"Налоговое планирование", N 1, 2004

НОВОЕ В ЧАСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ

И УПЛАТЫ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО

С 2004 г. на территории России установлен налог на имущество организаций, который заменил собой налог на имущество предприятий, уплачивавшийся с 1992 г. в соответствии с Законом РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон N 2030-1). Закон N 2030-1, а также целый ряд нормативных актов, связанных со "старым" налогом на имущество, утрачивают силу одновременно с вступлением в силу гл.30 "Налог на имущество организаций" НК РФ согласно ст.3 Федерального закона от 11.11.2003 N 139-ФЗ.

Рассмотрим некоторые особенности нового налога на имущество организаций и его отличия от действовавшего ранее налога на имущество предприятий.

Порядок введения налога на имущество

Налог на имущество организаций обязателен к уплате на территории России и должен вводиться в соответствующем субъекте Российской Федерации законом о налоге.

Глава 30 НК РФ дает право субъектам Российской Федерации установить следующие элементы налогообложения:

- налоговую ставку в пределах, определенных п.1 ст.380 НК РФ, то есть не выше 2,2%. Законом субъекта Российской Федерации могут быть установлены несколько ставок в отношении различных категорий налогоплательщиков и имущества, признаваемого объектом налогообложения;

- порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей (п.1 ст.383 НК РФ). При этом законом субъекта Российской Федерации может быть предусмотрено отсутствие отчетных периодов и (или) авансовых платежей для всех или отдельных категорий налогоплательщиков (п.3 ст.379, п.6 ст.382, п.2 ст.383 НК РФ).

Законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации также должны определить в законе о налоге на имущество организаций форму отчетности по налогу (формы налоговых расчетов по авансовым платежам и форму налоговой декларации).

Кроме того, в законе субъекта Российской Федерации могут быть предусмотрены налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками (п.2 ст.372 НК РФ).

Отметим, что если субъект Российской Федерации установит ставку налога в максимальном размере, то по сравнению с существующей ставкой (2%) ставка налога может повыситься на 0,2%. Но, несмотря на возможное повышение ставки налога, в целом суммы налога на имущество, уплачиваемые организациями, скорее всего, сократятся в результате значительного сужения объекта налогообложения.

Плательщиками налога на имущество организаций, как и налога на имущество предприятий, признаются российские и иностранные организации. Налог будут уплачивать все организации независимо от форм собственности и ведомственной подчиненности, в том числе органы государственной власти, некоммерческие и бюджетные организации (за исключением имущества, используемого для образования, культуры, здравоохранения, физической культуры и спорта и иного имущества социально-культурной сферы), если иное не будет установлено в законах субъектов Российской Федерации о налоге на имущество организаций (в части льгот по этому налогу).

Исчисление налога на имущество

С 1 января 2004 г. изменился объект налогообложения, и это очень важно, поскольку совершенствование в сфере налогообложения нацелено на снижение налогового бремени на налогоплательщика, прозрачность налоговой базы по налогам, а также простоту их исчисления.

Ранее законодательство предусматривало налогообложение основных средств, нематериальных активов, запасов и товаров, находящихся на балансе организаций. Теперь объектом налогообложения признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета. Выведенные из-под налогообложения виды ранее облагаемого имущества составляют значительную его часть (примерно 40%, а для отдельных отраслей экономической деятельности и более).

Таким образом, новая глава Налогового кодекса предусматривает обложение налогом на имущество организаций балансовой стоимости основных средств, то есть зданий, сооружений, машин, оборудования, инвентаря, транспортных средств и других материальных ценностей, отнесенных в соответствии с правилами бухгалтерского учета к основным средствам.

Как и в ранее действовавшем законодательстве, обложению налогом на имущество организаций подлежит имущество, принадлежащее организациям на праве собственности, переданное в хозяйственное ведение, оперативное управление, доверительное управление имуществом, совместную деятельность.

Порядок определения налоговой базы в 2004 г. не изменился. Налоговая база по налогу на имущество организаций исчисляется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения и учитываемого для целей исчисления налога на имущество организаций по остаточной стоимости, сформированной в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета.

Вместе с тем предусмотрен иной порядок исчисления среднегодовой стоимости имущества организаций. Так, налоговая база по налогу на имущество организаций, согласно гл.30 НК РФ, определяется отдельно в отношении имущества:

- подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах);

- каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;

- каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;

- имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

С 2004 г. изменился механизм исчисления среднегодовой (средней) стоимости имущества, признаваемого объектом обложения.

Среднегодовая стоимость имущества за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п.4 ст.376 НК РФ).

Например, стоимость имущества по месту нахождения организации за отчетный период (I квартал 2004 г.) составила: по состоянию на 1 января 2004 г. - 5400,0 тыс. руб., на 1 февраля - 5680 тыс., на 1 марта - 5490,0 тыс., на 1 апреля 2004 г. - 5670,0 тыс. руб. Среднегодовая стоимость имущества по месту нахождения организации составит 5560,0 тыс. руб. (22 240 тыс. руб. / 4).

Необходимо отметить, что остаточная стоимость, учитываемая при расчете среднегодовой стоимости имущества, в соответствии с п.1 ст.375 НК РФ, формируется исходя из утвержденного в учетной политике порядка ведения бухгалтерского учета. Это означает, что для целей налогообложения налогом на имущество будет признаваться любой применяемый согласно учетной политике организации способ начисления амортизации.

