"Все о налогах", N 2, 2004

ИМУЩЕСТВЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ

Главой 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ, введенной в действие с 1 января 2001 г., установлено, что налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов в части:

- сумм, полученных от продажи имущества, в том числе домов, квартир, ценных бумаг и др. (имущественный вычет при продаже имущества);

- сумм, израсходованных на новое строительство либо приобретение жилья (имущественный вычет при покупке жилья).

По аналогии с социальными налоговыми вычетами, право на получение имущественных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - налоговые резиденты Российской Федерации.

Согласно п.2 ст.220 НК РФ имущественные налоговые вычеты предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода.

Следует иметь в виду, что налогоплательщик, получивший доход от продажи имущества, принадлежащего ему на праве собственности, обязан подать налоговую декларацию по окончании налогового периода независимо от размера полученного дохода (пп.2 п.1 ст.228 НК РФ).

Напротив, налогоплательщику, претендующему на получение имущественного налогового вычета по расходам на приобретение жилья, в соответствии с п.8 ст.78 НК РФ имущественные вычеты могут быть предоставлены при подаче им в налоговый орган заявления, декларации и необходимых документов в течение 3 лет после окончания налогового периода, в котором зарегистрировано право собственности. Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц является календарный год. Если такое физическое лицо, не обязанное согласно ст.ст.227 и 228 НК РФ подавать декларацию, представляет декларацию о доходах 2003 г. после 30 апреля 2004 г., оно также имеет право на получение имущественного вычета в общеустановленном порядке. При этом ответственности за несвоевременное представление декларации не наступает (ст.119 НК РФ).

Необходимо напомнить, что согласно Инструкции по заполнению деклараций по налогу на доходы физических лиц, утвержденной Приказом МНС России от 16.10.2003 N БГ-3-04/540, налоговый орган в любом случае не вправе отказать в принятии декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить на копии налоговой декларации отметку о ее принятии и дату представления.

Если налогоплательщик получал доходы, например, за работу в организациях Москвы, а подает декларацию по месту жительства в Московской области, возврат налога на доходы физических лиц, связанный с предоставлением имущественного вычета, производится по месту подачи декларации, т.е. в Московской области.

Согласно ст.220 НК РФ плательщик налога на доходы физических лиц имеет право на имущественные вычеты при определении налоговой базы по доходам, подлежащим обложению налогом по ставке 13%.

Применение данных вычетов ограничено установленными размерами. Согласно ст.222 НК РФ законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации могут устанавливать иные размеры имущественных вычетов с учетом своих региональных особенностей, но в пределах размеров, установленных НК РФ.

Имущественный налоговый вычет

при продаже имущества

Размеры вычетов, применяемых к доходам, полученным от продажи имущества, находящегося в собственности налогоплательщика, представлены в таблице.

