"Аудит и налогообложение", 2004, N 2

Вопрос: Как учитываются в бухгалтерском и налоговом учете расходы в виде процентов по заемным средствам, если такие средства были получены под различные процентные ставки?

Ответ: Правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу по полученному от него займу, включаются организацией в затраты, связанные с получением и использованием займов (п.11 ПБУ 15/01). На основании п.п.12, 14 ПБУ 15/01 и п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, затраты по займам в сумме причитающихся платежей, согласно заключенным организацией договорам займа, включаются в текущие расходы организации и учитываются в составе операционных расходов.

Задолженность по полученным займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров (п.17 ПБУ 15/01). На основании п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, под отчетным периодом понимается период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность. Как указано в п.48 ПБУ 4/99, организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов сумма начисленных к уплате процентов по договору займа отражается организацией по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (если срок действия договора не превышает 12 месяцев). Суммы начисленных процентов должны учитываться на счете 66 обособленно. Для этого к счету 66 могут быть открыты субсчета "Расчеты по основной сумме долга" и "Расчеты по начисленным к уплате процентам". Аналитический учет краткосрочных кредитов и займов также ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам.

В бухгалтерском учете проценты учитываются на счете 91 в сумме фактических затрат на уплату процентов вне зависимости от применения различных процентных ставок. То есть начисление процентов в бухгалтерском учете производится в сроки и в размерах, установленных договором займа (кредита).

В целях налогообложения прибыли расходы в виде процентов по договору займа включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ), с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 НК РФ. Согласно п.1 ст.269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центробанка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте. При этом для расчета используется ставка рефинансирования ЦБ РФ, установленная на дату получения долгового обязательства (п.5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729).

Согласно п.8 ст.272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях гл.25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

Консультационный отдел МКПЦН

Подписано в печать

30.01.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——