"Главбух", N 5, 2004

КОМПЕНСАЦИИ ЗА НЕИСПОЛЬЗОВАННЫЙ ОТПУСК

Компенсация за неиспользованный отпуск - больной вопрос не только для работника, но и для бухгалтера. Если первый всегда хочет ее получить, то второму сложно разобраться, в каких ситуациях ее необходимо выплатить и как правильно рассчитать.

Компенсацию нужно платить не только при увольнении работника, но и в том случае, если работающий сотрудник решил заменить часть отпуска деньгами. Но всегда есть ограничения, на которые необходимо обратить внимание.

Компенсация при увольнении

Если сотрудник увольняется, не до конца отгуляв положенный отпуск, то в последний день работы фирма должна выплатить ему компенсацию. Причем это касается и совместителей. А также людей, которые решили уволиться будучи на испытательном сроке, при условии, что они отработали не менее двух недель. Ведь такие сотрудники имеют те же права, что и другие работники (ст.70 Трудового кодекса РФ).

А если предприятие "забудет" выплатить компенсацию? Бывший работник может обратиться в комиссию по трудовым спорам. Такую комиссию по инициативе работников создают в организации. Если же ее на предприятии нет, то сотрудник может написать жалобу в инспекцию по труду. Это чревато тем, что трудинспекция обяжет выдать деньги, а заодно проверит выполнение норм трудового законодательства в отношении остальных работников. Кроме того, порядок расчета с увольняющимися сотрудниками трудинспекция проверяет и во время плановых ревизий. Если и в этом случае фирма будет упорствовать, тогда инспекция обратится в суд общей юрисдикции и будет там представлять интересы работника.

За невыполнение норм Трудового кодекса РФ предусмотрены санкции. Так, руководителя могут оштрафовать на 500 - 5000 руб. (ст.5.27 КоАП РФ). Другие контролирующие органы (например, налоговая инспекция) не следят за тем, платит предприятие компенсации или нет.

Заодно отметим, что людям, которые трудятся по гражданско-правовым договорам, компенсация не положена. Дело в том, что их отношения с работодателями регулируются Гражданским кодексом РФ. Однако если в гражданско-правовом договоре будет прописано, что отношения между заказчиком и исполнителем регулируются положениями Трудового кодекса РФ, то компенсацию заплатить надо.

Сколько дней нужно оплачивать?

В самом Трудовом кодексе РФ не прописано, как рассчитывать дни, за которые нужно выдать компенсацию при увольнении. Поэтому в соответствии со ст.423 Кодекса следует руководствоваться Правилами об очередных и дополнительных отпусках (утв. НКТ СССР 30 апреля 1930 г.). В п.28 этого документа говорится, что компенсация пропорциональна отработанному времени. Если человек трудился в организации менее 11 месяцев, то за каждый полный месяц работы ему оплачивается 2,33 календарного дня отпуска (28 дн. : 12 мес.). Подсчитывая полное число месяцев работы, дни, составляющие менее половины месяца, округляются в меньшую сторону, а 15 дней и более - в большую (п.35 Правил). Таким образом, если уволившийся работал, скажем, только неделю, то компенсация ему не положена.

Тем, кто уволился, отработав не менее 11 месяцев или год, полается уже полная компенсация - за 28 календарных дней. А вот если сотрудник, к примеру, отработал год и месяц, то оплачивают ему уже 30,33 дня (28 + 2,33).

Бывают случаи, что увольняющийся не ходил в отпуск уже несколько лет. Означает ли это, что за все эти годы работодатель должен выплатить компенсацию? Да, это так. Такое разъяснение мы получили в Министерстве труда РФ.

Порядок расчета компенсации

Итак, с количеством дней, которые нужно оплатить, определились. Для того чтобы подсчитать компенсацию, осталось умножить эти дни на среднедневной заработок сотрудника. Рассчитывается он исходя из выплат, начисленных за последние три календарных месяца работы. Если эти месяцы сотрудник отработал полностью, то для того чтобы подсчитать средний заработок, бухгалтеру сначала нужно сложить начисленные выплаты сотруднику за три календарных месяца. Затем полученный результат разделить на 3 и на среднемесячное число календарных дней - 29,6.