Таблица

     
   ———————————————————T———————————————————T—————————————————————————¬
   |   Имущество, от  |  Срок нахождения  | Размер предоставляемого |
   | продажи которого |     имущества в   |          вычета         |
   |налогоплательщиком|   собственности   |                         |
   |   получен доход  | налогоплательщика |                         |
   |                  | до момента продажи|                         |
   +——————————————————+———————————————————+—————————————————————————+
   |Жилой дом         |Менее 5 лет        |Сумма, полученная от     |
   |Квартира          |                   |продажи, но не более     |
   |                  |                   |1 000 000 руб.           |
   |                  +———————————————————+—————————————————————————+
   |Дача              |5 лет и более      |Сумма, полученная от     |
   |                  |                   |продажи                  |
   |                  +———————————————————+—————————————————————————+
   |Садовый домик     |Вне зависимости от |Сумма фактически         |
   |Земельный участок |срока по желанию   |произведенных и          |
   |                  |налогоплательщика  |документально            |
   |                  |                   |подтвержденных расходов, |
   |                  |                   |связанных с получением   |
   |                  |                   |дохода от продажи        |
   |                  |                   |имущества                |
   +——————————————————+———————————————————+—————————————————————————+
   |Иное имущество,   |Менее 3 лет        |Сумма, полученная от     |
   |доля (ее часть)   |                   |продажи, но не           |
   |в уставном        |                   |более 125 000 руб.       |
   |капитале          |                   |                         |
   |организации,      +———————————————————+—————————————————————————+
   |кроме ценных бумаг|3 года и более     |Сумма, полученная от     |
   |                  |                   |продажи                  |
   |                  +———————————————————+—————————————————————————+
   |                  |Вне зависимости от |Сумма фактически         |
   |                  |срока по желанию   |произведенных и          |
   |                  |налогоплательщика  |документально            |
   |                  |                   |подтвержденных расходов, |
   |                  |                   |связанных с получением   |
   |                  |                   |дохода от продажи        |
   |                  |                   |имущества                |
   +——————————————————+———————————————————+—————————————————————————+
   |Ценные бумаги     |Менее 3 лет        |Сумма, полученная от     |
   |                  |                   |продажи, но не более     |
   |                  |                   |125 000 руб.             |
   |                  +———————————————————+—————————————————————————+
   |                  |3 года и более     |Сумма, полученная от     |
   |                  |                   |продажи                  |
   |                  +———————————————————+—————————————————————————+
   |                  |Вне зависимости от |Совокупная сумма         |
   |                  |срока по желанию   |фактически произведенных |
   |                  |налогоплательщика  |и документально          |
   |                  |                   |подтвержденных расходов  |
   |                  |                   |налогоплательщика на     |
   |                  |                   |приобретение ценных бумаг|
   L——————————————————+———————————————————+——————————————————————————
   

Примечание. Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены ст.214.1 НК РФ. Согласно п.3 данной статьи в случае, если по сделкам купли-продажи ценных бумаг налогоплательщик не может документально подтвердить свои расходы, то он может воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным абз.1 пп.1 п.1 ст.220 НК РФ.

При продаже жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика менее 5 лет, налоговый вычет, исчисляемый в общем порядке, предоставляется в сумме, полученной от продажи этого имущества, но не превышающей в целом 1 000 000 руб.

При продаже иного имущества, доли (ее части) в уставном капитале организации, находившихся в собственности налогоплательщика менее 3 лет, налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной от продажи этого имущества, доли (ее части) в уставном капитале организации, но не более 125 000 руб.

В случае применения указанных выше вычетов необходимо помнить, что законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации могут уменьшить максимальные размеры предоставляемых вычетов.

В случае продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика 5 лет и более, а также при продаже иного имущества, доли (ее части) в уставном капитале организации, которые находились в собственности налогоплательщика 3 года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в полной сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества, доли (ее части) в уставном капитале организации.

Например, гражданин в налоговом периоде продал коттедж и автомобиль соответственно за 1 200 000 руб. и 160 000 руб. По окончании налогового периода он представил в налоговый орган по месту жительства декларацию, заявление о предоставлении имущественного налогового вычета и все необходимые документы. При этом он также представил документы, подтверждающие, что проданное жилье находилось в его собственности более 5 лет. В отношении автомобиля никакие документы представлены не были.

В этом случае налоговый орган предоставит имущественный вычет на всю сумму дохода от продажи коттеджа - 1 200 000 руб., имущественный вычет по автомобилю составит 125 000 руб. (при условии, что в данном регионе не установлен иной размер имущественного вычета, предоставляемого без документов).

Вместо получения имущественного налогового вычета, исчисленного в общем порядке, налогоплательщик вправе уменьшить сумму доходов, полученных от реализации имущества, на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг. К расходам в данном случае относятся не только затраты на приобретение этого имущества, но и затраты по его продаже.

В случае продажи имущества, находящегося в общей долевой собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета, исчисленного в общем или альтернативном порядке, распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле.

