"Новая бухгалтерия", N 2, 2004

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ - 2003 ГЛАЗАМИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ

В минувшем году многие спорные вопросы по исчислению налога на прибыль были решены. Однако остались и нерешенные проблемы.

Закончился второй год действия гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. За два года многие спорные вопросы применения этой главы НК РФ были успешно разрешены, чему активно способствовали и налоговые органы, и суды, и сами налогоплательщики.

Однако налоговое законодательство - весьма сложная отрасль права и, наверное, потребуется еще не один год, чтобы практика применения гл.25 НК РФ сформировалась окончательно. До сих пор существуют некоторые спорные моменты и неясности в применении этой главы НК РФ.

В прошедшем году налоговые органы весьма активно разъясняли положения законодательства о налоге на прибыль, которые не имели единого толкования и применялись на практике неоднозначно.

О некоторых документах, принятых налоговым ведомством в 2003 г. по вопросам исчисления налога на прибыль, и о позиции МНС России, высказанной в них, и пойдет речь в настоящей статье.

Налогоплательщики - иностранные организации

Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, являются плательщиками налога на прибыль (ст.246 НК РФ, Методические рекомендации по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденные Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150).

Иностранные организации - это иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств; международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (п.2 ст.11 НК РФ).

МНС России в Письме от 09.01.2003 N 23-1-10/21-6-А585 разъяснило, что правительства и государственные органы иностранных государств не подпадают под определение иностранной организации, данное в НК РФ. Поскольку эти субъекты не являются иностранными организациями для целей налогообложения в РФ, то соответственно они не являются плательщиками налога на прибыль. Поэтому у российской организации при выплате доходов правительствам и государственным органам иностранных государств обязанности налогового агента не возникают.

Не удерживается налог на прибыль и с доходов иностранных организаций, которые находятся в странах, с которыми у РФ имеются соглашения об избежании двойного налогообложения. Но для этого иностранная организация должна представить налоговому агенту документ, подтверждающий ее местонахождение в такой стране (ст.312 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве. Разъяснения относительно формы такого подтверждения и порядка его составления приводятся в п.5.3 разд.II упомянутых выше Методических рекомендаций МНС России от 28.03.2003. В них, в частности, сказано, что такой документ должен содержать следующую или аналогичную по смыслу формулировку:

"Подтверждается, что организация... (наименование организации)... является (являлась) в течение... (указывается период)... лицом с постоянным местопребыванием... (указывается государство)... в смысле Соглашения... (указывается наименование международного договора)... между Российской Федерацией/СССР и... (указывается иностранное государство)".

Поскольку постоянное местопребывание (местонахождение) определяется в иностранных государствах на основании разных критериев, соответствие которым устанавливается на момент обращения за получением необходимого документа, в выдаваемом документе должен быть указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. В случае если в выданном документе не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание (местонахождение), считается, что такое подтверждение относится к календарному году, в котором выдан соответствующий документ.

Документы, подтверждающие постоянное местопребывание иностранных организаций в целях применения положений соглашений об избежании двойного налогообложения в государствах, с которыми указанные соглашения заключены, должны быть обязательно легализованы либо на таких документах должен быть проставлен апостиль.

Доходы

В целях гл.25 НК РФ доходы подразделяются на доходы, полученные от реализации, и внереализационные доходы (п.1 ст.248 НК РФ). Перечни доходов от реализации и внереализационных доходов приведены соответственно в ст.ст.249 и 250 НК РФ. Однако, как показывает практика, в указанных перечнях могут отсутствовать некоторые виды доходов, полученных налогоплательщиком, поскольку эти перечни не являются исчерпывающими.

Как быть налогоплательщику в этой ситуации? Как классифицировать доход, если ни в одном из перечней он не указан?

Пожалуй, только у банков в такой ситуации вопросов не возникало, так как еще в 2002 г. МНС России в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 (далее - Методические рекомендации по применению главы 25), рекомендовало банкам самостоятельно классифицировать доходы, не перечисленные в ст.ст.249 и 250 НК РФ, в своей учетной политике для целей исчисления налога на прибыль, определив их как доходы от реализации или внереализационные доходы в зависимости от того, признаются ли операции, проводимые банком, операциями реализации в соответствии с уставной деятельностью (п.7.1.1 Методических рекомендаций по применению главы 25).

