"Бухгалтерский учет", N 2, 2004

ЗАПОЛНЕНИЕ ФОРМ ОТЧЕТНОСТИ

(Окончание. Начало см. "Бухгалтерский учет", N 1, 2004)

Отчет об изменениях капитала (ф. N 3)

Данная форма отчетности по сравнению с ранее действовавшей претерпела существенные изменения. В образце ф. N 3 (утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н) на пересечениях некоторых строк и граф имеются места, не предназначенные для заполнения.

Раздел I "Изменения капитала"

Эту часть ф. N 3 можно условно разделить на две части: данные за 2002 г. и данные за 2003 г.

По состоянию на 31.12.2001 (год, предшествовавший предыдущему) отражаются сальдо по следующим счетам:

80 "Уставный капитал";

82 "Резервный капитал";

83 "Добавочный капитал";

84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

На следующей строке отражается сальдо по этим счетам на 01.01.2002. Показатель формируется уже с учетом изменений, внесенных в учетную политику, и результатов переоценки основных средств. При этом данные, взятые из отчета об изменениях капитала за 2002 г., должны быть представлены уже в новой форме. Таким образом будет соблюден принцип преемственности отчетности.

В аналогичном порядке следует представить данные и за 2003 г. Предполагается, что остатки по счетам учета капитала и прибыли могут быть изменены на 01.01.2003 по сравнению с 31.12.2002. Остаток на 01.01.2003 по отдельным счетам учета элементов собственного капитала может не совпадать с исходящим остатком по этим счетам на 31.12.2002.

В 2003 г. основной причиной изменения сальдо по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" будет формирование вступительных сальдо по счетам 09 "Отложенные налоговые активы" и 77 "Отложенные налоговые обязательства".

В соответствии с п.16 ПБУ 1/98 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, изменение учетной политики организации может производиться в случае изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету. Большинству предприятий следует заполнить строку "Изменения в учетной политике" на начало 2003 г., так как такую необходимость вызывает вступление в силу ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 144н.

Результат от переоценки объектов основных средств (ОС) по состоянию на 01.01.2003 отражается отдельной строкой. В случае дооценки объектов ОС показатель по данной строке отражается:

- в графе "Добавочный капитал" (в сумме разницы между оборотами по записям: дебет счета 01 "Основные средства", кредит счета 83 "Добавочный капитал" и дебет счета 83 "Добавочный капитал", кредит счета 02 "Амортизация основных средств");

- в графе "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (результат уценки ОС ниже величины ранее произведенной дооценки в сумме разницы между оборотами по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", кредиту счета 01 "Основные средства" и дебету счета 02 "Амортизация основных средств", кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)").

Строка "Результат от пересчета иностранных валют". Результат от пересчета иностранных валют приводит к увеличению только добавочного капитала.

В соответствии с ПБУ 3/2000 "Учетная политика организации", утвержденным Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, как увеличение добавочного капитала отражаются положительные курсовые разницы, возникающие при внесении иностранными инвесторами иностранной валюты в уставный капитал российских предприятий.

Пример 1. Объявленный уставный капитал организации составляет 1000 долл. США. На дату объявления курс данной валюты составил 30 руб/долл. США, а при поступлении на счет организации - 31 руб/долл. США. Производятся записи (см. табл. 1).

Таблица 1

     
   —————————————————————————————————————————T———————T———————————————¬
   |    Содержание хозяйственной операции   | Сумма |Корреспонденция|
   |                                        |       |     счетов    |
   |                                        |       +———————T———————+
   |                                        |       |  Д—т  |  К—т  |
   +————————————————————————————————————————+———————+———————+———————+
   |Отражен уставный капитал                | 30 000|  75—1 |   80  |
   |1000 долл. США х 30 руб.                |       |       |       |
   +————————————————————————————————————————+———————+———————+———————+
   |Поступил взнос в уставный капитал       | 31 000|   52  |  75—1 |
   |1000 долл. США х 31 руб.                |       |       |       |
   +————————————————————————————————————————+———————+———————+———————+
   |Отражена курсовая разница               |  1 000|  75—1 |   83  |
   |1000 долл. США (31 — 30)                |       |       |       |
   L————————————————————————————————————————+———————+———————+————————
   

Строка "Чистая прибыль" заполняется по графе "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Показатель представляет собой заключительный оборот по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", отражающий сумму чистой прибыли за 2003 г.