При продаже имущества, находящегося в общей совместной собственности, имущественный налоговый вычет распределяется по договоренности между совладельцами этого имущества.

Согласно ст.226 НК РФ налоговые агенты производят удержание налога в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых они являются, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляется самими налогоплательщиками. При этом к налоговым агентам относятся российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.

В соответствии со ст.228 НК РФ физические лица уплачивают налог с дохода, полученного от продажи имущества, самостоятельно, если:

- данный доход получен от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами;

- данный доход получен от налоговых агентов, которые при его получении не удержали налог (например, когда в счет оплаты передаются неденежные средства, а вексель или иное имущество).

Таким образом, порядок уплаты налога по доходам, полученным от продажи имущества, и применения имущественных вычетов будет осуществляться следующим образом.

Если физическое лицо продает имущество налоговому агенту (организации) и у последнего имеется возможность удержать налог, то с суммы дохода, полученного от реализации данного имущества, налоговый агент удерживает налог без применения имущественного вычета. По истечении календарного года налогоплательщик заявляет право на применение имущественного вычета и подает налоговую декларацию в налоговый орган.

Если физическое лицо продает имущество иному физическому лицу - не налоговому агенту либо налоговому агенту, когда у последнего не имеется возможности удержать налог, то с суммы дохода, полученного от реализации данного имущества, налог уплачивается налогоплательщиком самостоятельно в порядке, предусмотренном ст.228 НК РФ. При этом имущественные вычеты предоставляются, если подаются заявление, декларация и документы, подтверждающие размер расходов.

Если же физическое лицо, продавшее собственное имущество российской организации или индивидуальному предпринимателю, не является налоговым резидентом Российской Федерации, то источник выплаты дохода обязан удержать налог со всей суммы выплаченного дохода по ставке 30%.

Следует отметить, что особый порядок предоставления имущественных вычетов установлен для индивидуальных предпринимателей. Согласно п.1 ст.220 НК РФ имущественные налоговые вычеты не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества, в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности. Это связано с тем, что при налогообложении доходов, полученных налогоплательщиками от предпринимательской деятельности, в отношении таких доходов учитываются профессиональные налоговые вычеты в размере документально подтвержденных и фактически произведенных ими расходов, связанных с предпринимательской деятельностью.

Особый порядок предоставления имущественных вычетов установлен также в отношении доходов от продажи ценных бумаг.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик, продавший ценные бумаги, принадлежащие ему на праве собственности, имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме полученных налогоплательщиком в налоговом периоде доходов от продажи движимого имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее 3 лет, но не превышающих 125 000 руб.

При определении налоговой базы, исчислении и уплате налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, необходимо учесть особенности, установленные ст.214.1 НК РФ.

1. При определении налоговой базы по доходам от операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, учитываются доходы, полученные:

- от купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг;

- купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг;

- операций с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги;

- операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), являющегося физическим лицом.

Под финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, понимаются фьючерсные и опционные биржевые сделки.

2. Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода, за вычетом суммы убытков.

Доход (убыток) по сделке купли-продажи ценных бумаг определяется как разница между суммами, полученными от реализации ценных бумаг, и расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком (включая расходы, возмещаемые профессиональному участнику рынка ценных бумаг) и документально подтвержденными. К указанным расходам относятся:

- суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором;

- оплата услуг, оказываемых депозитарием;

- комиссионные отчисления профессиональным участникам рынка ценных бумаг;

- биржевой сбор (комиссия);

- оплата услуг регистратора;

- другие расходы, непосредственно связанные с куплей, продажей и хранением ценных бумаг, уплачиваемые за услуги, оказываемые профессиональными участниками рынка ценных бумаг в рамках их профессиональной деятельности.

Доход по сделке купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, уменьшается на сумму процентов, уплаченных за пользование денежными средствами, привлеченными для совершения сделки купли-продажи ценных бумаг, в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центробанка России.

