"Главбух", N 5, 2004

ПОКУПКА НЕДВИЖИМОСТИ: ОПТИМИЗИРУЕМ НАЛОГИ

Проблемы с расчетом налогов при покупке недвижимости возникают из-за того, что право собственности на нее необходимо зарегистрировать. Дело в том, что продавец может списать с баланса недвижимость, а покупатель - оприходовать и начать ее использовать еще до того, как право собственности пройдет регистрацию. Как раз из-за этого у бухгалтеров и возникают многочисленные вопросы: в какой момент можно начислять амортизацию по такому объекту? Когда можно принять к вычету "входной" НДС? И с какого дня стоимость недвижимости необходимо облагать налогом на имущество? В данном материале вы найдете четкие ответы на все вопросы, советы по оптимизации налогообложения.

Налог на добавленную стоимость

Чтобы принять к вычету "входной" НДС по недвижимости, фирме надо выполнить обычные условия. А именно: оплатить налог, получить от продавца счет-фактуру, использовать имущество в деятельности, облагаемой НДС, а также принять объект к учету. Из этих условий именно последнее - отражение в учете - вызывает споры между налогоплательщиками и проверяющими. Чиновники трактуют это требование следующим образом: принять налог к вычету можно лишь после того, как недвижимость будет отражена на счете 01 "Основные средства". А пока объект числится на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", по мнению налоговиков, зачесть НДС нельзя.

Таким образом, вычет зависит от того, где отражено имущество - на счете 01 "Основные средства" или 08 "Вложения во внеоборотные активы". Между тем с 1 января 2004 г. действуют Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н (далее - Методические указания). И п.52 этого документа предусматривает два способа учета недвижимости, которая уже введена в эксплуатацию и проходит регистрацию:

1) пока не зарегистрировано право собственности, объект числится на счете 08;

2) имущество сразу учитывается на отдельном субсчете к счету 01.

Понятно, что если фирма оплатила недвижимость, ввела ее в эксплуатацию и подала документы на регистрацию, то лучше учесть покупку на специальном субсчете к счету 01. В таком случае претензий со стороны налоговиков по поводу вычета НДС не будет.

Если же предприятие ввело недвижимость в эксплуатацию, а документы еще не подало, то учесть объект на счете 01 не удастся. Ждать придется до тех пор, пока бумаги не будут переданы в регистрационный орган.

Пример 1. ООО "Тайм" решило купить торговый павильон за 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.).

26 января 2004 г. ООО "Тайм" подписало с продавцом акт приемки-передачи и ввело торговый павильон в эксплуатацию. Деньги ООО "Тайм" перечислило продавцу 27 января.

Рассмотрим, как меняется порядок учета в зависимости от того, в каком месяце ООО "Тайм" подало документы на регистрацию.

1. ООО "Тайм" подало документы на регистрацию в январе 2004 г. В таком случае в учете ООО "Тайм" будут сделаны такие проводки.

В январе 2004 г.:

Дебет 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств" Кредит 60

- 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - отражены затраты на покупку торгового павильона;

Дебет 19 Кредит 60

- 90 000 руб. - учтен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 590 000 руб. - оплачен торговый павильон;

Дебет 01 субсчет "Недвижимость, по которой не зарегистрировано право собственности" Кредит 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств"

- 500 000 руб. - торговый павильон, который введен в эксплуатацию и по которому поданы документы на госрегистрацию, учтен в составе основных средств;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 90 000 руб. - принят к вычету НДС по торговому павильону.

2. ООО "Тайм" подало документы на госрегистрацию в марте 2004 г. Тогда записи в учете будут следующими.

В январе 2004 г.:

Дебет 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств" Кредит 60

- 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - отражены затраты на покупку торгового павильона;

Дебет 19 Кредит 60

- 90 000 руб. - учтен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 590 000 руб. - оплачен торговый павильон.

В марте 2004 г.:

Дебет 01 субсчет "Недвижимость, по которой не зарегистрировано право собственности" Кредит 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств"

- 500 000 руб. - торговый павильон, который введен в эксплуатацию и по которому поданы документы на госрегистрацию, учтен в составе основных средств;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 90 000 руб. - принят к вычету НДС по торговому павильону.

Отметим, что именно налоговики настаивают на том, что НДС нельзя принять к вычету до тех пор, пока имущество не учтено на счете 01. В принципе, их мнение можно оспорить. В п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ сказано, что вычет можно применить "...после принятия на учет данных основных средств...". Как видите, здесь не уточняется, на каком именно счете должно быть оприходовано имущество. Но свою точку зрения фирме наверняка придется отстаивать в суде. Причем арбитражная практика, сложившаяся по этой проблеме, неоднозначна. Одни суды принимают сторону налоговиков. Пример - Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 февраля 2003 г. N А52/2718/2002/2. Другие же поддерживают налогоплательщиков (Постановление ФАС Уральского округа от 6 мая 2003 г. N Ф09-1242/2003-АК, Постановление ФАС Московского округа от 22 июля 2002 г. N КА-А40/5624-02).

Налог на прибыль

По общему правилу в налоговом учете имущество можно амортизировать со следующего месяца после того, как его начали использовать (п.2 ст.259 Налогового кодекса РФ). Однако к объектам, на которые необходимо регистрировать право собственности, Налоговый кодекс РФ предъявляет дополнительное требование, а именно: амортизацию можно начислять лишь с того месяца, в котором фирма подаст документы на госрегистрацию (п.8 ст.258 Налогового кодекса РФ). Причем здесь важно, чтобы регистрирующий орган принял эти документы - ведь если бумаги оформлены неверно, чиновники могут вернуть их на доработку.

