"Аудиторские ведомости", N 3, 2004

Вопрос: Организация приобретает железнодорожные билеты по поручению заказчиков. Дополнительно в стоимости билетов организация оплачивает сервисный сбор. Стоимость билета и сервисного сбора отражается в документах отдельной строкой. С покупателей также взимается сервисный сбор, превышающий сервисный сбор поставщика. В документах, оформленных организацией, он также выделяется отдельной строкой. Как эти операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете?

Ответ: Согласно п.1 ст.1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. Статьей 1011 ГК РФ определено, что к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные гл.49 "Поручение" или гл.51 "Комиссия" ГК РФ, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям гл.52 "Агентирование" ГК РФ или существу агентского договора. В рассматриваемом случае организация, приобретая железнодорожные билеты, действует от своего имени, следовательно, к правоотношениям сторон применяются правила, установленные гл.51 "Комиссия".

В соответствии со ст.1001 гл.51 комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения (в рассматриваемой ситуации - собственный сервисный сбор организации) возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы (т.е. возместить и стоимость билета, и сервисный сбор, взимаемый продавцом билетов).

Железнодорожный билет, приобретенный комиссионером за счет комитента, является собственностью последнего (п.1 ст.996 ГК РФ) и учитывается организацией (комиссионером) на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" по цене, предусмотренной передаточным документом.

Перечисление денежных средств поставщику билетов отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета".

Расходы, произведенные организацией по исполнению договора комиссии за счет комитента, отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом", в корреспонденции с кредитом счета 60. В данном случае такими расходами являются плата за приобретенные билеты и сервисный сбор.

По исполнении поручения организация обязана представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст.999 ГК РФ). Согласно п.1 ст.991 ГК РФ организация имеет право на вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре.

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка, связанная с оказанием услуг (в данном случае посреднических услуг), является доходом от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором между организацией и комитентом-заказчиком (п.6 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от оказания посреднических услуг отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции в рассматриваемом случае с дебетом счета 76, субсчет "Расчеты с комитентом".

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ операции по реализации услуг на территории Российской Федерации признаются объектом обложения НДС. Организация при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договора поручения, договора комиссии или агентского договора определяет налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ею в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанного договора (п.1 ст.156 НК РФ).

Сумма НДС, причитающаяся к получению от комитента и уплате в бюджет, учитывается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В соответствии с п.3 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, комиссионеры хранят счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным для комитента билетам, в журнале учета полученных счетов-фактур. Организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договору комиссии, в книге продаж регистрирует счета-фактуры, выставленные комитенту при передаче ему приобретенных товаров по договору комиссии в части дохода, полученного ею в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении данного договора (п.24 Правил и п.3 Письма МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость").

В целях налогообложения прибыли у организации-посредника не учитываются доходы в виде денежных средств, поступивших в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров (пп.9 п.1 ст.251 НК РФ). При этом в составе расходов не учитывается имущество (включая денежные средства), переданное комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров (п.9 ст.270 НК РФ).

Доходом от реализации у организации-посредника признается выручка от реализации посреднических услуг, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за оказанные услуги, за вычетом налогов, предъявленных покупателю (п.1 ст.248, п.п.1, 2 ст.249 НК РФ). В соответствии с п.3 ст.271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата оказания услуг, определяемая по правилам п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Л.К.Гаврилюк

Аудитор

консалтинговой группы

"Что делать Консалт"

Подписано в печать

13.02.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——