По сделке с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, размер убытка определяется с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг.

К ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, относятся ценные бумаги, допущенные к обращению у организаторов торговли, имеющих лицензию федерального органа, осуществляющего регулирование рынка ценных бумаг.

Когда расходы налогоплательщика на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг не могут быть отнесены непосредственно к таким расходам по конкретным ценным бумагам, указанные расходы распределяются пропорционально стоимостной оценке ценных бумаг, на долю которых относятся данные расходы. Стоимостная оценка ценных бумаг определяется на дату осуществления этих расходов.

В случае если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, он вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным абз.1 пп.1 п.1 ст.220 НК РФ, т.е. в сумме, полученной в налоговом периоде от продажи иного имущества (движимого имущества, к которому относятся ценные бумаги), находившегося в собственности налогоплательщика менее 3 лет, но не превышающей 125 000 руб. При продаже движимого имущества, находившегося в собственности налогоплательщика 3 года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в полной сумме.

Имущественный налоговый вычет или вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляется налогоплательщику при расчете и уплате налога в бюджет у источника выплаты дохода (брокера, доверительного управляющего или иного лица, совершающего операции по договору поручения, иному подобному договору в пользу налогоплательщика) либо по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган.

При наличии нескольких источников выплаты дохода имущественный налоговый вычет предоставляется только у одного источника выплаты дохода по выбору налогоплательщика.

3. Налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как доход, полученный по результатам налогового периода по операциям с ценными бумагами, исчисляемый в соответствии с п.3 ст.214.1 НК РФ.

Доход по операциям купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, которые на момент их приобретения отвечали требованиям, установленным для ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, может быть уменьшен на сумму убытка, полученного в налоговом периоде, по операциям купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

4. Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (за исключением операций, предусмотренных п.6 ст.214.1 НК РФ) определяется как разница между положительными и отрицательными результатами, полученными от переоценки обязательств и прав требований по заключенным сделкам и исполнения финансовых инструментов срочных сделок, с учетом оплаты услуг биржевых посредников и биржи по открытию позиций и ведению счета физического лица. Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок увеличивается на сумму премий, полученных по сделкам с опционами, и уменьшается на сумму премий, уплаченных по указанным сделкам.

5. По операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, заключаемых в целях снижения рисков изменения цены ценной бумаги, доходы от операций с финансовыми инструментами срочных сделок (включая полученные премии по сделкам с опционами) увеличивают, а убытки уменьшают налоговую базу по операциям с базисным активом.

Порядок отнесения сделок с финансовыми инструментами срочных сделок к сделкам, заключаемым в целях снижения рисков изменения цены базисного актива, определяется федеральными органами исполнительной власти, уполномоченными Правительством РФ.

6. Налоговая база по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим, определяется в порядке, установленном п.п.4 - 6 ст.214.1 НК РФ.

В расходы налогоплательщика включаются также суммы, уплаченные учредителем доверительного управления (выгодоприобретателем) доверительному управляющему в виде вознаграждения и компенсации произведенных им расходов по осуществленным операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

При установлении налоговой базы по доходам по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), для выгодоприобретателя, не являющегося учредителем доверительного управления, указанный доход определяется с учетом условий договора доверительного управления.

Если при осуществлении доверительного управления совершаются сделки с ценными бумагами различных категорий, а также если в процессе доверительного управления возникают иные виды доходов (в том числе доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, доходы в виде дивидендов, процентов), налоговая база определяется отдельно по каждой категории ценных бумаг и каждому виду дохода. При этом расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на уменьшение дохода по сделкам с ценными бумагами соответствующей категории или на уменьшение соответствующего вида дохода, распределяются пропорционально доле каждого вида дохода (дохода, полученного по операциям с ценными бумагами соответствующей категории).

