"Российский налоговый курьер", N 4, 2004

НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ ПО НДС ПРИ РАСЧЕТАХ НАЛИЧНЫМИ

Можно ли принять "входной" НДС к вычету, если товары (работы, услуги) оплачены наличными, а продавец не выдал кассовый чек? Это, пожалуй, один из самых актуальных вопросов по НДС с тех пор, как вступил в силу Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ. Ответ на него вы найдете в этой статье.

До вступления в действие Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) применение контрольно-кассовых машин было обязательным только при расчетах с населением (включая индивидуальных предпринимателей). Теперь же согласно п.1 ст.2 данного Закона контрольно-кассовая техника (ККТ) должна применяться при расчетах и с юридическими лицами.

Счет-фактура обязателен

По общему правилу сумма НДС предъявляется покупателю дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг). Так сказано в п.1 ст.168 НК РФ. Как требует п.3 той же статьи, продавец обязан не позднее пяти дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) выставить соответствующий счет-фактуру.

Но из этого правила есть исключения. Организации и индивидуальные предприниматели розничной торговли и общественного питания, а также организации и индивидуальные предприниматели, выполняющие работы или оказывающие платные услуги непосредственно населению, счета-фактуры не выставляют. Для них обязанность по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считается выполненной, когда выдан кассовый чек или иной документ установленной формы (п.7 ст.168 НК РФ). В частности, к иным документам можно отнести бланки строгой отчетности.

Обратите внимание: если физическое лицо выступает от имени юридического лица, что подтверждено доверенностью на получение товарно-материальных ценностей, то продавец обязан выдать ему и счет-фактуру, и кассовый чек, подтверждающий оплату.

Аналогичная ситуация складывается и в том случае, если при покупке товаров (работ, услуг) индивидуальные предприниматели предъявляют свидетельство о государственной регистрации, тем самым подтверждая, что товары (работы, услуги) предназначены для осуществления предпринимательской деятельности.

При реализации юридическим лицам товаров (работ, услуг) за наличный расчет для использования их в предпринимательской деятельности продавец обязан выставить счет-фактуру. Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговый вычет производится на основании счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг). При этом в расчетных документах, в том числе реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой. Это установлено п.4 ст.168 НК РФ.

Таким образом, юридическое лицо - плательщик НДС вправе принять "входной" НДС к вычету при наличии счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями ст.169 НК РФ, и подтверждающего документа, в котором сумма налога выделена отдельной строкой.

Документы, подтверждающие уплату НДС

Теперь рассмотрим, каким должен быть этот подтверждающий документ при оплате товаров (работ, услуг) наличными деньгами.

На сегодняшний день этот вопрос регулируется двумя нормативными актами.

Первый - уже упоминавшийся выше Закон N 54-ФЗ. Согласно ст.5 этого Закона организации и индивидуальные предприниматели, применяющие ККТ, обязаны выдавать покупателям (клиентам) при наличных денежных расчетах и (или) расчетах с использованием платежных карт в момент оплаты кассовые чеки, отпечатанные контрольно-кассовой машиной.

Второй - это Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40. В соответствии с указанным Порядком прием наличных денег кассами предприятий производится по приходным кассовым ордерам, подписанным главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным распоряжением руководства предприятия. О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или уполномоченного лица и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата.

Законом N 54-ФЗ для отдельных случаев предусмотрены исключения. Первое - это выдача бланков строгой отчетности, приравненных к кассовому чеку, при оказании услуг населению (п.2 ст.2). А второе - возможность в силу специфики деятельности или особенностей местонахождения осуществлять наличные денежные расчеты без применения ККТ (п.3 ст.2). Здесь важно подчеркнуть следующее: бланки строгой отчетности выдаются вместо кассового чека только физическим лицам, то есть населению. Таким образом, если работник организации приобретает для нее товары (работы, услуги) по доверенности, ему должен быть выдан чек. Исключением здесь может быть оплата физическим лицом расходов по служебной командировке.

При реализации товаров (работ, услуг) за наличный расчет населению продавцы вместо счетов-фактур обязаны выдать покупателю кассовый чек или бланк строгой отчетности. При этом на основании п.6 ст.168 Кодекса сумма НДС в чеке не выделяется.

Вместе с тем, как было указано выше, для обоснования права на вычет сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) за наличный расчет, документом, подтверждающим фактическую уплату сумм налога, является кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС. Также отдельной строкой НДС должен быть выделен в счете-фактуре. Кроме того, в строке 5 счета-фактуры указываются порядковый номер чека и дата покупки.

Эти счета-фактуры продавец регистрирует в книге продаж. Показания лент контрольно-кассовой техники, соответствующие счетам-фактурам, в книге продаж не регистрируются.

При этом, если НДС выделен отдельной строкой в счете-фактуре, но не выделен в кассовом чеке, то к вычету данную сумму налога принять нельзя. Однако если сумма НДС указана в квитанции к приходному кассовому ордеру, выданной продавцом вместе с чеком и счетом-фактурой, у налоговых органов не будет оснований для отказа в применении налогового вычета.

На практике нередки ситуации, когда контрольно-кассовая техника не выделяет на чеке сумму НДС отдельной строкой. В этом случае налогоплательщики самостоятельно вписывают ее от руки, заверяют подписями уполномоченных лиц и печатью организации.

