой целью законодатели решили утвердить такое нововведение. Каких-либо изменений, связанных с исчислением НДС, оно не принесет. Ведь требований, установленных ст.172 Налогового кодекса, никто не отменял. По-прежнему для вычета по НДС необходимо выполнение двух условий: основные средства и нематериальные активы должны быть оплачены и оприходованы. И, несмотря на то что счет-фактура по такому имуществу будет зарегистрирован в Книге покупок в полном объеме, вычет по нему можно сделать только на сумму частичной оплаты. Посреднические операции Порядок регистрации счетов-фактур по посредническим операциям имеет свои особенности. Они и раньше были прописаны в Постановлении N 914. Внесенные поправки их уточнили. Основное нововведение: теперь правила ведения книг учитывают особенности разных видов посреднических договоров (договор комиссии, договор поручения и агентский договор). Напомним, в чем состоят их принципиальные отличия: - по договору комиссии одна сторона (комиссионер) действует от своего имени, но за счет другой стороны (комитента); - по договору поручения одна сторона (поверенный) действует от имени и за счет другой стороны (доверителя); - по агентскому договору одна сторона (агент) может действовать как от своего имени, так и от имени другой стороны (принципала). Порядок выставления счетов-фактур и регистрации их в Книге покупок и Книге продаж зависит от того, от чьего имени совершаются операции по посредническому договору. От имени доверителя или принципала При исполнении договора поручения поверенный выступает от имени доверителя. А значит, в счетах-фактурах, выставляемых покупателям (полученных от продавцов), должен фигурировать именно доверитель. Таким образом, если поверенный продает товары, то счет-фактуру он выставляет от имени доверителя (последний регистрирует ее в своей Книге продаж). Если же поверенный покупает товары, то счет-фактура выписывается продавцом на имя доверителя, который регистрирует ее в Книге покупок. Поверенным эти счета-фактуры нигде не учитываются. Он лишь выставляет доверителю счет-фактуру на сумму вознаграждения. Этот документ он регистрирует в журнале учета выставленных счетов-фактур и Книге продаж. Аналогичным образом оформляются и счета-фактуры при исполнении тех агентских договоров, по которым агент действует от имени принципала. От своего имени Сложнее обстоит дело с договорами комиссии. Реализуя товар, комиссионер выписывает на имя покупателя счет-фактуру в двух экземплярах от своего имени на полную стоимость товаров, включая посредническое вознаграждение. Один экземпляр передается покупателю, а другой подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур. В Книге продаж посредника он не регистрируется. В свою очередь комитент выставляет счет-фактуру на имя посредника на сумму, равную стоимости реализованных товаров. Этот счет-фактуру комитент регистрирует в Книге продаж. Комиссионер счет-фактуру, полученный от комитента, в Книге покупок не регистрирует, а подшивает в журнал учета полученных счетов-фактур. Таким образом, оборот по получению и реализации чужого товара не отражается ни в каких книгах комиссионера. Но документы, подтверждающие этот оборот, хранятся у него в журналах учета счетов-фактур. После того как договор комиссии исполнен, комиссионер выставляет комитенту счет-фактуру на сумму комиссионного вознаграждения. У него она будет зарегистрирована в Книге продаж, а у комитента - в Книге покупок. А как быть, если комиссионер не продает, а приобретает для комитента товары? Получив счет-фактуру от продавца, комиссионер перевыставляет его на имя комитента. Ни полученный, ни выставленный счет-фактуру он в своих книгах не регистрирует, а хранит в журналах учета счетов-фактур. Комитент же полученный документ регистрирует в Книге покупок и на его основании может принять к вычету НДС. В указанный счет-фактуру комиссионер может также отдельной строкой включить сумму вознаграждения. Тогда счет-фактура должен быть зарегистрирован в Книге продаж комиссионера в части комиссионного вознаграждения. Пример 1. ООО "Смагнум" (комитент, НДС рассчитывает "по оплате") 1 декабря 2003 г. отгрузило ЗАО "Северянка" (комиссионеру) по договору комиссии товар на сумму 72 000 руб., в том числе НДС - 12 000 руб. В договоре комиссии сказано, что комиссионер считается исполнившим этот контракт после того, как комитент утвердит его отчет. Согласно условиям договора, комиссионное вознаграждение составляет 10 процентов от продажной цены товара. Товар продан 20 декабря 2003 г. Комиссионер выставил покупателю счет-фактуру от своего имени и зарегистрировал ее в Журнале учета выставленных счетов-фактур. В этот же день комитент выставил на имя посредника счет-фактуру N 55 на эту же сумму (на 72 000 руб., в т.ч. НДС - 12 000 руб.). Он зарегистрировал ее в Журнале учета выставленных счетов-фактур и в Книге продаж, а комиссионер - только в Журнале учета полученных счетов-фактур. Деньги за товар поступили на счет комиссионера 15 января 2004 г. и сразу же были перечислены комитенту. В этот же день "Северянка" представила комитенту отчет (он также был утвержден 15 января). Сумма комиссионного вознаграждения посредника составила 7200 руб. (72 000 руб. x 10%), в том числе НДС 18 процентов - 1098 руб. После этого комиссионер выставил комитенту счет-фактуру за свои услуги (N 20) и зарегистрировал его в Книге продаж. "Смагнум" этот счет-фактуру отразил в Книге покупок. В этот же день комитент ("Смагнум") отразил в Книге продаж счет-фактуру, выставленный 20 декабря 2003 г/ на имя комитента ("Северянка"). В результате бухгалтер "Северянки" в январе 2004 г. сделал одну запись в Книге продаж (на комиссионное вознаграждение). Как у комитента ("Смагнум") отражены операции по договору комиссии в Книге покупок и Книге продаж, показано на с. 88 - 89. КНИГА ПОКУПОК ООО "Смагнум" Покупатель ---------------------------------------------- ———— Идентификационный номер и код причины постановки 1215002553/121501001 на учет налогоплательщика-покупателя -------------------- ———— 1 января 2004 г. 31 января 2004 г. Покупка за период с ---------------- по ---------------- ————

