"Главбух". Приложение "Учет в медицине", N 1, 2004

ОТПУСК ЛЕКАРСТВ ПО ЛЬГОТНЫМ РЕЦЕПТАМ

Отпуск лекарств по бесплатным рецептам или по рецептам с 50-процентной скидкой нужно отражать в бухгалтерском и налоговом учете не так, как продажу лекарств. Кроме того, в учете рецептов на льготные лекарства существуют свои особенности. Все это связано с тем, что часть расходов в этом случае аптеке возмещает территориальный орган управления здравоохранением.

Разобраться в нюансах учета и документооборота аптек, которые отпускают лекарства по льготным рецептам, поможет наша статья.

Льготные рецепты

Льготные лекарства выдают покупателям строго по рецептам. Из этого правила есть одно исключение. Если в аптеке отсутствует нужный медицинский препарат, то вместо него можно выдать аналогичный. При этом расхождение в стоимости двух лекарств не должно превышать 30 процентов. В противном случае нужно получить разрешение на выдачу одного лекарства вместо другого у врача, который дал рецепт, или у клинико-экспертной комиссии медицинского учреждения, которое выписало рецепт. Об этом говорится в п.18 Порядка отпуска лекарственных средств в аптечных учреждениях/организациях (утвержден Приказом Минздрава России от 23 августа 1999 г. N 328).

Все рецепты на бесплатные препараты и лекарства с 50-процентной скидкой в аптеке должны хранить пять лет. Стоит отметить, что их можно держать не только в сейфе, но и в металлических или деревянных шкафах. Главное, чтобы шкаф находился в кабинете, который запирается на ключ. Такие условия прописаны в п.13 Порядка отпуска лекарственных средств в аптечных учреждениях/организациях.

Данные по рецептам ежедневно сводят в реестр отпущенных по льготным рецептам лекарств. Затем на основании таких реестров составляют сводный. В каждом регионе могут быть разработаны свои формы сводных реестров. Его типовая форма (форма N А-2.5) приведена в Методических рекомендациях, которые утверждены Минздравом России 14 мая 1998 г. N 98/124.

Как отразить отпуск лекарств

по льготным рецептам в бухучете

Для начала определим, как рассчитать продажную стоимость медикаментов. Все препараты, которые отпускаются по льготным рецептам, входят в перечень необходимых и важнейших лекарств. Значит, цены на них регулируются законодательством. Это установлено п.1 ст.5 Федерального закона от 22 июня 1998 г. N 86-ФЗ "О лекарственных средствах".

В каждом регионе установлены свои правила формирования цен на лекарства, которые отпускают бесплатно или с 50-процентой скидкой. Например, в Москве стоимость таких препаратов (за исключением наркотических) не может превышать 15 процентов от зарегистрированной предельной отпускной цены лекарства. Такой порядок прописан п.1.3.1 Постановления Правительства Москвы от 23 апреля 2002 г. N 303-ПП "О государственном регулировании цен на лекарственные средства".

В то же время в Московской области стоимость медикаментов, которые отпускают по льготным рецептам, не зависит напрямую от зарегистрированной предельной отпускной цены. В этом регионе предельная розничная надбавка на такое лекарство не может превышать 20 процентов. Это закреплено Постановлением Правительства Московской области от 29 декабря 2001 г. N 457/49 "О государственном регулировании цен на лекарственные средства".

Отпуская лекарства по бесплатному рецепту, аптека фактически продает их не больному, а местному органу здравоохранения. Поэтому расчеты с территориальным органом управления здравоохранением нужно вести не как при целевом финансировании, а как при продаже продукции. При этом нужно использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты с территориальным органом управления здравоохранением".

Пример 1. ООО "Лекарь" отпускает лекарства по льготным рецептам (в том числе бесплатным).

В феврале 2004 г. аптека отпустила 100 упаковок омизана, который изначально приобрела за 154 руб. (в том числе НДС по ставке 10% - 14 руб.) за упаковку.

Территориальный орган управления здравоохранением за каждую упаковку омизана, отпущенную по бесплатному рецепту, должен аптеке 172,48 руб. (в том числе НДС по ставке 10% - 15,68 руб.).

Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО "Лекарь" ведет учет лекарств по продажным ценам. Торговля лекарствами у организации не переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

В феврале 2004 г. в бухгалтерском учете ООО "Лекарь" были сделаны такие проводки:

Дебет 76 субсчет "Расчеты с территориальным органом управления здравоохранением" Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 17 248 руб. (172,48 руб/уп. х 100 уп.) - отпущен омизан по бесплатным рецептам;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41

- 15 680 руб. ((172,48 руб/уп. - 15,68 руб/уп.) х 100 уп.) - списана продажная цена омизана, отпущенного по бесплатным рецептам;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 42

     
         ——————————¬
       — |3248 руб.|((172,48 руб/уп. — (154 руб/уп. — 14 руб/уп.)) х 100 уп.) —
         L——————————
   

сторнирована торговая наценка;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 1568 руб. (15,68 руб/уп. х 100 уп.) - начислен НДС;

Дебет 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99

- 3248 руб. (17 248 - 15 680 + 3248 - 1568) - определена в конце месяца прибыль.

Теперь рассмотрим продажу лекарства с 50-процентной скидкой. Отпустив его, в бухгалтерском учете аптеки нужно показать выручку от продажи. При этом одна половина выручки приходится на гражданина, а другая - на территориальный орган управления здравоохранением.

Пример 2. ООО "ФармаКо" отпускает лекарства по льготным рецептам.

Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО "ФармаКо" учет медикаментов ведется по их фактической себестоимости. Деятельность по продаже лекарств у ООО "ФармаКо" не переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

В феврале 2004 г. аптека продала по рецептам с 50-процентной скидкой 150 упаковок гастроценина, приобретенного аптекой по цене 276,1 руб. (в том числе НДС по ставке 10% - 25,1 руб.) за упаковку.

Продажная цена этого лекарства равна 308 руб. (в том числе НДС по ставке 10% - 28 руб.). Одну половину этой суммы платит покупатель, другую - возмещает территориальный орган управления здравоохранением.

В феврале 2004 г. в бухгалтерском учете ООО "ФармаКо" были сделаны такие проводки:

Дебет 50 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 23 100 руб. (308 руб/уп. х 150 уп. : 2) - получены деньги от покупателей за гастроценин;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с территориальным органом управления здравоохранением" Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 23 100 руб. (308 руб/уп. х 150 уп. : 2) - отражена задолженность территориального органа управления здравоохранением;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41

- 37 650 руб. ((276,1 руб/уп. - 25,1 руб/уп.) х 150 уп.) - списана фактическая себестоимость гастроценина, отпущенного по льготным рецептам;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 4200 руб. (28 руб/уп. х 150 уп.) - начислен НДС;

Дебет 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99

- 4350 руб. (23 100 + 23 100 - 37 650 - 4200) - определена в конце месяца прибыль.

Отражение расчетов с территориальным органом

управления здравоохранением в бухучете

Сразу скажем, что в каждом регионе утвержден свой порядок возмещения аптекам расходов за отпуск лекарств по льготным рецептам. Чаще всего используют так называемый режим "аванс - расчет".

Этот режим предполагает, что в текущем месяце аптека получает аванс от территориального органа управления здравоохранением. Размер аванса обычно чуть меньше половины суммы, которая затрачена на отпуск в прошлом месяце бесплатных и с 50-процентной скидкой лекарств.

Получив такой аванс, бухгалтер аптеки делает проводку:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты по полученным от территориального органа управления здравоохранением авансам"

- получен аванс от территориального органа управления здравоохранением.

В начале каждого месяца аптека выставляет счет за лекарства, отпущенные в прошлом месяце бесплатно или со скидкой. К счету нужно приложить еще ряд документов - в каждом регионе свой перечень. Однако в этот список везде входит сводный реестр льготных рецептов.

После того как территориальный орган управления здравоохранением проверит счет, будет произведен окончательный расчет. При этом бухгалтер фармацевтической организации делает проводки:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты с территориальным органом управления здравоохранением"

- произведен окончательный расчет;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по полученным от территориального органа управления здравоохранением авансам" Кредит 76 субсчет "Расчеты с территориальным органом управления здравоохранением"

- зачтен ранее полученный аванс.

Пример 3. ООО "Фармка" отпускает лекарства по льготным рецептам. В качестве аванса в феврале 2004 г. оно получило от территориального органа управления здравоохранением 340 523 руб.

В начале марта 2004 г. ООО "Фармка" выставило счет территориальному органу управления здравоохранением за отпуск препаратов по льготным рецептам в марте на сумму 718 467 руб. Вместе с этим счетом был приложен и сводный реестр отпущенных медикаментов.

Территориальный орган управления здравоохранением согласился полностью оплатить счет.

В бухгалтерском учете ООО "Фармка" эти расчеты отражены так:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты по полученным от территориального органа управления здравоохранением авансам"

- 340 523 руб. - получен аванс от территориального органа управления здравоохранением;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по полученным от территориального органа управления здравоохранением авансам" Кредит 76 субсчет "Расчеты с территориальным органом управления здравоохранением"

- 340 523 руб. - зачтен ранее полученный аванс;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты с территориальным органом управления здравоохранением"

- 377 944 руб. (718 467 - 340 523) - произведен окончательный расчет.