Но это неправильно. Статьей 5 Закона N 54-ФЗ установлена обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих ККТ, выдать отпечатанные этой техникой кассовые чеки. То есть возможность заполнения каких-либо реквизитов кассового чека от руки не предусмотрена.

Следовательно, если кассовый аппарат продавца товаров (работ, услуг) не выделяет НДС отдельной строкой, то для обоснования права на вычет выделение рукописным текстом в кассовом чеке суммы НДС, подтверждающей ее фактическую уплату продавцу, недостаточно.

А если кассового чека нет?

На практике нередко возникают вопросы по применению налоговых вычетов на основании квитанций, выдаваемых к приходному кассовому ордеру. В этой ситуации нужно исходить из следующего.

После вступления в силу Закона N 54-ФЗ Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40, изменен не был. Для упорядочения ведения кассовых операций Госкомстат России своим Постановлением от 18.08.1998 N 88 утвердил согласованные с Минфином России и Минэкономики России унифицированные формы первичной учетной документации. В частности, по учету кассовых операций - форму N КО-1 "Приходный кассовый ордер". И в приходном кассовом ордере, и в квитанции к нему есть строка, предусматривающая выделение суммы НДС. То есть приходно-кассовый ордер и квитанция к нему отвечают всем требованиям, предъявляемым Налоговым кодексом к документам, подтверждающим факт уплаты НДС.

Однако Государственная межведомственная экспертная комиссия по контрольно-кассовым машинам (ГМЭК) отметила на своем заседании следующее. Только квитанция к приходному кассовому ордеру, на которой есть напечатанный контрольно-кассовой машиной полноразмерный фискальный оттиск, соответствует требованиям, предъявляемым к вкладному (подкладному) документу, приравненному к чеку согласно Постановлению Правительства РФ от 07.08.1998 N 904. Об этом сказано в п.1 разд.IV Протокола заседания ГМЭК от 12.09.2003 N 3/75-2003.

Однако форма полноразмерного фискального оттиска еще не утверждена. Поэтому складывается ситуация, когда, с одной стороны, прием наличных денег за приобретенные товары (работы, услуги) через кассу продавца нужно в обязательном порядке подтвердить чеком ККТ, а с другой - эта же операция должна быть оформлена приходным кассовым ордером. При этом покупателю обязательно нужно выдать квитанцию к приходному кассовому ордеру, оформленную в установленном порядке.

В этом случае для подтверждения права на вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным за наличный расчет, кассовый чек обязателен, если имеются иные обязательные документы (счет-фактура). Квитанция к приходному кассовому ордеру с выделенной в ней отдельной строкой суммой НДС обязательна для оформления, но в условиях действия Закона N 54-ФЗ ее недостаточно для принятия указанной суммы налога к вычету. Как сказано выше, на квитанции к приходному кассовому ордеру должен быть полноразмерный фискальный оттиск, напечатанный ККТ. Только при этом условии квитанция соответствует требованиям, предъявляемым к вкладному (подкладному) документу, приравненному к чеку.

Налоговые вычеты по командировочным расходам

Отдельного внимания заслуживают вопросы применения налоговых вычетов по расходам на командировки, которые сотрудники осуществляют за наличный расчет.

Согласно п.7 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки. В них включаются расходы:

- по проезду к месту служебной командировки и обратно;

- на пользование постельными принадлежностями в поездах;

- на наем жилого помещения.

Порядок применения налоговых вычетов установлен п.1 ст.172 НК РФ. В нем сказано, что налоговые вычеты производятся в том числе на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.п.3 и 6 - 8 ст.171 Кодекса. К числу иных документов относятся также и бланки строгой отчетности.

Отметим, что Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также Порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством РФ (п.2 ст.2 Закона N 54-ФЗ). Однако до сих пор этот порядок не разработан, и новые формы бланков строгой отчетности не утверждены.

В связи с этим Минфин России выпустил Письмо от 14.07.2003 N 16-00-2/24 "Об использовании документов строгой отчетности при осуществлении расчетов с населением". В нем сказано, что до выхода соответствующего постановления Правительства РФ продолжают действовать утвержденные ранее бланки строгой отчетности (квитанции, путевки, билеты, талоны и т.п.).

Обратите внимание: чтобы подтвердить правомерность применения налогового вычета по таким расходам, как наем жилого помещения (в гостиницах), проезд к месту служебной командировки и обратно, включая пользование постельными принадлежностями, нужно иметь бланк строгой отчетности с выделенной в нем отдельной строкой суммой НДС. Если такого бланка нет, вычет производится на основании счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога. О том, какими должны быть подтверждающие документы, сказано выше.

Эта позиция изложена в п.42 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 (в ред. Приказа от 26.12.2003 N БГ-3-03/721).

Обратите внимание: по услугам гостиниц "входной" НДС можно принять к налоговому вычету только при наличии бланка строгой отчетности по форме N 3-Гм, утвержденной Приказом Минфина России от 13.12.1993 N 121.

Для правомерного применения налогового вычета сумма налога в этом бланке должна быть выделена отдельной строкой.

Если же счет гостиницы оформлен другим бланком или бланка нет, налоговый вычет производится только на основании счета-фактуры и иных документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога (в том числе чека ККТ).

О.С.Думинская

Советник налоговой службы РФ

III ранга

Департамент косвенных налогов

МНС России

Подписано в печать

03.02.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——