"Учет.Налоги.Право", N 2, 2004

РЕФОРМИРУЕМ БАЛАНС

Прежде чем приступить к составлению годовой бухгалтерской отчетности, бухгалтерам предстоит провести реформацию баланса. За 2003 г. эта операция будет особенной. Ведь это первый год, в котором организации начали применять ПБУ 18/02. Соответственно и финансовые результаты предприятия должны подытоживать в особом порядке.

Реформация баланса необходима для того, чтобы распределить полученную организацией в течение года прибыль (или списать полученный убыток) и начать новый финансовый год с "чистого листа". Реформация проводится на 31 декабря 2003 г. и заключается в обнулении сальдо по счетам учета финансовых результатов. Бухгалтер должен закрыть счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и 99 "Прибыли и убытки". Рассмотрим поэтапно порядок проведения реформации.

Этап 1 - закрытие счетов 90 и 91

Как известно, в течение года доходы и расходы организации учитываются на счетах 90 и 91. Ежемесячно бухгалтер сопоставляет кредитовые и дебетовые обороты по этим счетам и выявляет финансовый результат (при этом никакие проводки не делаются). Уже подсчитанные суммы списываются с субсчета 90-9 и субсчета 91-9 на счет 99.

Таким образом, получается, что по завершении каждого отчетного месяца счета 90 и 91 имеют нулевое сальдо. Однако субсчета к данным счетам (90-1, 90-2, 90-3, 91-1, 91-2 и т.д.) имеют остатки, величина которых накапливается в течение всего года. Эти остатки должны быть обнулены на 31 декабря отчетного года. Для этого все их (конечно, исключая субсчета 90-9 и 91-9) нужно перенести на субсчета 90-9 и 91-9 соответственно.

Пример 1. В бухгалтерском учете организации по состоянию на 31 декабря 2003 г. числятся следующие остатки по субсчетам к счету 90:

- кредитовое сальдо по субсчету 1 "Выручка" - 700 000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 2 "Себестоимость продаж" - 405 000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 3 "Налог на добавленную стоимость" - 140 000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 9 "Прибыль/убыток от продаж" - 155 000 руб.

Остатки по субсчетам к счету 91 на 31 декабря 2003 г. следующие:

- кредитовое сальдо по субсчету 1 "Прочие доходы" - 65 000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 2 "Прочие расходы" - 5000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" - 60 000 руб.

Проводя реформацию баланса, бухгалтер организации должен сделать следующие проводки:

Дебет 90-1 Кредит 90-9

- 700 000 руб. - списано сальдо субсчета "Выручка";

Дебет 90-9 Кредит 90-2

- 405 000 руб. - списано сальдо субсчета "Себестоимость продаж";

Дебет 90-9 Кредит 90-3

- 140 000 руб. - списано сальдо субсчета "Налог на добавленную стоимость".

В результате этих записей по состоянию на 1 января 2004 г. субсчета к счету 90 остатков не имеют.

Далее бухгалтер должен сделать такие проводки:

Дебет 91-1 Кредит 91-9

- 65 000 руб. - списано сальдо субсчета "Прочие доходы";

Дебет 91-9 Кредит 91-2

- 5000 руб. - списано сальдо субсчета "Прочие расходы".

В результате этих записей по состоянию на 1 января 2004 г. субсчета к счету 91, так же как и субсчета к счету 90, не имеют остатков.

Этап 2 - закрытие счета 99

На втором этапе производится закрытие счета 99 и определяется итоговый финансовый результат. Он подлежит зачислению на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Если это прибыль, то делается следующая проводка:

Дебет 99 Кредит 84

- выявлена чистая (балансовая) прибыль организации по итогам отчетного года.

Если же это убыток, то делается обратная запись:

Дебет 84 Кредит 99

- списан непокрытый убыток организации отчетного года.

Однако тут следует учитывать то, что в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" большинство организаций обязаны в течение всего года отслеживать разницу между бухгалтерским и налоговым учетом. В связи с этим налог на прибыль начисляется не проводкой Дебет 99 Кредит 68, а определяется путем корректировки условного расхода (дохода) по налогу на прибыль. В течение отчетного года для выполнения требований ПБУ 18/02 многие организации открыли специальные субсчета к счету 99 (например, субсчет 99-2 "Налог на прибыль", а к нему - субсчета второго порядка 99-2-1 "Условный расход по налогу на прибыль"; 99-2-2 "Условный доход по налогу на прибыль" и 99-2-3 "Постоянное налоговое обязательство"). Таким организациям можем предложить закрыть счет 99 одним из следующих трех способов.