Убыток, полученный по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), уменьшает доходы, полученные по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, а доходы, полученные по указанным операциям, увеличивают доходы (уменьшают убытки) по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

7. Налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок определяется по окончании налогового периода. Расчет и уплата суммы налога осуществляются налоговым агентом по окончании налогового периода или при осуществлении им выплаты денежных средств налогоплательщику до истечения очередного налогового периода.

При осуществлении выплаты денежных средств налоговым агентом до истечения очередного налогового периода налог уплачивается с доли дохода, соответствующей фактической сумме выплачиваемых денежных средств. Доля дохода устанавливается как произведение общей суммы дохода на отношение суммы выплаты к стоимостной оценке ценных бумаг, определяемой на дату выплаты денежных средств, по которым налоговый агент выступает в качестве брокера. При осуществлении выплаты денежных средств налогоплательщику более одного раза в течение налогового периода расчет суммы налога производится нарастающим итогом с зачетом ранее уплаченных сумм налога.

Стоимостная оценка ценных бумаг определяется исходя из фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на их приобретение.

Налоговым агентом в отношении доходов по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), признается доверительный управляющий, который определяет налоговую базу по указанным операциям с учетом положений ст.214.1 НК РФ.

Налоговая база по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), определяется на дату окончания налогового периода или на дату выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг) до истечения очередного налогового периода. Налог подлежит уплате в течение одного месяца с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг).

Под выплатой денежных средств понимаются выплата наличных денежных средств, перечисление денежных средств на банковский счет физического лица или на счет третьего лица по требованию физического лица.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога источником выплаты дохода налоговый агент в течение одного месяца с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности указанного удержания и сумме задолженности налогоплательщика. Уплата налога в этом случае производится в соответствии со ст.228 НК РФ, которой установлено, что самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет следующие налогоплательщики:

- физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества, а также от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности;

- физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы из источников, находящихся за пределами Российской Федерации, - исходя из сумм таких доходов;

- физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов.

Указанные налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.

Согласно ст.225 НК РФ сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, т.е. 13% в отношении резидентов Российской Федерации.

Пунктом 3 ст.210 НК РФ установлено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, уменьшенных на сумму предусмотренных налоговых вычетов.

Если сумма вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, подлежащих налогообложению за этот же налоговый период, то применительно к этому периоду налоговая база принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой вычетов и доходами не переносится.

Общая сумма налога представляет собой результат сложения сумм налога и исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду. Сумма налога определяется в полных рублях. Сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляются до полного рубля.

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода. При этом убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Имущественный налоговый вычет

при покупке жилья

В связи с новым строительством или приобретением жилого дома или квартиры налогоплательщик вправе уменьшить полученный им доход на имущественные налоговые вычеты:

- в сумме, израсходованной им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры, в размере фактически произведенных расходов, но не более 1 000 000 руб.;

- в сумме затрат, направленных на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным налогоплательщиком в банках Российской Федерации и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры.

Если налогоплательщик не воспользуется правом на получение вычета по расходам, связанным со строительством или приобретением жилого объекта, в отношении доходов того налогового периода, в котором у него возникают указанные расходы, то он может воспользоваться этим правом в последующие налоговые периоды.

В отношении строительства жилья следует отметить, что моментом окончания строительства является сдача дома в эксплуатацию и регистрация права собственности на построенный жилой дом или квартиру. Имущественный налоговый вычет предоставляется только по суммам, направленным на строительство жилья до момента его окончания, т.е. до момента регистрации права собственности на построенное жилье (жилой дом или квартиру).

Расходы, понесенные налогоплательщиком после регистрации прав собственности на построенное жилье, не могут быть приняты в качестве имущественного налогового вычета, так как их нельзя отнести к расходам на новое строительство.

Таким образом, налогоплательщик имеет право воспользоваться имущественным налоговым вычетом, представив налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства, приложив к ней необходимые документы только на суммы, затраченные на постройку жилья до момента государственной регистрации прав собственности на него.