     
   ————T——————————T——————————T——————————T———————————T——————————T—————————T———————T—————————T————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   | N |  Дата и  |   Дата   |   Дата   |Наиме—     |    ИНН   |   КПП   |Страна |  Всего  |                               В том числе                              |
   |п/п|   номер  |  оплаты  | принятия |нование    | продавца | продавца|проис— | покупок,+———————————————————————————————————————————————————————————————T————————+
   |   |  счета—  |  счета—  |  на учет |продавца   |          |         |хожде— | включая |              покупки, облагаемые налогом по ставке            |покупки,|
   |   |  фактуры |  фактуры |  товаров |           |          |         |ния    |   НДС   +———————————————————T———————————————T———————————T———————————————+освобож—|
   |   | продавца | продавца |  работ,  |           |          |         |товара.|         |  18 процентов (8) | 10 процентов  |0 процентов|  20 процентов |даемые  |
   |   |          |          |   услуг  |           |          |         |Номер  |         |                   |      (9)      |           |     (11)      |от нало—|
   |   |          |          |          |           |          |         |ГТД    |         +—————————T—————————+—————————T—————+———————————+—————————T—————+га      |
   |   |          |          |          |           |          |         |       |         |стоимость|  сумма  |стоимость|сумма|           |стоимость|сумма|        |
   |   |          |          |          |           |          |         |       |         | покупок |   НДС   | покупок | НДС |           | покупок | НДС |        |
   |   |          |          |          |           |          |         |       |         | без НДС |         | без НДС |     |           | без НДС |     |        |
   +———+——————————+——————————+——————————+———————————+——————————+—————————+———————+—————————+—————————+—————————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |(1)|    (2)   |    (3)   |    (4)   |    (5)    |   (5а)   |   (5б)  |  (6)  |   (7)   |   (8а)  |   (8б)  |   (9а)  | (9б)|    (10)   |  (11а)  |(11б)|  (12)  |
   +———+——————————+——————————+——————————+———————————+——————————+—————————+———————+—————————+—————————+—————————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |...|    ...   |    ...   |    ...   |    ...    |    ...   |   ...   |  ...  |   ...   |   ...   |   ...   |   ...   | ... |    ...    |   ...   | ... |   ...  |
   +———+——————————+——————————+——————————+———————————+——————————+—————————+———————+—————————+—————————+—————————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   | 20|N 120 от  |15.01.2004|15.01.2004|ЗАО        |1215334682|121501001|   —   |7200 руб.|6102 руб.|1098 руб.|    —    |  —  |     —     |    —    |  —  |    —   |
   |   |15.01.2004|          |          |"Северянка"|          |         |       |         |         |         |         |     |           |         |     |        |
   +———+——————————+——————————+——————————+———————————+——————————+—————————+———————+—————————+—————————+—————————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |...|    ...   |    ...   |    ...   |    ...    |    ...   |   ...   |  ...  |   ...   |   ...   |   ...   |   ...   | ... |    ...    |   ...   | ... |   ...  |
   L———+——————————+——————————+——————————+———————————+——————————+—————————+———————+—————————+—————————+—————————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+—————————
   

