"Главбух". Приложение "Учет в строительстве", N 1, 2004

РАСХОДЫ ПО НАБОРУ РАБОТНИКОВ

Информацию о вакансиях организации чаще всего размещают в специализированных газетах или журналах. Иногда сотрудников подбирают с помощью кадровых агентств. В первом случае организация оплачивает публикацию объявления, во втором - услуги кадрового агентства. А если на работу пригласили иногороднего, то чаще всего организация берет на себя расходы по его переезду на новое место работы, а также предоставляет бесплатное жилье. В статье мы поговорим о том, как учесть подобные расходы в бухгалтерском и налоговом учете, а также о том, можно ли принять к вычету "входной" НДС по этим расходам.

Как учесть расходы,

связанные с набором работников

В бухучете затраты, связанные с набором персонала, признаются расходами по обычным видам деятельности. Это следует из п.п.5 и 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н. Правда, при этом необходимо, чтобы одновременно выполнялись условия, перечисленные в п.16 ПБУ 10/99, а именно:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием нормативных актов или обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате операции уменьшатся экономические выгоды организации.

Таким образом, до тех пор пока объявление о вакансии не будет опубликовано в СМИ или же не будет подписан акт приемки-передачи оказанных услуг с кадровым агентством, уплаченные суммы нужно отразить в учете организации как выданный аванс.

В целях налогообложения прибыли затраты по набору работников, в том числе плата кадровым агентствам, включаются в состав прочих расходов (пп.8 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. ООО "Стройсервис" обратилось в кадровое агентство "Персона" с заявкой на подбор прораба. В соответствии с договором, заключенным 16 января 2004 г., агентство "Персона" должно подобрать кандидата в сроки с 19 по 30 января 2004 г. Услуги агентства стоят 3540 руб. (в том числе НДС - 540 руб.). При этом 70 процентов оплаты ООО "Стройсервис" вносит наличными в кассу агентства 16 января 2004 г., а остальная часть вносится наличными 30 января 2004 г. Договор был исполнен надлежащим образом.

Бухгалтер ООО "Стройсервис" сделал в учете организации следующие проводки.

16 января 2004 г.:

Дебет 71 Кредит 50

- 2478 руб. (3540 руб. х 70%) - выданы под отчет деньги лицу, уполномоченному заключить договор и оплатить услуги кадрового агентства "Персона";

Дебет 60 субсчет "Расчеты по выданным авансам" Кредит 71

- 2478 руб. - отражена уплата аванса кадровому агентству "Персона".

30 января 2004 г.:

Дебет 71 Кредит 50

- 1062 руб. (3540 - 2478) - выданы под отчет деньги лицу, уполномоченному подписать акт приемки-передачи оказанных услуг и оплатить услуги кадрового агентства "Персона";

Дебет 26 Кредит 60 субсчет "Расчеты с кадровым агентством"

- 3000 руб. (3540 - 540) - отражены расходы по подбору прораба через кадровое агентство;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты с кадровым агентством"

- 540 руб. - отражен НДС по расходам, связанным с подбором прораба;

Дебет 60 субсчет "Расчеты с кадровым агентством" Кредит 60 субсчет "Расчеты по выданным авансам"

- 2478 руб. - зачтен аванс, ранее выданный кадровому агентству;

Дебет 60 субсчет "Расчеты с кадровым агентством" Кредит 71

- 1062 руб. - оплачена оставшаяся часть стоимости услуг кадрового агентства;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 540 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС по расходам на подбор прораба.

Бухгалтер ООО "Стройсервис" сможет учесть 3000 руб. в целях налогообложения прибыли.

Что делать,

если организация не нашла работника

В этом случае в бухучете расходы по набору работников будут отражены так же, как и в примере, описанном в предыдущем разделе. Ведь фактически эти расходы были произведены. И у организации есть все основания для их признания на основании требований, перечисленных в п.16 ПБУ 10/99.

По-иному обстоит дело с признанием данных расходов в целях налогообложения прибыли. Обратимся к п.6 разд.5.4 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса РФ (утв. Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729, далее - методички). Здесь сказано, что расходы, связанные с набором персонала, не учитываются для целей налогообложения, если организация фактически не произвела набор работников. Свою позицию МНС России объясняет тем, что подобные расходы нельзя рассматривать как экономически оправданные.