Следует отметить, что имущественный налоговый вычет может быть предоставлен в сумме, направленной на погашение процентов не по любому кредиту, полученному налогоплательщиком в банках Российской Федерации и фактически израсходованному им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры, а только по ипотечному кредиту. При этом ипотечный кредит должен быть получен налогоплательщиком в банках Российской Федерации и фактически израсходован им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры. Суммы погашения процентов по ипотечным кредитам, принимаемые к вычету, не ограничиваются предельным размером.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 11.01.2000 N 28 "О мерах по развитию системы ипотечного жилищного кредитования в Российской Федерации" долгосрочным ипотечным жилищным кредитом является кредит или заем, предоставленный на 3 года и более соответствующим банком (кредитной организацией) или юридическим лицом физическому лицу для приобретения жилья под залог приобретаемого жилья в качестве обеспечения обязательства.

Согласно ст.2 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" (далее - Закон) ипотека может быть установлена в обеспечение обязательства по кредитному договору, по договору займа или иного обязательства, в том числе обязательства, основанного на купле-продаже, аренде, другом договоре.

Договор об ипотеке должен быть нотариально удостоверен и подлежит государственной регистрации в порядке, установленном для государственной регистрации прав на недвижимое имущество (ст.10 Закона).

Указанный договор считается заключенным и вступает в силу с момента его государственной регистрации.

Пунктом 3 данной статьи предусмотрено, что при включении соглашения об ипотеке в кредитный или иной договор, содержащий обеспечиваемое ипотекой обязательство, в отношении формы и государственной регистрации этого договора должны быть соблюдены требования, установленные для договора об ипотеке п.1 ст.10 Закона.

Государственная регистрация договора, влекущего возникновение ипотеки в силу закона, в частности, кредитного или иного договора, содержащего обеспечиваемое ипотекой обязательство, является основанием для внесения в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним записи о возникновении ипотеки в силу закона (п.1 ст.11 Закона). Запись в указанном реестре о возникновении ипотеки является для налоговых органов основанием для отнесения кредитного договора к ипотечному для целей предоставления имущественного налогового вычета.

Регистрация договора об ипотеке в соответствии с п.2 ст.22 Закона удостоверяется путем надписи на документе, являющемся основанием возникновения права собственности залогодателя на имущество, обременяемое ипотекой. Надпись должна содержать полное наименование органа, зарегистрировавшего ипотеку, дату, место государственной регистрации ипотеки и номер, под которым она зарегистрирована. Эти данные заверяются подписью должностного лица и скрепляются печатью органа, осуществившего государственную регистрацию ипотеки.

Таким образом, наличие указанного кредитного договора, зарегистрированного в порядке, установленном в Инструкции о порядке регистрации ипотеки жилого помещения, возникшей в силу закона или договора, а также о порядке регистрации смены залогодержателя в связи с переходом прав требований по ипотечным кредитам, утвержденной Приказом Минюста России N 289, Госстроя России N 235, ФКЦБ России N 290 от 16.10.2000, является подтверждением того, что кредит является ипотечным. Указанные физическим лицом суммы погашения процентов по такому кредиту принимаются при исчислении полагающегося ему имущественного налогового вычета без ограничений в порядке и размерах, предусмотренных пп.2 п.1 ст.220 НК РФ.

По затратам на строительство или приобретение дома или квартиры вычет предоставляется в сумме фактических затрат, но не более 1 000 000 руб. При этом необходимо помнить, что законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации могут уменьшить максимальный размер вычетов по указанным затратам.

Жилищный вычет - это единственный вычет, который переходит на последующие налоговые периоды. Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

Данный вычет предоставляется налогоплательщику с момента подачи заявления, налоговой декларации и документов по окончании календарного года, в течение которого произошла регистрация права собственности на жилой объект.

Согласно предпоследнему абзацу пп.2 п.1 ст.220 НК РФ повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета на покупку жилья не допускается.

