"Налоговое планирование", N 1, 2004

Вопрос: Учитываются ли в целях налогообложения прибыли проценты за пользование кредитом, если денежные средства (кредит) получены, а освоение кредита произошло только через какое-то время.

Каким образом учитываются проценты по кредиту, полученному на приобретение основных средств?

Ответ: С 2002 г. налогообложение прибыли регулируется гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В соответствии со ст.247 НК РФ прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл.25 НК РФ. Согласно п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика.

Под обоснованными расходами понимаются экономически целесообразные затраты налогоплательщика, то есть затраты, направленные на получение дохода. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п.2 ст.252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Перечень внереализационных расходов приведен в ст.265 НК РФ, в том числе пп.2 п.1 ст.265 НК РФ - расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида и процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 НК РФ. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

В соответствии со ст.269 НК РФ в целях гл.25 Налогового кодекса под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Порядок признания доходов и расходов при переходе налогоплательщика на метод начисления установлен ст.ст.271 и 272 НК РФ, а для налогоплательщиков, переходящих на кассовый метод учета доходов и расходов, - ст.273 НК РФ. При применении налогоплательщиком метода признания доходов и расходов по начислению в соответствии со ст.272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл.25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст.318 - 320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В соответствии с п.8 ст.272 НК РФ в налоговом учете для целей исчисления налога на прибыль расход в виде процентов по долговому обязательству включается в состав внереализационных расходов на конец соответствующего отчетного периода. Вместе с тем в соответствии со ст.270 НК РФ расходы налогоплательщика-заемщика сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст.269 НК РФ, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с вышеизложенным расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты по заемным средствам, полученным на приобретение объектов основных средств, в пределах сумм, определяемых для целей налогообложения ст.269 НК РФ, входят в состав внереализационных расходов. Что касается учета процентов по кредиту, полученному на приобретение основных средств, то расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, в соответствии со ст.ст.265 и 328 НК РФ являются внереализационными расходами. Процентные расходы по долговым обязательствам включаются в состав внереализационных расходов вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Например, расходы в виде процентов по долгосрочным инвестиционным кредитам, использованным для приобретения или при сооружении объекта основных средств или ценных бумаг, не включаются в первоначальную стоимость такого объекта (то есть не увеличивают ее) и поэтому учитываются в составе внереализационных расходов в пределах сумм, определяемых для целей налогообложения в соответствии со ст.269 НК РФ.

(По Письму УМНС России по г. Москве от 15.09.2003 N 26-12/50797.)

Подписано в печать

23.01.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——