Сумма дивидендов, начисленных в течение 2003 г., отражается в строке "Дивиденды" по графе "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Так как сумма начисленных дивидендов уменьшает сумму чистой прибыли, в ф. N 3 показатель записывается в скобках, заменяющих арифметический знак "минус".

Строка "Отчисления в резервный фонд" должна заполняться по двум графам - "Резервный капитал" и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В бухгалтерском учете пополнение резервного фонда отражается записью:

Д-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч. 82 "Резервный капитал".

Поэтому показатель по данной строке на пересечении с графой "Резервный капитал" будет иметь положительный знак. На пересечении с графой "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" та же сумма будет показана с отрицательным знаком (в скобках). Таким образом, в графе "Итого" значение будет нулевым.

Следующие строки ф. N 3 посвящены изменениям в уставном капитале организаций, зарегистрированных в форме обществ.

В соответствии со ст.28 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" увеличение величины уставного капитала может произойти за счет дополнительного выпуска акций либо путем увеличения номинальной стоимости акций. Реализация каждого из указанных способов отражается в отдельной строке ф. N 3: "Увеличение величины капитала за счет дополнительного выпуска акций" и "Увеличение величины капитала за счет увеличения номинальной стоимости акций" в графе "Уставный капитал".

Сравнительная характеристика указанных способов увеличения уставного капитала акционерного общества представлена в табл. 2.

Таблица 2

     
   ————————————————T———————————T————————————————————————————————————¬
   |   Действия,   |   Путем   | Путем дополнительного выпуска акций|
   |  ограничения, | увеличения|                                    |
   |  особенности  |номинальной|                                    |
   |               | стоимости |                                    |
   |               |   акций   |                                    |
   +———————————————+———————————+————————————————————————————————————+
   |Принятие       |Принимается|Принимается общим собранием         |
   |решения об     |общим      |акционеров или советом директоров   |
   |увеличении     |собранием  |(наблюдательным советом) общества,  |
   |уставного      |акционеров |если в соответствии с уставом       |
   |капитала       |           |общества ему предоставлено право    |
   |               |           |принимать такое решение. Решение об |
   |               |           |увеличении уставного капитала       |
   |               |           |общества путем размещения           |
   |               |           |дополнительных акций принимается    |
   |               |           |единогласно всеми членами совета    |
   |               |           |директоров (наблюдательного совета) |
   |               |           |общества, при этом не учитываются   |
   |               |           |голоса выбывших членов совета       |
   |               |           |директоров (наблюдательного совета) |
   |               |           |общества                            |
   +———————————————+———————————+————————————————————————————————————+
   |Ограничения по |           |Дополнительные акции могут быть     |
   |количеству     |           |размещены обществом только в        |
   |акций          |           |пределах количества объявленных     |
   |               |           |акций, установленного уставом       |
   |               |           |общества. Решение вопроса об        |
   |               |           |увеличении уставного капитала       |
   |               |           |общества путем размещения           |
   |               |           |дополнительных акций может быть     |
   |               |           |принято общим собранием акционеров  |
   |               |           |одновременно с решением о внесении в|
   |               |           |устав общества положений об         |
   |               |           |объявленных акциях, необходимых для |
   |               |           |принятия такого решения, или об     |
   |               |           |изменении положений об объявленных  |
   |               |           |акциях                              |
   +———————————————+———————————+————————————————————————————————————+
   |Решение об     |           |Количество размещаемых              |
   |увеличении     |           |дополнительных обыкновенных акций и |
   |уставного      |           |привилегированных акций каждого типа|
   |капитала       |           |в пределах количества объявленных   |
   |общества       |           |акций этой категории (типа), способ |
   |определяет     |           |размещения; цену размещения         |
   |               |           |дополнительных акций, размещаемых   |
   |               |           |посредством подписки, или порядок ее|
   |               |           |определения, в том числе цену       |
   |               |           |размещения или порядок определения  |
   |               |           |цены размещения дополнительных акций|
   |               |           |акционерам, имеющим преимущественное|
   |               |           |право приобретения размещаемых      |
   |               |           |акций, форму оплаты дополнительных  |
   |               |           |акций, размещаемых посредством      |
   |               |           |подписки, иные условия размещения   |
   +———————————————+———————————+————————————————————————————————————+
   |Увеличение     |Только за  |За счет имущества общества          |
   |уставного      |счет       |                                    |
   |капитала может |имущества  |                                    |
   |осуществляться |общества   |                                    |
   |               +———————————+————————————————————————————————————+
   |               |Сумма, на которую увеличивается уставный капитал|
   |               |общества за счет имущества общества, не должна  |
   |               |превышать разницу между стоимостью чистых       |
   |               |активов общества и суммой уставного капитала и  |
   |               |резервного фонда общества                       |
   +———————————————+———————————T————————————————————————————————————+
   |Размещение     |           |При увеличении уставного капитала   |
   |акций          |           |общества за счет его имущества путем|
   |               |           |размещения дополнительных акций эти |
   |               |           |акции распределяются среди всех     |
   |               |           |акционеров. При этом каждому        |
   |               |           |акционеру распределяются акции той  |
   |               |           |же категории (типа), что и акции,   |
   |               |           |которые ему принадлежат,            |
   |               |           |пропорционально количеству          |
   |               |           |принадлежащих ему акций. Увеличение |
   |               |           |уставного капитала общества за счет |
   |               |           |его имущества путем размещения      |
   |               |           |дополнительных акций, в результате  |
   |               |           |которого образуются дробные акции,  |
   |               |           |не допускается                      |
   +———————————————+———————————+————————————————————————————————————+
   |Ограничения по |           |Увеличение уставного капитала       |
   |акциям,        |           |общества путем выпуска              |
   |находящимся в  |           |дополнительных акций при наличии    |
   |государственной|           |пакета акций, предоставляющего более|
   |и муниципальной|           |25% голосов на общем собрании       |
   |собственности  |           |акционеров и закрепленного в        |
   |               |           |соответствии с правовыми актами     |
   |               |           |Российской Федерации о приватизации |
   |               |           |в государственной или муниципальной |
   |               |           |собственности, может осуществляться |
   |               |           |в течение срока закрепления только в|
   |               |           |случае, если при таком увеличении   |
   |               |           |сохраняется размер доли государства |
   |               |           |или муниципального образования (п.6 |
   |               |           |ст.28)                              |
   L———————————————+———————————+—————————————————————————————————————
   