Управление МНС России по г. Москве в Письме от 11.07.2003 N 26-08/38889 (со ссылкой на неопубликованное Письмо МНС России от 30.07.2002 N 02-11-08/125-Ю707) предлагает и другим организациям - плательщикам налога на прибыль использовать такой же подход при классификации доходов.

* * *

Весьма интересное разъяснение дало МНС России относительно определения налоговой базы лицами, выступающими комитентами в договорах комиссии.

Так, в Письме от 20.01.2003 N 03-1-08/177/11-Б802 Министерство указало, что в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль комитента в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) должны включаться все средства, полученные в результате исполнения договора комиссии, в том числе и суммы дополнительной выгоды, полученной комиссионером при реализации товаров на более выгодных условиях, чем это предусмотрено договором комиссии.

По мнению МНС России, такой порядок определения налоговой базы у комитента объясняется следующим. Согласно ст.999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Следовательно, все средства, полученные в результате исполнения договора комиссии, в том числе и суммы дополнительной выгоды, полученной комиссионером при реализации товаров на более выгодных условиях, чем это предусмотрено договором комиссии, должны быть включены в налоговую базу по налогу на прибыль комитента в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг).

На наш взгляд, подобное утверждение не совсем верно. Включать суммы дополнительной выгоды в состав налогооблагаемой базы комитента надо лишь тогда, когда дополнительная выгода (или ее часть) по условиям договора комиссии будет причитаться комитенту.

Если же по условиям договора комиссии суммы дополнительной выгоды остаются в распоряжении комиссионера, то у комитента эти суммы (или их часть) в состав доходов включаться не должны, поскольку для комитента такие суммы не могут признаваться доходом в свете положений ст.41 НК РФ.

В том же Письме МНС России упоминается о комиссионере, реализующем товар (работы, услуги) комитента по более выгодным ценам. Суммы дополнительной выгоды, остающиеся в распоряжении комиссионера, по мнению ведомства, следует рассматривать как безвозмездно переданные комитентом комиссионеру средства, которые учитываются при налогообложении прибыли у получающей стороны в составе внереализационных доходов.

Такое утверждение представляется нам также несостоятельным ввиду того, что комитенту эти суммы по условиям договора в принципе не причитаются. А раз так, то и передать их комиссионеру комитент не может. Другими словами, суммы дополнительной выгоды, остающиеся у комиссионера согласно условиям договора комиссии, нельзя рассматривать как безвозмездно полученные от комитента. Суммы дополнительной выгоды - это доходы комиссионера, которые он получил самостоятельно в процессе осуществления своей деятельности.

* * *

На практике нередко возникал вопрос об учете медицинскими организациями средств территориальных фондов медицинского страхования, а именно: являются ли эти средства целевыми и должны ли они учитываться при определении налоговой базы?

Ответ на этот вопрос содержится в Письме МНС России от 03.03.2003 N 02-4-10/888-з916, в котором утверждается, что средства территориальных фондов ОМС, полученные страховой медицинской организацией на основании договора финансирования, и средства, полученные медицинскими учреждениями от страховых медицинских организаций на основании договора, заключенного между страховой медицинской организацией, осуществляющей обязательное медицинское страхование, и аккредитованными медицинскими учреждениями, выполняющими программу обязательного медицинского страхования, не являются целевыми, поэтому не подпадают под нормы ст.251 НК РФ, а включаются страховыми медицинскими организациями и медицинскими учреждениями любых организационно-правовых форм собственности в доход от реализации согласно ст.249 НК РФ.

* * *

Положения ст.251 НК РФ (пп.1 п.2) не распространяются и на вступительные взносы, которые делают вкладчики негосударственных пенсионных фондов (НПФ).

Согласно п.2 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.

Приведенный в пп.1 п.2 ст.251 НК РФ перечень целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение уставной деятельности, не учитываемых при определении налоговой базы, является исчерпывающим. Вступительные взносы вкладчиков НПФ не отнесены к целевым поступлениям, не учитываемым при определении налоговой базы.

К целевым поступлениям на содержание НПФ и ведение ими уставной деятельности, которые не учитываются ими при определении налоговой базы, относятся средства в виде совокупного вклада учредителей негосударственных пенсионных фондов и пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда (пп.5, 6 п.2 ст.251 НК РФ, Письмо МНС России от 27.01.2003 N 02-2-12/6-В853).

Расходы

Когда доходов еще нет

Небезынтересна позиция МНС России по вопросу учета расходов в том случае, когда организация в отчетном периоде хозяйственную деятельность не вела, а расходы тем не менее осуществляла.