В этом случае в учете строительной организации возникают постоянные налоговые обязательства, поскольку сумма расходов, признаваемых для целей бухгалтерского учета, превышает сумму расходов, принимаемых для целей налогообложения прибыли. Это следует из п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

А можно ли принять к вычету НДС по расходам, которые не принимаются для целей налогообложения прибыли? Для того чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к пп.1 п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ. Так, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории России для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, подлежат вычету. Нельзя возместить из бюджета НДС в случаях, перечисленных в п.2 ст.170 Налогового кодекса РФ. Это приобретение товаров (работ, услуг):

- для производства и реализации продукции (работ, услуг), освобожденных от налогообложения;

- для производства и реализации продукции (работ, услуг), местом реализации которых не является территория РФ;

- для производства и реализации продукции (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются объектом налогообложения (не признаются реализацией);

- лицом, которое не является плательщиком НДС или получило освобождение от уплаты НДС.

При этом, согласно п.7 ст.171 Налогового кодекса РФ, факт принятия расходов для целей налогообложения прибыли влияет на возмещение НДС только в отношении нормируемых затрат (например, командировочных и представительских).

Получается, что, даже если расходы по набору персонала не оправдались и организация так и не приняла на работу сотрудника, "входной" НДС по таким расходам все равно можно принять к вычету из бюджета. Аналогичную точку зрения нам высказали по данному вопросу в МНС России.

Пример 2. Изменим условия примера 1. Предположим, что кандидатуры на должность прораба, предложенные кадровым агентством "Персона", не устроили руководство ООО "Стройсервис". В соответствии с условиями договора ООО "Стройсервис" должно заплатить кадровому агентству вознаграждение в сумме 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.).

Бухгалтер ООО "Стройсервис" сделал в учете следующие проводки.

16 января 2004 г.:

Дебет 71 Кредит 50

- 2478 руб. - выданы под отчет деньги лицу, уполномоченному заключить договор и оплатить услуги кадрового агентства "Персона";

Дебет 60 субсчет "Расчеты по выданным авансам" Кредит 71

- 2478 руб. - отражена уплата аванса кадровому агентству "Персона".

30 января 2004 г.:

Дебет 26 Кредит 60 субсчет "Расчеты с кадровым агентством"

- 1000 руб. (1180 - 180) - отражены расходы по подбору кадров через агентство;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты с кадровым агентством"

- 180 руб. - учтен НДС по расходам по подбору кадров через агентство;

Дебет 60 субсчет "Расчеты с кадровым агентством" Кредит 60 субсчет "Расчеты по выданным авансам"

- 1180 руб. - зачтен аванс, выданный ранее кадровому агентству;

Дебет 71 Кредит 60 субсчет "Расчеты по выданным авансам"

- 1298 руб. (2478 - 1180) - возвращена часть аванса;

Дебет 50 Кредит 71

- 1298 руб. - сданы в кассу денежные средства, возвращенные кадровым агентством;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 180 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС по расходам по подбору кадров через агентство;

Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 240 руб. (1000 руб. х 24%) - отражено постоянное налоговое обязательство.

При этом 1000 руб. нельзя включить в расходы в целях налогообложения прибыли.

Однако в некоторых случаях положения п.6 разд.5.4 методичек противоречат иным нормативным актам. В частности, это касается случаев, когда организация принимает на работу управленческий персонал (например, генерального или финансового директора). Ведь прежде чем заключать с ними договор, организация должна запросить информацию о том, не дисквалифицированы ли данные лица (п.2 ст.32.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях).

Такую информацию предоставляет Федеральная служба России по финансовому оздоровлению и банкротству (ФСФО), но за плату - 1 МРОТ, или 100 руб. за каждую справку (п.4 Постановления Правительства РФ от 11 ноября 2002 г. N 805).

Если же организация не сделает такого запроса и заключит договор с дисквалифицированным лицом, то с нее будет взыскан штраф в размере 100 000 руб. (1000 МРОТ). Размер этого штрафа установлен в п.2 ст.14.23 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Получается, что на каждого кандидата организация будет запрашивать информацию в ФСФО, но на работу возьмет лишь одного из них. Как следует из п.6 разд.5.4 методичек, плата, внесенная за непринятых кандидатов, не должна приниматься для целей налогообложения прибыли. Однако если организация не сделает запрос и примет на работу дисквалифицированного кандидата, то на нее может быть наложен штраф. Поэтому в данном случае расходы, связанные с получением информации о кандидатах, можно принять для целей налогообложения прибыли. Аналогичные разъяснения мы получили в МНС России.