Данные вычеты предоставляются исключительно налоговым органом.

Для получения вычета налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган по месту жительства следующие документы:

- письменное заявление налогоплательщика на право получения имущественного налогового вычета в связи с расходами на строительство либо приобретение жилого дома или квартиры;

- документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на приобретенный (построенный) жилой дом или квартиру (договор купли-продажи, договор строительного подряда, свидетельство о регистрации права собственности на объект недвижимости и другие документы);

- справка (справки) по форме N 2-НДФЛ о полученных доходах и удержанного с них налога на доходы физических лиц по ставке 13%;

- платежные документы, подтверждающие факт уплаты денежных средств налогоплательщиком (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы).

Для получения физическим лицом имущественного налогового вычета в отношении вышеуказанных расходов ему необходимо подать налоговую декларацию в налоговый орган по месту его жительства. При этом он может сдать налоговую декларацию и документы, подтверждающие право физического лица на имущественный налоговый вычет и возврат налога, лично, через доверенное лицо или по почте ценным отправлением с описью вложения. Согласно ст.229 НК РФ физическое лицо отражает в налоговой декларации все полученные им в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы налога, подлежащие уплате или возврату по итогам налогового периода.

В соответствии с положениями ст.14 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется Свидетельством о государственной регистрации (далее - Свидетельство).

Таким образом, представление Свидетельства или иного документа, устанавливающего право собственности на квартиру (жилой дом) на момент заявления льготы (подачи налоговой декларации), является обязательным условием предоставления льготы налогоплательщику.

Под представлением Свидетельства или иного документа, устанавливающего право собственности на квартиру (жилой дом), понимается представление их подлинников (для предъявления) и копий (для приобщения этого правоустанавливающего документа к делу).

Копия документа, устанавливающего право собственности на объект, хранится в налоговом органе вместе с заявлением налогоплательщика и другими документами, необходимыми для получения имущественного налогового вычета.

Например, если гражданин в 2003 г. купил квартиру и продал ее в этом же году, то он не имеет право на получение имущественного налогового вычета, так как при продаже квартиры он теряет право собственности на нее.

При приобретении жилого дома или квартиры в общую долевую собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности; при приобретении жилья в общую совместную собственность вычет распределяется между совладельцами по их письменному заявлению.

Данный имущественный налоговый вычет не применяется, если оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома или квартиры для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, либо если сделка купли-продажи жилого дома или квартиры совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми.

Для получения имущественного налогового вычета в связи со строительством или приобретением жилого дома или квартиры следует учитывать положения ст.20 НК РФ, в которой, в частности, предусмотрено, что для целей налогообложения могут быть признаны взаимозависимыми лицами физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

- когда одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

- когда одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- когда лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Таким образом, если, к примеру, сын покупает квартиру у отца, то он имеет право на получение имущественного налогового вычета.

Имущественный налоговый вычет не может быть предоставлен, если суд признает лица взаимозависимыми по иным (нежели перечислены выше) основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Налоговый вычет также не предоставляется, если в документах, подтверждающих право собственности и фактические расходы на приобретение жилья, не выделена отдельно стоимость квартиры, жилого дома, доли в квартире или доли в жилом доме.

Таким образом, если в Свидетельстве указано право собственности на "домовладение", "комнату в квартире", "два жилых дома", "две квартиры", "жилого дома и земельного участка" и т.д., без выделения отдельно их стоимости, то налогоплательщик не имеет право на получение имущественного налогового вычета.

Например, по окончании 2003 г. гражданин обратился в налоговый орган за предоставлением имущественного налогового вычета по суммам, затраченным им по договору купли-продажи жилого дома с участком.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.220 НК РФ имущественный налоговый вычет предоставляется по суммам, направленным на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры, но не земельного участка.

Пример. В договоре купли-продажи не выделена отдельно стоимость жилого дома, а указана общая цена проданного земельного участка с жилым домом, определенная по договоренности сторон.