В бухгалтерском учете фирма также вправе начислять амортизацию со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию. И тоже лишь при условии, что документы на регистрацию уже поданы. Это закреплено в п.52 Методических указаний. При этом не важно, на каком счете "висит" недвижимость - 01 или 08.

Таким образом, если стоимость объекта, срок использования и метод амортизации в налоговом и бухгалтерском учете одинаковые, то рассчитывать налог на прибыль можно, используя данные бухучета.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. Напомним, что ООО "Тайм" ввело торговый павильон в эксплуатацию в январе 2004 г. Вновь рассмотрим два варианта - в зависимости от месяца, в котором были поданы документы на регистрацию.

1. ООО "Тайм" подало документы на регистрацию в январе 2004 г.

Значит, фирма имеет право начислять амортизацию по павильону и в бухгалтерском, и в налоговом учете с февраля 2004 г.

2. ООО "Тайм" подало документы на госрегистрацию в марте 2004 г.

В этом случае ООО "Тайм" может амортизировать павильон только с марта 2004 г., причем как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Отметим, что требование к госрегистрации не применяется к основным средствам, которые введены в эксплуатацию до 31 января 1998 г. Такая норма содержится в п.7 ст.10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ (в ред. Федерального закона от 7 июля 2003 г. N 117-ФЗ). Поэтому все фирмы, у которых есть незарегистрированная недвижимость, введенная в эксплуатацию до конца января 1998 г., могут включать амортизацию по таким объектам в расходы при расчете налога на прибыль.

Налог на имущество

Как известно, с 2004 г. налогом на имущество облагаются только основные средства (п.1 ст.374 Налогового кодекса РФ). А точнее, те объекты, которые числятся в бухучете на счетах 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

То есть пока недвижимость учитывается на счете 08, она не облагается налогом на имущество. В итоге складывается такая ситуация: продавец продает недвижимость покупателю и списывает ее со своего баланса в день отгрузки. С этого момента он перестает платить налог за проданное имущество.

В свою очередь, покупатель приходует объект на счете 08. И может здесь учитывать недвижимость до тех пор, пока не получит свидетельство о госрегистрации права собственности. Как мы уже говорили, это позволяет делать п.52 Методических указаний. Таким образом, объект, который может стоить больших денег, выводится из-под налога на неопределенный период.

Естественно, обнаружив свою недоработку, налоговики забеспокоились - ведь потери для бюджета могут быть существенными. Так, в Управлении ресурсных платежей МНС России нам сообщили следующее: "Мы считаем, что, как только документы на госрегистрацию поданы и недвижимость введена в эксплуатацию, фирма не просто имеет право, а обязана учесть объект на счете 01 и платить налог на имущество. Однако даже это не решает всей проблемы. Ведь до того, как организация подаст документы на регистрацию, может пройти немало времени. Поэтому мы полагаем, что покупатель должен облагать недвижимость налогом на имущество с того месяца, в котором он отразил объект на счете 08. Планируем, что Минфин России выпустит соответствующие разъяснения".

Так что покупателям недвижимости, видимо, надо ждать нападок налоговиков. Однако касающиеся данной проблемы положения Налогового кодекса РФ и Методических указаний прописаны очень четко. А потому предприятиям не стоит соглашаться с неправомерными требованиями инспекторов.

Выбираем способ учета

Итак, расчет НДС и налога на имущество зависит от того, как фирма отразит недвижимость в бухгалтерском учете. Выводы, которые можно из этого сделать, мы привели ниже в схеме. Изучив ее, вы сможете выбрать наиболее выгодный для вашей организации способ учета. При этом в любом случае момент, когда следует начинать амортизировать объект, в бухгалтерском и налоговом учете совпадет, так как и в том и в другом учете начислять амортизацию можно лишь со следующего месяца после ввода имущества в эксплуатацию и при условии, что уже поданы документы на регистрацию права собственности.

     
                        —————————————————————————————————————¬  
           —————————————+Недвижимость введена в эксплуатацию,+—————————————¬
           |            | и документы поданы на регистрацию  |             |
           |            L—————————————————————————————————————             |
           |                                                               |
           |    —————————————————————————¬  —————————————————————————¬     |
           L———>|Учитывается на счете 01 |  |Учитывается на счете 08 |<—————
   

L----------T-------------- L----------T------------ ———— ¦ ¦

\ / \ /

     
   —————————————————————————————————————¬     —————————————————————————————————————¬
   |+ принять НДС к вычету можно раньше |     |+ откладывается уплата налога       |
   |  и без проблем с налоговиками      |     |  на имущество                      |
   +————————————————————————————————————+     +————————————————————————————————————+
   |— не получится отсрочить            |     |— НДС можно принять к вычету, лишь  |
   |  уплату налога на имущество        |     |  получив свидетельство, либо       |
   |                                    |     |  придется судиться с налоговиками  |
   L———————————————T—————————————————————     L—————————————————————T———————————————
   

¦ ¦

\ / \ /

     
   —————————————————————————————————————¬     —————————————————————————————————————¬
   |Вывод: выгодно, если недвижимость   |     |Вывод: выгодно, если недвижимость   |
   |оплачена — есть возможность принять |     |еще не оплачена. В этом случае      |
   |к вычету НДС                        |     |у фирмы нет права на вычет по НДС,  |
   L—————————————————————————————————————     |а потому есть смысл отсрочить уплату|
                                              |налога на имущество                 |
                                              L—————————————————————————————————————
   

И.А.Яшин

Аудитор ООО "РАЙТОН АУДИТ"

Е.И.Филипенко

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

25.02.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——