Иванова Мария Васильевна Главный бухгалтер ----------- ------------------------------- ———— (подпись) (ф.и.о.) Индивидуальный предприниматель ___________ ____________________ (подпись) (ф.и.о.) Реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя _____________________ КНИГА ПРОДАЖ ООО "Смагнум" Продавец ----------------------------------------------- ———— Идентификационный номер и код причины постановки 1215002553/121501001 на учет налогоплательщика-продавца --------------------- ———— 1 января 2004 г. 31 января 2004 г. Продажа за период с ---------------- по --------------- ————

     
   ———————————T———————————T——————————T—————————T——————————T———————————T—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |  Дата и  |Наиме—     |    ИНН   |КПП      |   Дата   |   Всего   |                              В том числе                                    |
   |   номер  |нование    |покупателя|покупате—|  оплаты  |  продаж,  +————————————————————————————————————————————————————————————————————T————————+
   |  счета—  |покупателя |          |ля       |  счета—  |включая НДС|             продажи, облагаемые налогом по ставке                  |продажи,|
   |  фактуры |           |          |         |  фактуры |           +————————————————T———————————————T———————————T———————————————————————+освобож—|
   | продавца |           |          |         | продавца |           |18 процентов (5)|  10 процентов |0 процентов|   20 процентов  (8)   |даемые  |
   |          |           |          |         |          |           |                |      (6)      |           |                       |от нало—|
   |          |           |          |         |          |           +—————————T——————+—————————T—————+———————————+———————————T———————————+га      |
   |          |           |          |         |          |           |стоимость| сумма|стоимость|сумма|           | стоимость |   сумма   |        |
   |          |           |          |         |          |           |  продаж |  НДС | продаж  | НДС |           |   продаж  |    НДС    |        |
   |          |           |          |         |          |           |  без НДС|      | без НДС |     |           |  без НДС  |           |        |
   +——————————+———————————+——————————+—————————+——————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+———————————+———————————+————————+
   |    (1)   |    (2)    |    (3)   |   (3а)  |   (3б)   |    (4)    |   (5а)  | (5б) |   (6а)  | (6б)|    (7)    |    (8а)   |    (8б)   |   (9)  |
   +——————————+———————————+——————————+—————————+——————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+———————————+———————————+————————+
   |    ...   |    ...    |    ...   |   ...   |    ...   |    ...    |   ...   |  ... |   ...   | ... |    ...    |    ...    |    ...    |   ...  |
   +——————————+———————————+——————————+—————————+——————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+———————————+———————————+————————+
   |N 55 от   |ЗАО        |1215334682|121501001|15.01.2004|72 000 руб.|    —    |   —  |    —    |  —  |     —     |60 000 руб.|12 000 руб.|    —   |
   |20.12.2003|"Северянка"|          |         |          |           |         |      |         |     |           |           |           |        |
   +——————————+———————————+——————————+—————————+——————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+———————————+———————————+————————+
   |    ...   |    ...    |    ...   |   ...   |    ...   |    ...    |   ...   |  ... |   ...   | ... |    ...    |    ...    |    ...    |   ...  |
   L——————————+———————————+——————————+—————————+——————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+———————————+———————————+—————————
   

Иванова Мария васильевна Главный бухгалтер ----------- ------------------------------- ———— (подпись) (ф.и.о.)

Индивидуальный предприниматель ___________ ____________________

(подпись) (ф.и.о.)

Реквизиты свидетельства о государственной

регистрации индивидуального предпринимателя _____________________

О.В.Лежнина

Эксперт "НА"

Подписано в печать

09.03.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——