Пример 3. ОАО "Строй-Арсенал" подбирает кандидата на должность генерального директора. Объявление об этом разместили в журнале "Персонал Плюс". За публикацию заплатили 5900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.). Услуги были оплачены авансом.

В ОАО "Строй-Арсенал" обратились 20 кандидатов. На собеседованиях отобрали пять потенциальных работников. На них ОАО "Строй-Арсенал" запросило информацию о дисквалификации в ФСФО, уплатив 500 руб. Согласно полученной информации ни один из кандидатов не имеет дисквалификации.

В итоге ОАО "Строй-Арсенал" приняло на работу одного из пяти кандидатов.

Бухгалтер ОАО "Строй-Арсенал" отразит данную операцию в учете следующими проводками:

Дебет 60 субсчет "Расчеты по выданным авансам" Кредит 51

- 5900 руб. - перечислен аванс за рекламное объявление в журнале "Персонал Плюс";

Дебет 26 Кредит 60 субсчет "Расчеты с журналом"

- 5000 руб. (5900 - 900) - отражены расходы на публикацию объявления в журнале;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты с журналом"

- 900 руб. - отражен НДС;

Дебет 60 субсчет "Расчеты с журналом" Кредит 60 субсчет "Расчеты по выданным авансам"

- 5900 руб. - зачтен аванс, перечисленный ранее за рекламное объявление;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 900 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС;

Дебет 26 Кредит 76 субсчет "Расчеты по внесению платы за информацию ФСФО"

- 500 руб. - отражены расходы по получению информации из ФСФО о наличии дисквалификации у кандидатов;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по внесению платы за информацию ФСФО" Кредит 51

- 500 руб. - перечислены платежи за получение информации из ФСФО о наличии дисквалификации у кандидатов.

При этом ОАО "Строй-Арсенал" при исчислении налога на прибыль сможет учесть в составе прочих расходов 5500 руб. (5000 + 500).

Если организация приглашает

на работу иногороднего сотрудника

При приеме на работу иногороднего жителя у организации могут возникнуть дополнительные расходы. Ведь работнику вместе с семьей придется переехать в другой город, а это значит, что ему понадобятся жилье, деньги на переезд и т.д. Должна ли строительная компания оплачивать такие расходы иногороднего работника?

В соответствии со ст.169 Трудового кодекса РФ, если гражданин переезжает на работу в другую местность по предварительной договоренности с работодателем, то этому гражданину возмещаются:

- расходы по переезду как самого гражданина, так и членов его семьи, а также по провозу имущества (кроме случаев, когда работодатель предоставляет работнику средства передвижения);

- расходы по обустройству на новом месте жительства.

Конкретные размеры возмещения этих расходов определяются соглашением сторон. Однако они не могут быть ниже размеров, установленных Правительством РФ для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Минимальные размеры возмещения расходов иногороднего работника утверждены Постановлением Правительства РФ от 2 апреля 2003 г. N 187 "О размерах возмещения организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность".

Так, расходы по переезду работника и членов его семьи (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов, расходы за пользование в поездах постельными принадлежностями) возмещаются в размере фактических расходов, но не выше стоимости проезда:

- железнодорожным транспортом - в купейном вагоне скорого фирменного поезда;

- водным транспортом - в каюте V группы морского судна регулярных транспортных линий и линий с комплексным обслуживанием пассажиров, в каюте II категории речного судна всех линий сообщения, в каюте I категории судна паромной переправы;

- воздушным транспортом - в салоне эконом-класса;

- автомобильным транспортом - в автотранспорте общего пользования (кроме такси).

Если у работника нет подтверждающих документов на проезд, то расходы возмещаются по стоимости проезда:

- железнодорожным транспортом - в плацкартном вагоне пассажирского поезда;

- водным транспортом - в каюте Х группы морского судна регулярных транспортных линий и линий с комплексным обслуживанием пассажиров, в каюте III категории речного судна всех линий сообщения;

- автомобильным транспортом - в автобусе общего типа.

Затраты на провоз имущества железнодорожным, водным и автомобильным транспортом (общего пользования) в количестве до 500 кг на работника и до 150 кг на каждого переезжающего члена его семьи возмещаются в размере фактических расходов, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозки грузов железнодорожным транспортом. Если имущество перевозилось иным транспортом, то расходы возмещаются по цене провоза имущества воздушным транспортом от ближайшей к месту работы железнодорожной станции или от ближайшего морского либо речного порта, открытого для навигации в данное время.