При подсчете учитываются выплаты, предусмотренные системой оплаты труда, установленной на предприятии. Поэтому, принимая решение о том, какие выплаты учитывать, а какие нет, бухгалтер должен посмотреть, что прописано в коллективном или трудовом договоре, Положении об оплате труда, Положении о премировании или других документах, регулирующих оплату труда на предприятии.

Примерный перечень начислений, учитываемых при расчете среднего заработка, указан в п.2 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (далее - Положение). Это основная зарплата сотрудника, которая рассчитана по тарифным ставкам или сдельным расценкам, различные надбавки и доплаты и т.д. Обратите внимание - это перечень основных выплат. Поэтому, даже если какая-то выплата в нем не упомянута, это не значит, что включать в расчет ее нельзя. Главное, чтобы, как мы уже сказали, она была связана с оплатой труда и предусмотрена системой заработной платы, применяемой на предприятии.

Однако есть выплаты, которые не учитывают при расчете компенсации независимо от того, что написано в документах организации. Это сумма больничных и пособий по беременности и родам, а также средний заработок, выплачиваемый в предусмотренных законом случаях. Полный перечень таких ситуаций приведен в п.4 Положения. Разумеется, исключить нужно не только суммы, но и дни, за которые они были начислены. Кроме того, расчетный период уменьшают на дни, за которые работнику ничего не выплачивалось. Скажем, когда человек брал отпуск за свой счет.

Таким образом, зачастую возникают ситуации, когда расчетный период - три календарных месяца - отработан не полностью. Здесь среднедневной заработок подсчитывают иначе. А именно - сначала определяют общую сумму выплат, учитываемых при расчете. Затем подсчитывают число отработанных дней. Для этого количество месяцев, которые отработаны полностью, умножают на 29,6. А число фактически отработанных дней в неполных месяцах, рассчитанных по графику пятидневной рабочей недели, умножают на коэффициент 1,4. Такой порядок установлен п.9 Положения.

Пример 1. Бухгалтер Темрюк М.А. работает в ООО "Арсенал" с 12 марта 2003 г. А 16 февраля 2004 г. она написала заявление об увольнении по собственному желанию. В отпуск Темрюк не ходила, поэтому ей надо выплатить компенсацию за неиспользованный отпуск. Фактически бухгалтер отработала в ООО "Арсенал" 11 месяцев и 5 дней. Поэтому ей выплатят компенсацию за весь год (п.28 Правил). Получается, что компенсацию надо начислить за 28 дней.

Средний заработок для расчета компенсации определяется исходя из трех предшествующих календарных месяцев. То есть расчетный период для определения среднедневного заработка Темрюк - с 1 ноября 2003 г. по 1 февраля 2004 г.

Ноябрь Темрюк отработала полностью, с 3 по 5 декабря была в командировке (3 рабочих дня), а вот с 12 по 17 января (5 рабочих дней) болела. Получается, что в декабре бухгалтер отработала 19 рабочих дней (22 - 3), что соответствует 26,6 календарного дня (19 дн. х 1,4), а в январе - 14 рабочих дней (19 - 5), или 19,6 календарного дня (14 дн. х 1,4). За ноябрь в расчет войдет 29,6 календарного дня.

За указанный период Темрюк было начислено 17 655 руб. (без учета больничных и средней зарплаты за время командировки). Среднедневной заработок бухгалтера ООО "Арсенал" составил:

17 655 руб. : (29,6 дн. + 26,6 дн. + 19,6 дн.) = 232,92 руб.

То есть сумма компенсации за неиспользованный отпуск будет такой:

232,92 руб. х 28 дн. = 6521,76 руб.

