"Главбух". Приложение "Учет в туристической деятельности", N 1, 2004

КОМАНДИРОВКИ СОТРУДНИКОВ

Менеджеры турфирм часто выезжают в командировки, чтобы принять участие в специализированных выставках или рекламных турах, провести переговоры с российскими или зарубежными партнерами. Скажем сразу, что командировкой считается служебная поездка только тех сотрудников, с которыми у турфирмы заключен трудовой договор. Это следует из определения командировки, которое приведено в ст.166 Трудового кодекса РФ.

Командированному сотруднику выплачивают суточные, оплачивают проезд и проживание, возмещают некоторые другие расходы, например по оплате визы. Но больше всего вопросов вызывает, конечно же, выплата суточных и оплата проживания. Ведь при исчислении некоторых налогов эти выплаты принимаются по нормативам. Подробнее об этом мы и поговорим в нашей статье. Также мы разберем порядок предъявления к вычету из бюджета "входного" НДС по командировочным расходам.

"Входной" НДС по командировочным расходам

Услуги российских гостиниц, а также стоимость проезда в пределах России (включая услуги за пользование в поездах постельными принадлежностями) облагаются НДС. Как следует из п.7 ст.171 Налогового кодекса РФ, "входной" НДС по таким расходам организация может предъявить к вычету из бюджета (правда, это касается только тех расходов, которые принимаются для целей налогообложения прибыли).

При этом в п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ отмечено, что для вычета "входного" НДС у организации обязательно должны быть документы, подтверждающие уплату налога (например, квитанции к приходному кассовому ордеру или платежные поручения, в которых сумма НДС выделена отдельно), а также счета-фактуры.

Но когда командированный сотрудник сам оплачивает проживание в гостинице либо покупает проездные билеты, то счет-фактуру он не получает. Ведь в этом случае продавцу достаточно выдать покупателю (физическому лицу) лишь кассовый чек или бланк строгой отчетности (проездной документ). Как же быть в этом случае?

В п.42 Методических рекомендаций по применению гл.21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ (утверждены Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447) дается следующее разъяснение. "Входной" НДС по расходам на проезд в пределах России можно предъявить к вычету на основании билета, а счет-фактура в этом случае не нужен. А вот для вычета "входного" НДС по услугам гостиниц налоговые органы все же требуют не только расчетные документы, но и счет-фактуру. Однако арбитражные суды придерживаются иной точки зрения: при оплате услуг гостиниц подотчетным лицом счет-фактура необязателен. Такое мнение высказано, например, в Постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа от 17 июня 2003 г. N А48-306/03-19 <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Подробнее об этом Постановлении Федерального арбитражного суда Центрального округа читайте в рубрике "Налоговый спор предприятия" журнала "Главбух" N 16, 2003, с. 80.

Расходы, принимаемые в целях налогообложения прибыли

В целях налогообложения прибыли затраты на командировки включаются в состав прочих расходов (пп.12 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ). Данный подпункт содержит закрытый перечень командировочных расходов, которые можно принять при исчислении налога на прибыль. Это:

- оплата проезда работника к месту командировки и обратно <2>;

- расходы по найму жилого помещения (включая расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах, кроме расходов на обслуживание в барах, ресторанах и в номере и кроме расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные в пределах норм;

- расходы по оформлению и выдаче виз, паспортов, ваучеров, приглашений и других подобных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями, иные аналогичные платежи и сборы.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Об оплате проезда при загранкомандировках читайте в статье, опубликованной в журнале "Учет в туристической деятельности" N 1, 2003, с. 14.

Остановимся подробнее на выплате суточных и оплате за жилье.

Суточные

Нормы суточных утверждены Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (далее - Постановление N 93).

Как следует из пп."а" п.1 этого Постановления, суточные при командировках по России составляют 100 руб. за каждый день служебной поездки (независимо от того, какой размер суточных установлен в трудовом или коллективном договоре). А размеры суточных при загранкомандировках приведены в Приложении к Постановлению N 93.

Расходы по найму жилого помещения

Данные расходы возмещаются сотруднику по фактическим затратам, которые должны быть документально подтверждены. Это относится как к командировкам по территории России, так и к загранкомандировкам.

А как быть, если работник не смог предъявить документы об оплате жилья во время командировки? Тогда все выплаты, произведенные турфирмой в пользу работника, нельзя будет учесть в целях налогообложения. Никаких нормативов в данном случае не применяется, поскольку по требованию п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ все расходы, которые принимаются в целях налогообложения прибыли, должны быть документально подтверждены.

Пример 1. Директор туроператора "Альфа-Тур" (г. Курган) Симонова Р.Т. была в служебной командировке с 3 по 27 февраля 2004 г. 3 февраля она выехала поездом из Кургана в Москву и прибыла в столицу 5 февраля, где находилась до 10 февраля. 10 февраля Симонова вылетела во Францию. В этот же день она прилетела в Париж.