Увеличение величины капитала может произойти также в результате реорганизации юридического лица. В этом случае сумма увеличения отражается по строке "Увеличение величины капитала за счет реорганизации юридического лица". Реорганизация может привести как к увеличению уставного капитала, так и к изменению нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) общества (это возможно в случае реорганизации путем присоединения другого общества). Поэтому показатель отражается по одноименным графам ф. N 3.

В следующих строках ф. N 3 отражается уменьшение величины капитала. Это может происходить за счет уменьшения номинала акций или количества акций <1>, а также вследствие реорганизации юридического лица. В образце формы отчета об изменениях капитала для каждого случая предусмотрена отдельная строка: "Уменьшение величины капитала за счет уменьшения номинала акций" и "Уменьшение величины капитала за счет уменьшения количества акций", "Уменьшение величины капитала за счет реорганизации юридического лица". Показатель имеет отрицательное значение и отражается по графе "Уставный капитал" в скобках.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> В соответствии со ст.29 Федерального закона "Об акционерных обществах" общество вправе (в случаях, предусмотренных этим Законом, обязано) уменьшить свой уставный капитал.

При уменьшении уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости акций производится эмиссия новых акций (меньшей номинальной стоимости), которые размещаются путем конвертации (обмена) на находящиеся в обращении акции (большей номинальной стоимости).

После регистрации отчета об итогах выпуска акций, размещенных путем конвертации, в устав акционерного общества вносятся изменения, связанные в данном случае с уменьшением номинальной стоимости акций и уменьшением уставного капитала на сумму уменьшения номинальной стоимости акций. Внесение в устав акционерного общества таких изменений и их государственная регистрация осуществляются на основании соответствующего решения о размещении акций меньшей номинальной стоимостью и зарегистрированного отчета об итогах их выпуска.

Уменьшение уставного капитала за счет уменьшения количества акций производится акционерным обществом по решению общего собрания акционеров (ст.101 ГК РФ и ст.29 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ). При этом в целях сокращения общего количества акций совершается покупка их части (если такая возможность предусмотрена в уставе общества). Уставный капитал общества уменьшается на сумму номинальных стоимостей погашенных акций.