А если в расчетном периоде не отработано ни дня? Тогда средний заработок надо считать за три календарных месяца, которые предшествуют расчетному периоду. При этом если они отработаны не полностью, то календарные дни считают также с учетом коэффициента 1,4.

Если на вашем предприятии работникам полагается не только основной, но и дополнительный отпуск, то за него также выплачивается компенсация, рассчитанная по правилам, указанным выше. То есть сначала определяется количество дней, которые нужно оплатить (с учетом неиспользованного дополнительного отпуска). А затем полученную величину умножают на среднедневной заработок. Сложности могут возникнуть только в том случае, если дополнительный отпуск установлен не в календарных днях, как основной, а в рабочих. Здесь при расчете компенсации начисленную зарплату делят на количество рабочих дней по графику шестидневной недели. Если же какой-то месяц расчетного периода отработан не полностью, то нужно число дней по графику пятидневной недели умножить на коэффициент 1,2 (п.10 Положения).

Пример 2. Клоков Д.М. работает брошюровщиком в ЗАО "Терем" с 18 февраля 2003 г. За работу во вредных условиях ежегодно ему полагается дополнительный отпуск - 6 рабочих дней. За рабочий год с 18 февраля 2003 г. по 17 января 2004 г. Клоков отгулял 28 календарных дней. Получается, что он не использовал лишь дополнительный отпуск.

20 февраля 2004 г. Клоков уволился. Поэтому ему надо выплатить компенсацию за неиспользованный дополнительный отпуск.

Расчетный период - с 1 ноября 2003 г. по 1 февраля 2004 г. Ноябрь 2003 г. и январь 2004 г. Клоков отработал полностью. По графику шестидневной рабочей недели это 24 дня в каждом месяце. В декабре 2003 г. он трудился 17 дней, или в пересчете на шестидневную рабочую неделю 20,4 дня (17 дн. х 1,2). За это время брошюровщику начислили 17 854 руб.

Среднедневной заработок Клокова равен:

17 854 руб. : (24 дн. + 20,4 дн. + 24 дн.) = 261,02 руб.

Выходит, размер компенсации такой:

261,02 руб. х 6 дн. = 1566,12 руб.

Какие налоги начислять

Компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении, которые выплачены в соответствии с законодательством, включают в состав расходов на оплату труда (п.8 ст.255 Налогового кодекса РФ). Значит, на такие траты можно уменьшить налогооблагаемую прибыль организации. Но только в том случае, если размер компенсации не выходит за рамки, установленные законом. Все суммы, начисленные в большем размере, при расчете налога на прибыль не учитываются.

Момент, когда компенсацию можно учесть при налогообложении, зависит от метода, которым фирма считает доходы и расходы. Если она применяет метод начисления, то компенсацию следует списать в том месяце, когда она рассчитана. Ну а при кассовом методе сумму компенсации включают в расходы того периода, в котором работнику выданы деньги.

А могут ли организации, которые применяют "упрощенку", исключить из своих доходов суммы компенсаций, выплаченные работникам? Да, они вправе делать это. Ведь расходы на оплату труда входят в перечень затрат, которые можно учесть при расчете единого налога. При этом в ст.346.16 Налогового кодекса РФ сказано, что такие расходы при упрощенной системе нужно признавать так же, как и при расчете налога на прибыль - по правилам, установленным в ст.255. Списывать же компенсацию на расходы надо в тот момент, когда деньги выплачены работнику.

Теперь поговорим о едином социальном налоге и взносах на обязательное пенсионное страхование. Компенсация за неиспользованный отпуск, которую выдают увольняющемуся сотруднику, ЕСН не облагается (пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ). И не важно, уплачивается она за текущий год или за предыдущие отпуска. Не начисляется ЕСН и на любые суммы компенсации, выплаченные в большем размере, чем положено, а также на выплаты за дополнительные отпуска, которые предприятие предоставляет по собственной инициативе. Правда, основание здесь другое - п.3 ст.236 Налогового кодекса РФ.