Рассмотрим, например, такую ситуацию. Вновь зарегистрированная организация приобрела помещение под магазин. Хотя магазин еще не открыт, организация уже оплачивает коммунальные услуги, услуги связи, регулярно выплачивает заработную плату управленческому персоналу и т.д.

Как в этом случае учитываются произведенные организацией расходы?

По мнению МНС России, при отсутствии хозяйственной деятельности организации в период несения ею расходов произведенные расходы не могут быть учтены налогоплательщиком для целей налогообложения. Следовательно, организация в данном случае произведенные расходы для целей налогообложения не учитывает.

Совершенно иной порядок учета указанных расходов, по мнению Министерства, имеет место в том случае, когда организация ведет деятельность, но доходы не получает: например, магазин уже открыт, но в отчетном периоде не было ни одной продажи товара. В данном случае суммы расходов учитываются в уменьшение налоговой базы текущего налогового периода (нарастающим итогом) или следующих налоговых периодов с применением механизма переноса убытков на будущее, установленного ст.283 НК РФ (см. Письмо МНС России от 26.05.2003 N 02-5-11/138-У180).

Высказанная МНС России точка зрения, на наш взгляд, небесспорна. Дело в том, что в Налоговом кодексе РФ не говорится о том, что для учета расходов налогоплательщику необходимо осуществлять хозяйственную деятельность в том периоде, в котором такие расходы имели место. В нем лишь утверждается, что расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п.1 ст.252 НК РФ). Но такая деятельность может быть не только в настоящем, но и в будущем. Отсюда следует, что факт осуществления организацией хозяйственной деятельности не должен влиять на возможность учета произведенных расходов.

В то же время налогоплательщик может и вовсе избежать возникновения споров с налоговой инспекцией, если сумеет подтвердить, что в спорный период хозяйственная деятельность им все же велась. Так, например, директор организации, который приобрел магазин и делает в нем ремонт, может издать приказ о том, что в период осуществления ремонта сотрудниками организации проводятся поиск потенциальных покупателей и поставщиков, а также предварительные переговоры с ними. Это будет свидетельствовать о том, что хозяйственная деятельность организацией ведется и, значит, она имеет право учитывать для целей налогообложения произведенные расходы.

Первичные документы, подтверждающие расходы

Достаточно строгие требования предъявляет МНС России к порядку оформления первичных документов, подтверждающих расходы налогоплательщика.

Так, в Письме МНС России от 30.05.2003 N 02-1-16/57-У885 указывается, что первичные документы, подтверждающие произведенные расходы для учета их в целях налогообложения, должны соответствовать требованиям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", которым определен порядок оформления первичных документов и предусмотрено наличие в них обязательных реквизитов.

Согласно п.2 ст.9 Закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Если из утвержденных Госкомстатом России унифицированных форм первичной учетной документации организация удалит (не важно, умышленно или нет) существенные реквизиты унифицированных форм, то расходы, произведенные и подтвержденные такими документами, по мнению МНС России, не могут быть признаны документально подтвержденными. И, следовательно, эти расходы нельзя учесть для целей налогообложения прибыли (см. Письмо МНС России от 15.05.2003 N 02-4-08/184-С827).

Естественная убыль и технологические потери

В Письме от 27.02.2003 N 02-5-11/53-З148 МНС России напоминает, что в состав материальных расходов включаются технологические потери и потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли (п.7 ст.254 НК РФ).

Нормы естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей до сих пор не разработаны и не утверждены и поэтому подобные потери для целей налогообложения в настоящее время не учитываются.

Что касается технологических потерь, которые образуются при производстве и (или) транспортировке, то такие потери к естественной убыли не относятся.

Разница между естественной убылью и технологическими потерями заключается в том, что естественная убыль товарно-материальных ценностей обусловлена физико-химическими характеристиками самих ценностей. А технологические потери при производстве и (или) транспортировке товарно-материальных ценностей обусловлены технологическими особенностями производственного цикла и процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемых сырья и материалов.

Для целей налогообложения натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены (могут быть зафиксированы, например, в технологических картах). При этом технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы в составе оценки стоимости материальных запасов, переданных в производство (п.5.1 Методических рекомендаций по применению главы 25).

Расходы на оплату труда

Весьма интересные выводы применительно к расходам на оплату труда делает Управление МНС России по г. Москве в Письме от 11.07.2003 N 26-08/38889.