Порядок приобретения обществом акций для их погашения, а также ограничения на приобретение размещенных акций установлены ст.ст.72 и 73 Федерального закона N 208-ФЗ. В бухгалтерском учете выкупленные у акционеров акции отражаются по дебету счета 81 "Собственные акции (доли), выкупленные у акционеров" в оценке по стоимости приобретения, которая может быть как выше, так и ниже номинала.

Уменьшение уставного капитала вследствие реорганизации юридического лица возможно при проведении реорганизации в форме выделения из общества другого, дочернего общества.

Так, в соответствии с п.1 ст.51 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общество может быть добровольно реорганизовано. Реорганизация общества может быть осуществлена в том числе в форме выделения (п.2 ст.51 Федерального закона N 14-ФЗ). Общество считается реорганизованным с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации (в данном случае - с момента регистрации дочернего общества).

Сумма уменьшения отражается по строке "Уменьшение величины капитала за счет реорганизации юридического лица" по графам "Уставный капитал" (в скобках, поскольку значение является отрицательным) и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (также в скобках).

* * *

Если у организации имеются еще какие-либо обороты по счетам 80 "Уставный капитал", 82 "Резервный капитал", 83 "Добавочный капитал" и 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", не указанные в предусмотренных образцом ф. N 3 строках, они тем не менее должны быть отражены в отчете об изменениях капитала. Для этого в формах бухгалтерской отчетности, самостоятельно разрабатываемых организацией, должны быть предусмотрены отдельные строки с указанием сущности хозяйственных операций. Например, получение эмиссионного дохода, отражаемого бухгалтерской записью по дебету счета 75, кредиту счета 83; направление средств резервного капитала на выплату процентов по облигациям, эмитированным обществом, отражаемого бухгалтерской записью по дебету счета 82, кредиту счетов 66, 67.

Исходящие сальдо по счетам 80, 82, 83 и 84 отражаются по строке "Остаток на 31 декабря отчетного года".

Раздел II "Резервы"

Данную часть отчета об изменениях капитала можно условно поделить на четыре части:

- резервы, образованные в соответствии с законодательством;

- резервы, образованные в соответствии с учредительными документами;

- оценочные резервы;

- резервы предстоящих расходов.

К каждой части предусмотрены строки, как минимум, для трех резервов, однако наименования имеющихся резервов предприятия указывают в ф. N 3 самостоятельно.

К резервам, образованным в соответствии с законодательством, относятся резервы, формирование которых предусмотрено банковским законодательством. В качестве примера можно привести резерв универсального обслуживания (предусмотрен ст.59 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи").

К оценочным резервам относятся: резерв под снижение стоимости материальных ценностей, учитываемый на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей"; резерв под обесценение финансовых вложений, учитываемый на счете 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений"; резерв по сомнительным долгам, учитываемый на счете 63 "Резервы по сомнительным долгам".

К резервам предстоящих расходов относятся следующие резервы, учитываемые на счете 96 "Резервы предстоящих расходов":

- предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации;

- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- на ремонт основных средств;

- предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Формирование каждого из перечисленных резервов должно быть предусмотрено учетной политикой организации и отражено на отдельном субсчете к счету 96 "Резервы предстоящих расходов".

Отчет об изменениях капитала завершает справка, в которой приводятся показатели чистых активов.

Акционерные общества рассчитывают чистые активы в соответствии с Приказом от 29.01.2003 Минфина России N 10н, ФКЦБ N 03-6/пз "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ".

Отчет о движении денежных средств (ф. N 4)

Данные отчета о движении денежных средств должны характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

В новой ф. N 4 движение денежных средств отражается по строкам, а не по столбцам, как в ранее действовавшей форме. Каждая группа строк, посвященных отдельному виду деятельности, заканчивается показателем чистых денежных средств по виду деятельности. Показатель рассчитывается как разность между доходами от вида деятельности и суммой средств, направленных на реализацию данного вида деятельности.

Текущей деятельностью считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности.

Инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением собственного строительства, расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки; с осуществлением финансовых вложений (приобретением ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставлением другим организациям займов и т.п.).