Цена является существенным условием договора купли-продажи. Рыночная стоимость жилого дома не может быть выделена после государственной регистрации договора купли-продажи земельного участка с жилым домом, если внести какие-либо изменения в договор купли-продажи не представляется возможным.

Налоговый орган не вправе предоставить покупателю имущественный налоговый вычет по сумме разницы между общей стоимостью по договору купли-продажи и нормативной стоимостью земельного участка, поскольку нормативная стоимость земельного участка не является его рыночной ценой.

Таким образом, поскольку в договоре купли-продажи жилого дома с земельным участком не выделены отдельно стоимость дома и стоимость земельного участка, имущественный налоговый вычет в связи с приобретением жилого дома гражданину не может быть предоставлен.

Имущественный налоговый вычет не применяется при оплате расходов на строительство или приобретение жилого дома или квартиры векселем или иным имуществом.

Пунктом 1 ст.140 ГК РФ установлено, что законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости на всей территории Российской Федерации является рубль. Платежи на территории Российской Федерации осуществляются путем наличных и безналичных расчетов.

Согласно ст.815 ГК РФ вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя либо иного указанного в векселе плательщика выплатить по наступлению предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы. Следовательно, вексель удостоверяет обязательство займа. Поэтому, являясь долговым обязательством, он не может отождествляться ни с денежными средствами, ни с иной формой эквивалента, используемого в товарном обращении. Замена стороны (векселедержателя) по вексельному обязательству не изменяет содержания первоначального обязательства векселедателя, что подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 11.04.2000 N 440/99.

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, предоставляется физическим лицам только по суммам денежных средств, направленных этими лицами на указанные в НК РФ цели. Так как вексель является ценной бумагой, то передача физическими лицами векселей, принадлежащих им на праве собственности, в счет оплаты стоимости жилого дома либо квартиры не может быть приравнена к суммам, направленным физическими лицами на приобретение жилья.

В перечне жилых объектов, по затратам на приобретение (строительство) которых предоставляется имущественный налоговый вычет, не указан не завершенный строительством жилой дом. Поэтому имущественный вычет по недостроенному жилому дому не предоставляется.

До 1 января 2001 г. вычет по суммам, направленным физическими лицами на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, предоставлялся в соответствии с пп."в" п.6 ст.3 Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц". Следует напомнить, что совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемом периоде, уменьшался на суммы, направленные этими физическими лицами, являющимися застройщиками либо покупателями, на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, в пределах пятитысячекратного размера установленной законом минимальной месячной оплаты труда, учитываемой за три года (417 450 руб.). Эти суммы не могли также превышать размер совокупного дохода физических лиц за указанный период.

Налогоплательщики, полностью воспользовавшиеся налоговой льготой на основании упомянутого Закона до 1 января 2001 г., имеют право получить имущественный налоговый вычет на жилой дом или квартиру, приобретенные или построенные после указанной даты, в порядке, предусмотренном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ.

Налогоплательщики, начавшие пользоваться налоговой льготой на основании данного Закона и не полностью ею воспользовавшиеся до 1 января 2001 г., на условиях, предусмотренных названным Законом, имеют право на предоставление имущественного налогового вычета по этому же объекту (квартире или жилому дому) в порядке, установленном пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, с зачетом суммы расходов по строительству (приобретению) квартиры или жилого дома, ранее отнесенных на уменьшение совокупного дохода такого налогоплательщика. По вновь приобретенному (построенному) после 1 января 2001 г. жилому дому или квартире такие налогоплательщики в соответствии с абз.6 пп.2 п.1 указанной статьи воспользоваться льготой не могут, что подтверждается Письмом МНС России от 22.03.2002 N СА-6-04/341 "О предоставлении имущественного налогового вычета".

Н.Р.Карачурова

Советник налоговой службы РФ

III ранга

Подписано в печать

26.01.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——