В нем, в частности, говорится, что если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены ссылки на те или иные начисления, предусмотренные в коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли. При этом УМНС России по г. Москве ссылается на Письмо МНС России от 30.09.2002 N 02-4-08/404-АЖ255.

На наш взгляд, такой вывод никак не следует из ст.255 НК РФ.

В этой статье четко сказано, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Из приведенной нормы ясно следует, что нет необходимости дублировать положения о выплатах работникам и в коллективном договоре, и в трудовых договорах. Поэтому, если какая-либо выплата предусмотрена действующим на предприятии коллективным договором, то это уже само по себе является достаточным основанием для включения ее в состав расходов на оплату труда.

* * *

Статьей 236 Трудового кодекса РФ установлена материальная ответственность работодателя за задержку выплаты заработной платы.

В этой связи возникает вопрос: имеются ли основания у организации списать выплачиваемые работникам денежные компенсации за задержку заработной платы на затраты производства?

По мнению МНС России, выраженному в Письме от 19.02.2003 N 05-1-11/1286-Ж286, таких оснований нет.

В соответствии со ст.236 ТК РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с начислением процентов (с денежной компенсацией) в размере не ниже 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно.

Вышеуказанная мера ответственности является ни чем иным, как денежной суммой, которую работодатель должен выплатить работнику в случае выплаты причитающихся ему сумм оплаты труда в более поздние по сравнению с установленными законодательством о труде сроки.

Очевидно, что выплаты, предусмотренные ст.236 ТК РФ, не связаны с режимом работы или условиями труда, а также с содержанием работников и, следовательно, указанные выплаты не должны учитываться для целей налогообложения прибыли в качестве расходов на оплату труда. Вышеуказанные выплаты вообще не могут рассматриваться в качестве экономически обоснованных расходов, поскольку не имеют отношения к затратам на производство продукции (работ, услуг). Поэтому данные выплаты должны производиться за счет собственных средств организации.

Рекламные расходы

Применительно к расходам на рекламу необходимо обратить внимание на следующие моменты.

Во-первых, для расчета норматива на рекламные цели применяется выручка от реализации товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии со ст.249 НК РФ. Поэтому для организаций, осуществляющих торговую деятельность, применяется показатель выручки от реализации товаров, т.е. товарооборот без учета НДС, налога с продаж и акцизов (см. Письмо МНС России от 05.02.2003 N 02-3-07/10а-Д476).

Во-вторых, к расходам на участие в выставках, ярмарках, экспозициях следует относить расходы по оплате вступительных взносов, разрешений и т.п. для участия в подобных выставках. Расходы, связанные с выдачей призов в рамках данных рекламных мероприятий, подпадают под категорию расходов, ограниченных 1% выручки от реализации (см. Письмо МНС России от 19.03.2003 N 02-5-10/35-й843).

В-третьих, расходы на рекламу, учитываемые в размере фактических расходов, предусмотрены абз.2 - 4 п.4 ст.264 НК РФ и расширению этот перечень не подлежит. Остальные расходы на рекламу, относящиеся к таковым согласно Федеральному закону от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" и соответствующие требованиям ст.252 НК РФ, учитываются для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст.249 НК РФ (см. Письмо МНС России от 24.03.2003 N 02-5-11/73-К342).

Иные расходы

На протяжении многих лет не имел однозначного ответа вопрос об источниках покрытия расходов на содержание и эксплуатацию имущества (в частности, автотранспорта), арендованного у физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Это было вызвано различной трактовкой нормы пп."ч" п.2 действовавшего ранее Положения о составе затрат, согласно которой в себестоимость продукции (работ, услуг) включалась плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов. Напомним, что МНС России отказывалось принимать подобные расходы организаций в целях налогообложения прибыли (см., например, Письмо от 11.04.2000 N ВГ-6-02/271@).

С введением в действие гл.25 НК РФ указанный вопрос окончательно разрешился в пользу налогоплательщика, что подтверждается также Письмом МНС России от 03.03.2003 N 02-5-11/55-з786. В нем, в частности, говорится, что если арендованный у физического лица автомобиль используется организацией для целей извлечения дохода, то ее затраты на содержание и эксплуатацию автомобиля являются экономически оправданными и на этом основании их можно включить в состав расходов, уменьшающих доходы текущего отчетного (налогового) периода.