Финансовой деятельностью считается деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.).

Раздел "Движение денежных средств по текущей деятельности" содержит следующие показатели:

- средства, полученные от покупателей, заказчиков по текущей деятельности, представляющие собой оборот по дебету счетов учета денежных средств (50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета") и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

- прочие доходы (суммы штрафных санкций за неисполнение условий хозяйственных договоров, поступившие от покупателей, заказчиков, поставщиков, подрядчиков и др.);

- денежные средства, направленные на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов, представляют собой оборот по дебету счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счетов учета денежных средств (50, 51, 52, 55), связанные с текущей деятельностью;

- денежные средства, направленные на оплату труда, представляют собой оборот по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 50 "Касса" (при выдаче заработной платы из кассы), 51 "Расчетные счета" (при перечислении денежных средств на счета работников в банках и т.п.). Выплата дивидендов акционерам, являющимся одновременно работниками организации, отражается обособленно в следующей строке;

- денежные средства, направленные на выплату дивидендов, процентов, представляют собой оборот по дебету счетов 75 "Расчеты с акционерами", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счетов учета денежных средств на суммы выплаченных акционерам (участникам), в том числе являющимся одновременно работниками организации, дивидендов, процентов;

- денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам, представляют собой оборот по дебету счетов 68 "Расчеты по налогам и сборам" и 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и кредиту счетов учета денежных средств по перечислению в бюджеты разных уровней сумм налогов и сборов;

- суммы штрафных санкций по налогам и сборам, пеней, начисленных за просрочку платежей в бюджет, отражаются по строке "Денежные средства, направленные на прочие расходы".

Разница между различными видами доходов по текущей деятельности и различными видами расходов по текущей деятельности отражаются в ф. N 4 по строке "Чистые денежные средства от текущей деятельности". Данный показатель может быть как положительным - при превышении суммы доходов над суммой расходов, так и отрицательным, если сумма расходов превысит сумму доходов.

Раздел "Движение денежных средств по инвестиционной деятельности" содержит следующие показатели:

- выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов, представляющая собой оборот по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на сумму денежных средств, поступивших от юридических и физических лиц, которым были проданы объекты основных средств и иные внеоборотные активы;

- выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений, представляющая собой оборот по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на сумму денежных средств, поступивших от юридических и физических лиц, которым были проданы объекты финансовых вложений, учитываемые на счете 58 "Финансовые вложения";

- полученные дивиденды представляют собой оборот по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" в части дивидендов. В соответствии с действующим законодательством дивиденды поступают в "чистой" сумме, так как налог на доход исчисляет и перечисляет в бюджет организация, выплачивающая дивиденды;

- полученные проценты представляют собой оборот по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" в части процентов;

- поступления от погашения займов, предоставленных другим организациям, представляют собой оборот по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 58 "Финансовые вложения", субсчет "Предоставленные займы";

- приобретение дочерних организаций.

Приобретение дочерних организаций - словосочетание, ранее не встречавшееся в нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет в Российской Федерации. В соответствии с п.3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 13н, к финансовым вложениям организации относятся вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ). Однако вклады в уставные капиталы дочерних организаций, отражаемые в учете на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет "Паи и акции", не являются приобретением этих организаций. Если же в данном случае предусмотрено отражение приобретения другого предприятия как имущественного комплекса, то следует отметить, что предприятие, приобретаемое как имущественный комплекс, не обязательно является дочерним в отношении организации, осуществляющей такое приобретение.

Сумма, отраженная по данной строке, полностью соответствует ее названию в том случае, если организация приобрела как имущественный комплекс организацию, которая будет являться дочерней. Согласно ст.132 ГК РФ предприятием, как объектом прав, признается имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности. Предприятие в целом как имущественный комплекс признается недвижимостью.

В бухгалтерском учете вложения в приобретение недвижимости в виде предприятия как имущественного комплекса (после перехода права собственности) отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" в сумме фактических затрат на его приобретение. При этом к данному счету открывается отдельный субсчет "Вложения в приобретение предприятия как имущественного комплекса". Затратами на приобретение будет являться договорная цена, уплаченная за предприятие. Правоотношения сторон при купле-продаже предприятия как имущественного комплекса регулируются § 8 гл.30 ГК РФ.