Соответственно не надо начислять на сумму компенсации и пенсионные взносы. Ведь ими облагаются те же выплаты, что и ЕСН.

Не нужно платить и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. В п.1 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, упомянута компенсация за неиспользованный отпуск, выдаваемая в связи с прекращением трудового договора.

И наконец, налог на доходы физических лиц. Его с выданной компенсации удержать придется (абз.6 п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ).

Замена отпуска деньгами

Статья 126 Трудового кодекса РФ позволяет выплатить работнику компенсацию взамен той части отпуска, которая превышает 28 календарных дней. Исключение сделано лишь для беременных женщин, несовершеннолетних и сотрудников, занятых на вредных производствах. Эти люди обменять отдых на деньги не могут.

Все остальные, чтобы получить такую компенсацию, должны написать соответствующее заявление с просьбой выдать деньги. Руководитель рассматривает это заявление. И если считает возможным, издает приказ о выплате денежной компенсации за неиспользованные дни отпуска.

Однако это все, что можно почерпнуть из ст.126. Как именно действовать в этом случае бухгалтеру, непонятно. В настоящее время существует две точки зрения на эту ситуацию, и обе приведены в Письме Минтруда России от 25 апреля 2002 г. N 966-10.

Первая. Компенсацию можно выплатить, если отпуск превысил 28 дней в результате сложения всех неиспользованных дней отпусков, накопившихся у работника. И ту часть, которая превышает 28 дней, можно оплатить. То есть, допустим, человек не был в отпуске в 2002 г., а в 2003 г. отдыхал только 14 дней. В 2004 г. идет в отпуск на 28 календарных дней. Его неиспользованный отпуск составил 42 дня (28 + 14). За это время и можно выплатить компенсацию.

Вторая. Заменить деньгами можно только часть каждого ежегодного неиспользованного отпуска, которая превышает 28 календарных дней. Другими словами, в этом случае компенсацию могут получить лишь те сотрудники, которые имеют право на удлиненный основной или дополнительный отпуск.

Какой же вариант выбрать? За разъяснениями мы обратились в Минтруд России. Сейчас специалисты рекомендуют решать вопрос о выплате компенсации по соглашению сотрудника и работодателя. То есть работодатель сам решает, платить за неиспользованный отпуск деньги или нет. В будущем ситуация изменится. Поправки, которые планируется внести в ст.126 Трудового кодекса РФ (они уже одобрены в первом чтении Госдумой РФ), положат конец спорам. Тогда единственно верной будет вторая точка зрения.

Пока же, как мы уже сказали, предприятие само решает - платить сотруднику деньги, если он не использует свой отпуск, или нет. Однако помните: если отпуск работнику не предоставляется в течение двух лет подряд, то это нарушение трудового законодательства (ст.124 Трудового кодекса РФ). И тогда человек, которому отказали в компенсации, может обратиться в комиссию по трудовым спорам. Такую комиссию по инициативе работников создают в организации. Если такой комиссии на предприятии нет, то сотрудник вправе пойти в суд общей юрисдикции (ст.382 Трудового кодекса РФ).

Пример 3. Менеджер Отрепьева Э.Д. работает в ЗАО "Опричник" с 1 ноября 2001 г. Отпуск за рабочий год с 1 ноября 2001 г. по 31 октября 2002 г. сотрудница отгуляла не полностью. А именно отдыхала она всего 20 дней. Затем в соответствии с утвержденным графиком она пошла в отпуск только в феврале 2004 г. То есть за рабочий год с 1 ноября 2002 г. по 31 октября 2003 г. в отпуске не была.

Отрепьева подала заявление с просьбой предоставить ей очередной отпуск на 28 календарных дней (рабочий год с 1 ноября 2003 г. по 31 октября 2004 г.).

Кроме того, Отрепьева написала на имя директора ЗАО "Опричник" заявление с просьбой выплатить ей денежную компенсацию за неиспользованные дни отпусков - всего за 36 дней (28 - 20 + 28).