Аналогичным образом следует учитывать и затраты ссудополучателя по поддержанию в надлежащем состоянии имущества, полученного в безвозмездное пользование и используемого для целей производства и реализации продукции (работ, услуг). Они учитываются в составе прочих расходов в порядке, установленном гл.25 НК РФ, при условии, что необходимость таких затрат возникла в процессе эксплуатации имущества ссудополучателем.

* * *

Многие организации в силу специфики как своей деятельности, так и работы конкретных сотрудников (почтальонов, курьеров и т.п.) выдают им проездные билеты на городской пассажирский и пригородный железнодорожный транспорт.

Уменьшают ли в этих случаях налогооблагаемую прибыль расходы на оплату проездных билетов сотрудникам организации?

Согласно разъяснениям МНС России, если в соответствии с должностными инструкциями или приказом руководителя организации выполнение служебных обязанностей работником носит разъездной характер и при этом он не обеспечен специальным транспортом на время выполнения данных обязанностей, то произведенная в этом случае компенсация работнику стоимости проезда транспортом общего пользования признается расходом для целей налогообложения прибыли (см. Письмо МНС России от 07.02.2003 N 02-4-10/387-Д775).

* * *

В Письме МНС России от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@ отмечается, что при формировании резерва по сомнительным долгам сумма дебиторской задолженности включается в него с НДС.

Напомним, что в соответствии с п.1 ст.266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Плательщики налога на прибыль организаций, применяющие метод начисления, вправе создавать резерв по сомнительным долгам (п.3 ст.266 НК РФ). Резерв создается путем включения в него сумм дебиторской задолженности, которая учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю.

На этом основании МНС России пришло к выводу, что при создании резерва по сомнительным долгам дебиторскую задолженность нужно учитывать с учетом сумм налога на добавленную стоимость.

Вместе с тем обращаем внимание, что Минфин России по данному вопросу придерживается совершенно иной точки зрения, согласно которой суммы дебиторской задолженности должны включаться в состав расходов без НДС (см. Письмо Минфина России от 07.08.2003 N 04-02-05/1/80).

* * *

В упомянутом выше Письме от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@ МНС России дает ответ на вопрос: можно ли при исчислении налога на прибыль организаций таможенные пошлины, уплаченные по товарам, предназначенным для перепродажи, включать в их покупную стоимость?

Согласно данному Письму таможенные пошлины включаются в прочие расходы в соответствии со ст.264 НК РФ.

В данном случае МНС России руководствовалось следующим. Подпунктом 3 п.1 ст.268 НК РФ определено, что при реализации покупных товаров в состав расходов включается стоимость их приобретения. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст.320 НК РФ.

Согласно ст.320 НК РФ суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену их приобретения, относятся к прямым расходам. Все остальные расходы, включая транспортные, не связанные с доставкой покупных товаров до склада налогоплательщика, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст.265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Именно на основании ст.320 НК РФ МНС России сделало вывод о том, что учитывать в составе покупной стоимости товаров (или стоимости их приобретения) таможенные пошлины нельзя.

Такая позиция Министерства в принципе выгодна налогоплательщикам. Ведь если таможенные пошлины включать в прочие расходы, то из доходов отчетного (налогового) периода можно вычесть всю сумму таких пошлин, так как согласно ст.320 НК РФ прочие расходы являются косвенными. В том случае, если таможенные пошлины пришлось бы включать в покупную стоимость, то при исчислении налога на прибыль организаций в расходы отчетного (налогового) периода можно было бы включить только ту часть суммы таможенных пошлин, которая соответствует доле реализованных в этом же периоде товаров.

Однако, с другой стороны, такой порядок налогового учета таможенных пошлин заметно усложняет работу бухгалтера, поскольку в бухгалтерском учете пошлины включаются в стоимость товаров.

* * *

И последнее, на что хотелось бы обратить внимание, - это позиция МНС России в отношении того, как следует учитывать расходы на обязательное пенсионное страхование: в составе прямых или косвенных расходов организации.

По мнению МНС России, суммы таких страховых взносов подлежат отражению в составе прочих расходов и, следовательно, в полном объеме учитываются в составе косвенных расходов (см. Письмо МНС России от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@).

Свою позицию Министерство обосновало тем, что, во-первых, страховые взносы не упомянуты в закрытом перечне прямых расходов (п.1 ст.318 НК РФ), а во-вторых, страховые взносы нельзя отнести к указанным в этом перечне расходам на оплату труда и на уплату ЕСН, поскольку страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются частью ЕСН.

В.Мешалкин

АКДИ "Экономика и жизнь"

Подписано в печать

19.01.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——