Из Парижа Симонова 14 февраля доехала поездом до Рима (Италия) и пробыла там до 19 февраля.

19 февраля Симонова вылетела из Рима в Барселону (Испания), откуда 24 февраля улетела обратно в Москву.

В Курган директор турагентства возвратилась поездом (выехав из Москвы 25 февраля). И прибыла в Курган 27 февраля.

Перед поездкой сотруднице выдали аванс на оплату проживания и суточные. На дату выдачи аванса официальный курс иностранных валют составлял:

- доллара США - 29,8 руб.;

- евро - 35,7 руб.

Суточные Симоновой выдали в размере 25 774,4 руб. (1100,0 + 24 674,4), в том числе:

- на время нахождения в командировке в России из расчета 100 руб. за каждый день, всего - 1100 руб. (100 руб. х 11 дн.);

- на время нахождения:

- во Франции суточные составят 248 долл. США (62 USD х 4 дн.);

- в Италии - 295 долл. США (59 USD х 5 дн.);

- в Испании - 285 долл. США (57 USD х 5 дн.).

Всего 828 долл. США (248 + 295 + 285). В пересчете на рубли это составит 24 674,4 руб. (828 USD х 29,8 руб/USD).

Для оплаты жилья во время командировки Симонова получила 56 074,1 руб. (11 079,0 + 44 995,1), в том числе:

- для оплаты гостиницы в г. Москве - 11 079 руб.;

- для оплаты гостиницы:

- в Париже - из расчета 107 евро в сутки или всего 428 евро (107 EUR х 4 дн.);

- в Риме - 83 евро в сутки или всего 415 евро (83 EUR х 5 дн.);

- в Барселоне - 100 долл. в сутки или всего 500 долл. США (100 USD х 5 дн.).

Таким образом, общая сумма расходов по найму жилья за границей будет равна 44 995,1 руб. (428 EUR х 35,7 руб/EUR + 415 EUR х 35,7 руб/EUR + 500 USD х 29,8 руб/USD).

Для упрощения примера мы не будем рассматривать порядок покупки авиабилетов для командированного сотрудника.

Вернувшись из командировки, Симонова представила в бухгалтерию авансовый отчет, приложив к нему счета за проживание из гостиниц. Предположим, что на дату утверждения авансового отчета курс иностранных валют не изменился.

В учете турфирмы бухгалтер сделает следующие проводки.

Перед началом командировки Симоновой:

Дебет 71 субсчет "Расчеты в рублях"

Кредит 50 субсчет "Касса в рублях"

- 12 179 руб. (1100 + 11 079) - выданы Симоновой в рублях суточные и деньги для оплаты проживания в Москве;

Дебет 71 субсчет "Расчеты в долларах США"

Кредит 50 субсчет "Касса в долларах США"

- 39 574,4 руб. (24 674,4 руб. + 500 USD х 29,8 руб/USD) - выданы <3> Симоновой в долларах США суточные и деньги для оплаты проживания за границей;

Дебет 71 субсчет "Расчеты в евро"

Кредит 50 субсчет "Касса в евро"

- 30 095,1 руб. ((428 EUR + 415 EUR) х 35,7 руб/EUR) - выданы Симоновой евро для оплаты проживания за границей.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Вместо наличной иностранной валюты командированному сотруднику могут выдаваться дорожные чеки. Подробнее об этом читайте в статье "Дорожные чеки для загранкомандировок", опубликованной в журнале N 4, 2003, с. 16.

После возвращения Симоновой из командировки:

Дебет 20 Кредит 71 субсчет "Расчеты в рублях"

- 10 488,98 руб. (12 179 руб. - 11 079 руб. х 18% : 118%) - отражены командировочные расходы Симоновой в рублях (суточные, проживание в Москве);

Дебет 19 Кредит 71 субсчет "Расчеты в рублях"

- 1690,02 руб. (11 079 руб. х 18% : 118%) - отражен НДС по расходам по проживанию;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 1690,02 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС по расходам по проживанию;

Дебет 20 Кредит 71 субсчет "Расчеты в долларах США"

- 39 574,4 руб. - отражены командировочные расходы в долларах США (суточные, проживание за границей);

Дебет 20 Кредит 71 субсчет "Расчеты в евро"

- 30 095,1 руб. - отражены командировочные расходы в евро (проживание за границей).

Налог на доходы физических лиц

Согласно п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ, в доход работника, подлежащий налогообложению, не включаются следующие выплаты, связанные с командировкой:

- суточные в пределах норм, установленных действующим законодательством;

- расходы на проезд;

- сборы за услуги аэропортов и комиссионные сборы;

- расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок;

- расходы на провоз багажа;

- расходы по найму жилого помещения;

- расходы по оплате услуг связи;

- расходы по получению и регистрации загранпаспорта;

- расходы по получению виз;

- расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Суточные

Как указано в п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ, суточные не включаются в совокупный доход работника, если они выплачены в пределах установленных норм. Для загранкомандировок такие нормы приведены в Приказе Минфина России от 12 ноября 2001 г. N 92н. Надо сказать, что эти нормы полностью совпадают с теми, которые приведены в Постановлении N 93 и применяются для целей налогообложения прибыли. Исключение - норма суточных для Афганистана (в целях налогообложения прибыли она составляет 65 долл. США в день, в целях налога на доходы физических лиц - 97 долл. США).