Вариант 1. Отрепьевой выплатят отпускные за 28 дней очередного отпуска и компенсацию за 36 неиспользованных дней.

Вариант 2. Отрепьевой выплатят отпускные за 28 дней очередного отпуска. Компенсацию в этом случае ей начислять не будут. Ведь деньги платят лишь за ту часть каждого из отпусков, что превышает 28 дней. А таких дней у Отрепьевой нет. Поэтому 36 дней неиспользованного отпуска ей надо будет отгулять.

Сумму, которая выплачивается взамен отпуска, рассчитывают почти так же, как и компенсацию при увольнении. Отличие состоит лишь в том, что в данном случае не надо определять количество дней, за которые положена компенсация. Оно известно заранее.

Поговорим о налогообложении. Компенсации, предоставленные вместо отпуска, тоже включают в состав расходов на оплату труда при расчете налога на прибыль. Ведь они начисляются в соответствии с трудовым законодательством. Но, как и в случае с увольнением, о суммах, выплаченных в больших размерах, чем предусмотрено, здесь речи быть не может - например, о выплатах за дополнительный отпуск, предусмотренный только в данной фирме.

А вот единый социальный налог, а также взносы на обязательное пенсионное страхование с компенсации, выданной взамен отпуска при условии, что сотрудник при этом не увольняется, платить нужно. Дело в том, что подобный вид компенсации не предусмотрен ст.238 Налогового кодекса РФ.

Аналогичная ситуация и со взносами на обязательное страхование от несчастных случаев. Их не надо начислять, только если компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается в связи с прекращением трудового договора. Получается, что компенсация, которая выдана в других случаях, взносами облагается.

И наконец, налог на доходы физических лиц. Сумма компенсации, выдаваемая взамен отпуска, облагается и этим налогом. Поэтому удержать НДФЛ необходимо.

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 3.

Директор ЗАО "Опричник" издал приказ выплатить Отрепьевой денежную компенсацию за 36 дней неиспользованного отпуска. Сумма компенсации составила 3500 руб.

Никакие вычеты по налогу на доходы физических лиц Отрепьевой не положены. ЗАО "Опричник" не имеет права применять регрессивную шкалу ставок по ЕСН и страховым взносам в ПФР. Отрепьева родилась в 1970 г.. Размер тарифов по страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний - 0,2 процента.

В феврале 2004 г. в бухгалтерском учете ЗАО "Опричник" делают следующие проводки:

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

- 455 руб. (3500 руб. х 13%) - удержан налог на доходы физических лиц;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты по социальному страхованию"

- 140 руб. (3500 руб. х 4%) - начислен ЕСН, уплачиваемый в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты с Федеральным фондом обязательного медицинского страхования"

- 7 руб. (3500 руб. х 0,2%) - начислен ЕСН, уплачиваемый в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты с территориальным фондом обязательного медицинского страхования"

- 119 руб. (3500 руб. х 3,4%) - начислен ЕСН, уплачиваемый в территориальный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты с федеральным бюджетом в части ЕСН"

- 980 руб. (3500 руб. х 28%) - начислен ЕСН, уплачиваемый в федеральный бюджет;

Дебет 69 субсчет "Расчеты с федеральным бюджетом в части ЕСН" Кредит 69 субсчет "Расчеты с ПФР по финансированию страховой части трудовой пенсии"

- 350 руб. (3500 руб. х 10%) - начислены страховые взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии;

Дебет 69 субсчет "Расчеты с федеральным бюджетом в части ЕСН" Кредит 69 субсчет "Расчеты с ПФР по финансированию накопительной части трудовой пенсии"

- 140 руб. (3500 руб. х 4%) - начислены страховые взносы на финансирование накопительной части трудовой пенсии;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты по страхованию от несчастных случаев и профзаболеваний"

- 7 руб. (3500 руб. х 0,2%) - начислены взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

И.С.Немчанинов

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

25.02.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——