По объектам жилищного фонда, объектам внешнего благоустройства и другим объектам основных средств, по которым в соответствии с п.17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) амортизация не начисляется, стоимость для целей налогообложения будет определяться как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Заметьте, что в бухгалтерском учете начисление износа на забалансовом счете осуществляется лишь в конце отчетного года (п.17 ПБУ 6/01), тогда как для целей налогообложения износ будет начисляться каждый отчетный (налоговый) период. Следовательно, при расчете среднегодовой стоимости организация сможет уменьшать стоимость неамортизируемых основных средств на сумму начисленного износа по итогам не только налогового периода, но и отчетных периодов.

Налоговые льготы

Политика ликвидации налоговых льгот, провозглашенная еще при принятии гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, отразилась и на налоге на имущество организаций. Общее количество налоговых льгот сокращено с 29 до 16. Более того, практически все оставшиеся льготы уточнены и ограничены, а некоторые из них спустя какое-то время утратят силу.

Как уже было сказано выше, на федеральном уровне льготы по налогу на имущество организаций имеют социальный характер и предусмотрены, например, для организаций уголовно-исполнительной системы, религиозных организаций, общероссийских организаций инвалидов и организаций, учредителями которых они являются. Освобождены от уплаты налога организации в отношении имущества для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, организации в отношении объектов - памятников истории и культуры федерального значения.

На 2 года сохранена льгота по налогу на имущество организаций в отношении:

- объектов жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации и (или) местных бюджетов;

- объектов социально-культурной сферы, используемых для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

На 1 год сохранена льгота в отношении стратегических объектов, например мобилизационного имущества в части объектов мобилизационного назначения и мобилизационных мощностей, законсервированных и (или) не используемых в производстве, испытательных полигонов, снаряжательных баз, аэродромов, объектов единой системы организации воздушного движения.

Сохранены действующие льготы для специальных объектов, в том числе ледоколов, судов с ядерными установками, судов атомно-технологического обслуживания, хранилищ ядерных материалов, радиоактивных веществ и радиоактивных отходов, ядерных установок, используемых для научных целей, железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, космических объектов. Также будет действовать льгота для специализированных протезно-ортопедических предприятий, государственных научных центров и государственных академий наук.

По оставшимся налоговым льготам установлены дополнительные условия их применения. В настоящее время для льготирования всего имущества, находящегося на балансе, организации достаточно наличия у нее определенного статуса. Например, не облагается любое имущество религиозных организаций.

В будущем же налоговые льготы будут применяться с учетом не только категории налогоплательщика, но и назначения имущества. Так, религиозные организации смогут льготировать не все свое имущество, а только то, которое используется для осуществления религиозной деятельности (п.2 ст.381 НК РФ). Аналогичные ограничения установлены практически для каждой категории налогоплательщиков, имеющих право на налоговые льготы.

Следовательно, по мнению автора, таким организациям целесообразно ввести раздельный учет основных средств и подготовить документальные обоснования назначения имущества. Это, например, можно оформить локальным нормативным актом по организации (приказ руководителя, положение и пр.).

Некоторым организациям (в частности, тем, на балансе у которых имеются железнодорожные пути общего пользования, федеральные автомобильные дороги общего пользования, магистральные трубопроводы, линии энергопередачи) для применения налоговых льгот придется ждать утверждения Правительством РФ перечня соответствующего имущества (п.11 ст.381 НК РФ).

С 1 января 2004 г. на всей территории России вводится новый специальный налоговый режим, при котором сельхозтоваропроизводители полностью освобождаются от уплаты налога на имущество организаций. Отметим, что принята новая редакция гл.26.1 "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) НК РФ, в связи с чем и была отменена льгота по налогу на имущество предприятий, предусмотренная действующим законодательством.

Напомним, что законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дополнительные налоговые льготы по налогу на имущество организаций.

Авансовые платежи

Обратим внимание на то, что гл.30 НК РФ предусмотрены механизм исчисления авансовых платежей по налогу на имущество организаций и их уплата по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 суммы налога, исчисленного как произведение налоговой ставки и среднегодовой стоимости имущества за отчетный период. Например, по окончании I квартала в приведенном выше примере при установленной по месту нахождения организации ставке налога 2,2% организация должна уплатить налог в размере 30 580 руб. (5560 тыс. руб. х 2,2% / 4).

Таким образом, авансовые платежи уплачиваются ежеквартально по окончании отчетного периода как 1/4 суммы налога, исчисленной по состоянию на 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом.

В то же время законом субъекта Российской Федерации о налоге может быть установлено положение для отдельных категорий налогоплательщиков, согласно которому авансовые платежи по налогу не должны ни исчисляться, ни уплачиваться в течение налогового периода. При этом авансовые платежи, а также налог по итогам налогового периода должны уплачиваться в бюджет в сроки, установленные законами субъектов Российской Федерации о налоге на имущество организаций.

Налоговые декларации

Налоговые декларации (налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество организаций) должны представляться в соответствующие налоговые органы не позднее 30 дней с даты окончания отчетного периода, а по итогам налогового периода - не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики должны представлять налоговые декларации (налоговые расчеты по авансовым платежам) по местонахождению организации, по местонахождению обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации и указанного обособленного подразделения организации. Форма налоговой декларации (налогового расчета по авансовым платежам), в соответствии с Налоговым кодексом, может определяться законодательными органами субъектов Российской Федерации.

Право утверждения формы налоговой декларации и инструкции по ее заполнению имеет МНС России (ст.80 НК РФ). В случае если субъектами Российской Федерации форма налоговой декларации не утверждена, налогоплательщики должны представлять налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам) по форме, разработанной МНС России.

Е.Е.Листопад

Аудитор

Подписано в печать

23.01.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——