Затраты на обустройство работника по новому месту жительства возмещаются в размере его месячного должностного оклада (месячной тарифной ставки) по новому месту работы, а на каждого переезжающего члена семьи - в размере 1/4 должностного оклада (месячной тарифной ставки) по новому месту работы сотрудника.

И за каждый день нахождения работника в пути к новому месту работы ему выплачивают суточные в размере 100 руб.

А вот организации, расположенные в районах Крайнего Севера или приравненных к ним местностях, обязаны предоставить прибывшим из других регионов России работникам, с которыми заключили трудовой договор, следующие гарантии и компенсации:

- единовременное пособие в размере двух должностных окладов (месячных тарифных ставок) и единовременное пособие на каждого прибывающего с ним члена семьи в размере 0,5 должностного оклада (месячной тарифной ставки) работника;

- оплату проезда работника и членов его семьи в пределах России по фактическим расходам, а также оплату провоза багажа (не свыше 5 т на семью) по фактическим расходам, но не свыше тарифов, предусмотренных для перевозки железнодорожным транспортом;

- оплачиваемый отпуск продолжительностью семь календарных дней.

В некоторых случаях работодатель также обязан предоставить работнику бесплатное жилье. Например, согласно ст.18 Закона РФ от 19 февраля 1993 г. N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях", работодатель обязан обеспечить своего сотрудника и членов его семьи жильем. Если же он не может этого сделать, то работнику должны возмещаться расходы по найму (приобретению) жилья по нормам, определенным Правительством РФ.

С выплат, произведенных иногороднему сотруднику в связи с его переездом на работу в другую местность, не нужно удерживать налог на доходы физических лиц (п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ). На эти выплаты также не нужно начислять ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ (пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ). Отметим, что база для начисления страховых взносов в Пенсионный фонд РФ та же, что и для начисления ЕСН. Так установлено в п.2 ст.10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Что касается налога на прибыль, то, согласно п.4 ст.255 Налогового кодекса РФ, в состав расходов на оплату труда организация может включить стоимость коммунальных услуг и жилья (или компенсации за них), бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с действующим законодательством. А п.25 ст.255 Налогового кодекса РФ позволяет включать в состав расходов на оплату труда другие затраты, предусмотренные в трудовом или коллективном договоре. Причем в списке расходов, которые не учитываются для целей налогообложения прибыли (они приведены в ст.270 Налогового кодекса РФ), компенсации, выплачиваемые гражданам, переезжающим на работу в другую местность, не значатся. А значит, эти суммы можно учесть в целях налогообложения прибыли.

А вот выделять и предъявлять к вычету НДС по расходам, связанным с переездом работника (в частности, по расходам на проезд и провоз багажа), нельзя. Ведь такой порядок предусмотрен только для командировочных и представительских расходов.

Пример 4. ЗАО "Уралстрой" (г. Магнитогорск) приняло на работу главного архитектора с окладом 30 000 руб. в месяц. До этого новый сотрудник жил в Новосибирске.

В трудовом договоре, заключенном с архитектором, для него предусмотрены следующие компенсации:

- расходы на проезд работника и членов его семьи из Новосибирска в Магнитогорск в купейном вагоне фирменного скорого поезда (они составили 7300 руб.);

- расходы по провозу имущества (они составили 3100 руб.);

- расходы по обустройству на новом месте жительства в размере двух месячных должностных окладов (60 000 руб.);

- суточные в размере 200 руб. (за два дня проезда).

При этом ЗАО "Уралстрой" выплатило будущему работнику аванс на переезд в размере 30 000 руб.

Бухгалтер ЗАО "Уралстрой" отразит данную операцию в учете следующими проводками:

Дебет 73 Кредит 50

- 30 000 руб. - выдан аванс новому сотруднику на переезд к месту работы;

Дебет 26 Кредит 73

- 70 600 руб. (7300 + 3100 + 60 000 + 200) - отражена сумма фактических расходов по переезду работника к новому месту работы;

Дебет 73 Кредит 50

- 40 600 руб. (70 600 - 30 000) - произведена доплата работнику на сумму разницы между фактическими расходами на переезд и суммой ранее выданного аванса.

Бухгалтер ЗАО "Уралстрой" 70 600 руб. сможет учесть в целях налогообложения прибыли.

Н.Н.Лавренова

Аудитор

Подписано в печать

02.02.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——