"Учет.Налоги.Право", N 9, 2004

ПРОБЛЕМЫ С НАЛОГАМИ

Налог на прибыль - есть неясность

Порядок налогообложения прибыли по операциям, осуществляемым в рамках совместной деятельности, определен ст.278 НК РФ. Но в ней прописаны правила налогообложения только совместной деятельности, когда учет доходов и расходов ведет уполномоченный товарищ. То есть когда учет операций по совместной деятельности выделен на отдельный баланс. С нее и начнем.

Статья 278 НК РФ устанавливает, что доход, полученный в рамках договора простого товарищества, ежеквартально распределяется между участниками пропорционально их долям и включается ими в состав внереализационных доходов.

Обратите внимание, Кодекс определяет в качестве объекта налогообложения именно доход, полученный участниками. То есть речь идет не о полученной от совместной деятельности прибыли, а именно о доходе. На практике же в договорах обычно предусматривается, что распределению подлежит полученная прибыль (убыток) от совместной деятельности, а не доход.

На наш взгляд, в ст.278 НК РФ есть неясность: говоря о налогооблагаемом доходе, эта статья не устанавливает порядок учета расходов по совместной деятельности. Все неясности Налогового кодекса толкуются в пользу налогоплательщика (п.7 ст.3 НК РФ). Ему выгоднее распределять прибыль, полученную в рамках совместной деятельности, а не доход. Тогда все встает на свои места. Ежеквартально до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, товарищ, ведущий общие дела, сообщает остальным товарищам о суммах их прибыли. Они в свою очередь отражают эту прибыль во внереализационных доходах.

Если у товарищества убыток, то в целях налогообложения он между участниками не распределяется и не учитывается.

При разделе имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или выделении доли участника из него денежная оценка имущества в пределах первоначального взноса товарища налогом на прибыль не облагается (пп.5 п.1 ст.251 НК РФ). Денежная оценка имущества, полученного участником товарищества сверх суммы его первоначального вклада, включается в налоговую базу.

Совместно используемые активы. При осуществлении такой формы совместной деятельности распределению чаще всего подлежит сумма понесенных общих расходов. Сумма полученного дохода, как правило, учитывается каждым участником обособленно (так как соответствует его доле в доходприносящем активе). При этом финансовый результат от деятельности простого товарищества не определяется. Поэтому каждый участник определяет свой финансовый результат от совместной деятельности отдельно от других участников, рассчитывает и уплачивает налог в обычном порядке.

Совместно осуществляемые операции. В этом случае распределению может подлежать как готовая продукция, так и сумма полученного в рамках простого товарищества дохода. Но, как и в случае совместной деятельности в форме совместно используемых активов, конечный финансовый результат не определяется. Поэтому правила ст.278 НК РФ здесь не должны применяться.

Как быть с НДС?

Одна из проблем связана с "входным" НДС по передаваемому имуществу. Налоговики считают, что, если в качестве вклада в совместную деятельность передается имущество, по которому ранее был зачтен НДС, сумму налога нужно восстановить и включить в первоначальную стоимость имущества. В том числе налог нужно восстановить с остаточной стоимости основных средств. Данный вывод основан на нормах пп.4 п.3 ст.39, п.2 ст.146 и пп.4 п.2 ст.170 НК РФ. Передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в частности вклады по договору о совместной деятельности, не признается реализацией. А в случае приобретения товаров для операций, не признаваемых объектом налогообложения, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров, учитываются в их стоимости.

Еще больше ситуация может усложниться теперь, когда выделена совместная деятельность в форме совместно осуществляемых операций и совместно используемых активов. Имущество, внесенное в качестве вклада и используемое в указанных формах совместной деятельности, продолжает учитываться на балансе каждого из товарищей. Однако в соответствии с ПБУ 20/03 оно является именно вкладом, а следовательно, при буквальном прочтении тех же ст.ст.39, 146 и 170 Кодекса налоговики могут решить, что и в данном случае требуется восстановить НДС.

На наш взгляд, требования налоговиков необоснованны. Прямой обязанности восстановить НДС при передаче вклада по договору простого товарищества Налоговый кодекс не содержит. Более того, если организация приобретала товары, в том числе и основные средства, для облагаемых НДС операций, то возникает право на вычет, несмотря на последующее изменение в использовании имущества. К такому же выводу пришел и Президиум Высшего Арбитражного Суда в Постановлении от 11.11.2003 N 7473/03.

Мы считаем, что нужно акцентировать внимание не на передаче имущества в совместную деятельность (которая, без сомнения, носит инвестиционный характер), а на характере товаров (работ, услуг), которые будут производиться и реализоваться с помощью указанного имущества. Тогда очевидно и логично, что если после передачи в совместную деятельность имущество продолжает использоваться для производства и (или) реализации облагаемых НДС товаров (работ, услуг), то вычетом налогоплательщик пользуется правомерно и восстанавливать НДС не обязан.

* * *

От редакции. C восстановлением НДС благодаря Постановлению Президиума ВАС проблема в принципе разрешена. Но есть еще много неясных вопросов по НДС, которые налоговым законодательством вообще не урегулированы. К примеру: кто из товарищей начисляет и уплачивает НДС в зависимости от формы совместной деятельности, от чьего имени выставляются счета-фактуры, как распределяется общий "входной" НДС. По этим вопросам мы уже готовим отдельный материал, в котором будут представлены также позиции налоговиков.

А.А.Бабух

Компания ENERGY CONSULTING

Н.В.Андрианова

Компания ENERGY CONSULTING

Подписано в печать

08.03.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——