Примечание редакции. Если стоимость лекарства меньше рыночной более чем на 20 процентов, то аптека должна включить в доход проданный товар не по продажной, а по рыночной цене. В противном случае, согласно п.3 ст.40 Налогового кодекса РФ, налоговики могут доначислить налог на прибыль.

Налог на прибыль с доходов

от отпуска лекарств по льготным рецептам

Как мы уже сказали, цена лекарства, которое отпускается по льготным рецептам, определяется по специальным правилам. В результате такой медицинский препарат стоит дешевле аналогичных, которые отпускаются по обычным рецептам или даже без них. Иногда разница в ценах превышает 20 процентов...

Надо ли в этом случае увеличивать цену лекарств, отпускаемых по льготным рецептам? Нет, не надо. Такой вывод можно сделать из п.4 ст.40 Налогового кодекса РФ. Из него следует, что рыночная цена для препаратов, которые продаются по льготным рецептам и по обычным рецептам, не должна быть одинаковой. Ведь эти лекарства реализуют на разных условиях. Так, в первом случае полностью или частично медикаменты оплачивает территориальный орган управления здравоохранением. Во втором случае лекарства покупает гражданин.

Теперь разберем, когда нужно включить в расчет налога на прибыль доход от отпуска льготных медикаментов. Ответ на этот вопрос зависит от того, каким методом организация определяет доходы и расходы. Если организация использует метод начисления, то доход от отпуска лекарств нужно включить в состав дохода в тот день, когда лекарство было отпущено гражданину. Это следует из п.3 ст.271 Налогового кодекса РФ.

Заметьте: полученные от территориального органа управления здравоохранением авансы включать в расчет налога на прибыль не надо. Это установлено пп.1 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ.

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 3.

Согласно учетной политике ООО "Фармка" отчисляет ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль из фактически полученной прибыли. А доходы и расходы для целей исчисления налога на прибыль определяет методом начисления.

Рассчитывая авансовый платеж за март 2004 г., ООО "Фармка" должно посчитать доход за январь - февраль 2004 г. В доход за данный период бухгалтер не включил аванс, полученный в марте от территориального органа управления здравоохранением (340 523 руб.). Зато доход за январь - февраль 2004 г. он увеличил на сумму, которую должен будет перечислить территориальный орган управления здравоохранением за препараты, отпущенные в феврале (718 467 руб.).

Если аптека определяет доходы и расходы кассовым методом, то она включает в состав доходов стоимость лекарства в тот день, когда за него получит деньги (п.2 ст.273 Налогового кодекса РФ). Получается, что часть дохода аптека должна признать в момент, когда покупатель оплатил половину стоимости лекарства. Что касается дохода, который поступит от территориального органа управления здравоохранением, то его нужно признавать не только в день перечисления окончательного платежа за месяц, но и в день перечисления аванса.

Пример 5. ООО "Медикал" отпускает лекарства по льготным рецептам.

В марте 2004 г. ООО "Медикал" получило от территориального органа управления здравоохранением деньги как за отпущенные в феврале медикаменты в размере 315 294 руб., так и аванс за март - 147 246 руб.

В марте 2004 г. ООО "Медикал" получило от покупателей 98 400 руб. за лекарства по рецептам со скидкой. Задолженность территориального органа за отпуск препаратов по льготным рецептам (в том числе - бесплатным) за март составила 364 934 руб. Согласно учетной политике ООО "Медикал" определяет доходы и расходы кассовым методом и платит только ежеквартальные авансовые платежи по налогу на прибыль.

Рассчитывая базу по налогу на прибыль за I квартал 2004 г., бухгалтер ООО "Медикал" должен учесть и те деньги, которые получены от территориального органа управления здравоохранением в марте за отпущенные в феврале лекарства (315 294 руб.), и аванс за март (147 246 руб.). А вот разницу между задолженностью территориального органа управления здравоохранением за отпущенные медикаменты в марте (364 934 руб.) и авансом за этот период (147 246 руб.) бухгалтер включать в налогооблагаемый доход не стал.

Кроме того, в налогооблагаемый доход за I квартал 2004 г. нужно включить деньги, которые покупатели заплатили в марте за лекарства (98 400 руб.).

Я.Э.Люблинская

Зам. главного бухгалтера

ГУ МНТК "Микрохирургия глаза"

им. академика С.Н.Федорова

Подписано в печать

02.03.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——