Способ 1. Все субсчета к счету 99 закрываются непосредственно в корреспонденции со счетом 84. Минусом этого способа является то, что при такой схеме проводок итоговый финансовый результат деятельности организации выявляется не на счете 99, а непосредственно на счете 84.

Пример 2. Используем данные примера 1. Допустим, что организация по итогам 2003 г. имеет следующие остатки на субсчетах к счету 99:

- кредитовое сальдо на субсчете 99-1 "Прибыли и убытки" - 215 000 руб.;

- дебетовое сальдо на субсчете 99-2-1 "Условный расход по налогу на прибыль" - 60 000 руб.;

- дебетовое сальдо на субсчете 99-2-3 "Постоянное налоговое обязательство" - 2000 руб.

При реформации баланса все субсчета к счету 99 закрываются следующим образом:

Дебет 99-1 Кредит 84

- 215 000 руб. - закрывается субсчет 99-1;

Дебет 84 Кредит 99-2-1

- 60 000 руб. - закрывается субсчет 99-2-1;

Дебет 84 Кредит 99-2-3

- 2000 руб. - закрывается субсчет 99-2-3.

Способ 2. Конечный финансовый результат определяется на субсчете 99-1 путем закрытия на него субсчетов второго порядка к субсчету 99-2, а затем сальдо субсчета 99-1 списывается на счет 84.

Пример 3. Воспользуемся данными примера 2 и произведем закрытие счета 99 вторым способом:

Дебет 99-1 Кредит 99-2-1

- 60 000 руб. - закрывается субсчет 99-2-1;

Дебет 99-1 Кредит 99-2-3

- 2000 руб. - закрывается субсчет 99-2-3.

В результате кредитовое сальдо субсчета 99-1 "Прибыли и убытки" стало равно 153 000 руб. (215 000 - 60 000 - 2000). Эта сумма представляет собой чистую прибыль организации и подлежит списанию следующей проводкой:

Дебет 99-1 Кредит 84

- 153 000 руб. - закрытие субсчета 99-1.

Способ 3. К счету 99 вводится дополнительный субсчет 99-9 "Сальдо прибылей и убытков" (по аналогии с итоговыми субсчетами к счетам 90 и 91). На данном субсчете определяется конечный финансовый результат и переносится на счет 84.

Пример 4. Воспользуемся данными примера 2 и произведем закрытие счета 99 третьим способом:

Дебет 99-1 Кредит 99-9

- 215 000 руб. - закрывается субсчет 99-1;

Дебет 99-9 Кредит 99-2-1

- 60 000 руб. - закрывается субсчет 99-2-1;

Дебет 99-9 Кредит 99-2-3

- 2000 руб. - закрывается субсчет 99-2-3.

В результате кредитовое сальдо субсчета 99-9 равно 153 000 руб. (215 000 - 60 000 - 2000). Эта сумма является чистой прибылью организации, которая списывается следующей записью:

Дебет 99-9 Кредит 84

- 153 000 руб. - закрывается субсчет 99-9.

Таким образом, мы рассмотрели три возможных способа закрытия счета 99. Каждый из них имеет право на существование. Бухгалтеру лишь остается выбрать наиболее подходящий вариант для его организации.

Примечание. Прежде чем закрыть счет 99, обратите внимание на финансовый результат деятельности организации для целей налогообложения. Если по итогам года в налоговом учете получен убыток, то в бухгалтерском учете на 31 декабря 2003 г. должен быть сформирован отложенный налоговый актив. Дело в том, что даже если для целей налогообложения получен убыток, величина налога на прибыль должна равняться нулю, то есть не может быть отрицательной. Учитывая, что сумма убытка, полученного по организации в целом, для целей налогообложения может быть учтена в последующие 10 лет, необходимо сформировать отложенный налоговый актив, определяемый как произведение суммы "налогового" убытка на ставку налога на прибыль (24 процента). На сумму отложенного налогового актива делается проводка: Дебет 09 Кредит 68 (субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"). В итоге сумма начисленного налога на прибыль становится равной нулю и совпадает с данными налогового учета и декларации по налогу на прибыль.

Л.Л.Аннина

Аудитор

Подписано в печать

19.01.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——