Что касается командировок по территории России, то норма суточных (в размере 100 руб. за каждый день командировки) установлена только для бюджетных учреждений и приведена в Постановлении Правительства РФ от 2 октября 2002 г. N 729. Для всех остальных организаций размеры суточных, которые не будут учитываться в целях налогообложения, должны устанавливаться в трудовом договоре. Такие же разъяснения приведены в Письме МНС России от 23 июля 2003 г. N 04-2-07/510-Я358 <4>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Разъяснения по поводу налогообложения суточных давала руководитель департамента налогообложения доходов и имущества физических лиц МНС России Акимова В.М. в интервью, опубликованном в приложении N 3, 2003, с. 10.

Отдельно хотелось бы остановиться на том, где нужно закрепить размер суточных: в коллективном договоре, или локальном нормативном акте организации (как того требует ст.168 Трудового кодекса РФ), или в трудовом договоре (как это указано в Письме МНС России N 04-2-07/510-Я358).

Нормы Трудового кодекса РФ превалируют над указаниями, содержащимися в письмах МНС России. Однако, чтобы избежать проблем с налоговыми органами, можно порекомендовать руководству турфирмы закреплять размеры суточных и в коллективном, и в трудовом договоре.

Расходы по найму жилого помещения

Эти расходы возмещаются работнику по фактическим затратам. Причем все выплаченные суммы не будут учитываться в целях налогообложения.

Другое дело, если работник не представил документов, подтверждающих расходы по найму жилья. В этом случае, как сказано в п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ, расходы возмещаются по установленным нормам. Для загранкомандировок такие нормы приведены в Приказе Минфина России от 4 марта 2002 г. N 15н. Для командировок по территории России в настоящее время нормы действуют лишь для бюджетников. Получается, что если работник турфирмы не представил документов, подтверждающих его расходы по проживанию во время командировки по России, то в его налогооблагаемый доход будет включена вся сумма, возмещенная турфирмой по оплате жилья.

Пример 2. Воспользуемся условиями предыдущего примера.

В данном случае суточные за время нахождения Симоновой в командировке были выплачены по тем нормам, которые установлены в Приказе Минфина России N 92н. Суточные за время нахождения в командировке в России были выплачены из расчета 100 руб. Если такой размер суточных установлен в трудовом договоре с работником, то выплаченные суммы не нужно включать в его совокупный налогооблагаемый доход.

Выплаты, связанные с оплатой за проживание директора во время командировки, также не будут включаться в ее совокупный налогооблагаемый доход. Ведь все расходы по проживанию были подтверждены документально, поэтому они возмещаются по фактическим расходам.

ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ

Согласно пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ, ЕСН не облагаются компенсационные выплаты, установленные законодательством. Перечень командировочных расходов, которые не включаются в облагаемую базу по ЕСН, аналогичен перечню, установленному для налога на доходы физических лиц. Причем для ЕСН будут действовать те же нормы суточных и расходов по найму жилого помещения, о которых мы говорили в предыдущем разделе.

Если же турфирма выплатит своему работнику суточные или оплатит наем жилья сверх установленных норм, то суммы сверхнормативных выплат не будут облагаться ЕСН и страховыми взносами в Пенсионный фонд РФ. Это возможно, если такие выплаты произведены за счет прибыли турфирмы, оставшейся после налогообложения. Так сказано в п.3 ст.236 Налогового кодекса РФ.

Пример 3. Продолжим примеры 1 и 2.

В данном случае на все выплаты, произведенные Симоновой в связи с командировкой, начислять ЕСН и взносы в Пенсионный фонд РФ не нужно. Ведь суточные были выплачены по установленным нормам, а расходы по найму жилого помещения турфирма возместила работнику по фактическим затратам, подтвержденным документально.

Если сотрудник направлен в рекламный тур

Участники рекламных туров чаще всего обеспечиваются питанием, которое входит в стоимость тура. Поэтому работнику суточные выплачиваются только в размере 30 процентов от установленной нормы. Так предусмотрено в п.3 Постановления Правительства РФ от 1 декабря 1993 г. N 1261 "О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств".

Выплаты сверх этой суммы будут считаться сверхнормативными. Хотя напомним, что в целях исчисления налога на доходы физических лиц турфирма может не включать в совокупный доход работника суточные в любом размере, который закреплен в трудовом и коллективном договоре.

Н.Н.Шишкоедова

Доцент кафедры "Бухгалтерский учет и аудит"

Курганского социально-экономического института

Подписано в печать

19.02.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——