Таким образом, по данной строке будет отражен оборот по кредиту счетов учета денежных средств и дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в части расчетов по договору приобретения дочернего предприятия как имущественного комплекса;

- приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов представляет собой оборот по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счетов учета денежных средств, уплаченных в связи с приобретением этих активов. Расходы на приобретение отражаются на соответствующих субсчетах счета 08 "Вложения во внеоборотные активы";

- приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений. Показатель представляет собой оборот по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счетов, на которых учитываются ценности (для целей составления отчета о движении денежных средств - денежные средства), подлежащие передаче в счет этих вложений. По данной строке показываются активы, отражаемые в учете на счете 58 "Финансовые вложения": акции, учитываемые на субсчете "Паи и акции"; облигации, учитываемые на субсчете "Долговые ценные бумаги"; предоставленные вклады по договору простого товарищества, учитываемые на субсчете "Вклады по договору простого товарищества";

- займы, предоставленные другим организациям, представляют собой оборот по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет "Предоставленные займы" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" или другими соответствующими счетами.

Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности представляют собой разность между суммой всех доходов от инвестиционной деятельности и суммой всех расходов от инвестиционной деятельности. Данный показатель может быть как положительным - при превышении суммы доходов над суммой расходов, так и отрицательным, если сумма расходов превысит сумму доходов.

Раздел "Движение денежных средств по финансовой деятельности" содержит следующие показатели:

- поступления от эмиссии акций и иных долевых бумаг, представляющие собой оборот по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями";

- поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями, представляющие собой оборот по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счетов 66 "Краткосрочные кредиты и займы" и 67 "Долгосрочные кредиты и займы";

- погашение займов и кредитов (без процентов) представляет собой оборот по дебету счетов 66 "Краткосрочные кредиты и займы" и 67 "Долгосрочные кредиты и займы" и кредиту счетов учета денежных средств;

- погашение обязательств по финансовой аренде (строка заполняется только организациями, участвующими в договоре финансовой аренды-лизинга в качестве лизингополучателя). Показатель представляет собой оборот по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по лизинговым платежам" и кредиту счетов учета денежных средств.

Чистые денежные средства от финансовой деятельности представляют собой разность между суммой всех доходов от финансовой деятельности и суммой всех расходов от финансовой деятельности. Данный показатель может быть как положительным - при превышении суммы доходов над суммой расходов, так и отрицательным, если сумма расходов превысит сумму доходов.

Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов представляет собой арифметическую разность чистых денежных средств по текущей деятельности, чистых денежных средств по инвестиционной деятельности и чистых денежных средств по финансовой деятельности. Данный показатель может быть положительным (остаток денежных средств на конец года больше остатка денежных средств на начало года) и отрицательным (остаток денежных средств на конец года меньше остатка денежных средств на начало года).

Пример 2. Остаток всех денежных средств на 01.01.2003 составил 100 тыс. руб., оборот по дебету счетов учета денежных средств по всем видам деятельности составил 1000 тыс. руб., а по кредиту - 900 тыс. руб. Остаток денежных средств на 31.12.2003 составил 200 тыс. руб.

При распределении денежных средств по видам деятельности сложилось следующее соотношение между доходами и расходами (табл. 3).

Таблица 3

     
   —————————————T—————————T————————————T——————————————T————————————T————————————¬
   | Показатели |  Сумма, | По текущей |      По      |     По     |   Чистое   |
   |            |тыс. руб.|деятельности|инвестиционной| финансовой | увеличение |
   |            |         |            | деятельности |деятельности|(уменьшение)|
   |            |         |            |              |            |  денежных  |
   |            |         |            |              |            |   средств  |
   +————————————+—————————+————————————+——————————————+————————————+————————————+
   |Остаток на  |    100  |            |              |            |     100    |
   |01.01.2003  |         |            |              |            |            |
   +————————————+—————————+————————————+——————————————+————————————+————————————+
   |Приток      |   1000  |     500    |      400     |     100    |            |
   +————————————+—————————+————————————+——————————————+————————————+————————————+
   |Отток       |    900  |     400    |      450     |      50    |            |
   +————————————+—————————+————————————+——————————————+————————————+————————————+
   |Чистые      |         |     100    |      —50     |      50    |     100    |
   |денежные    |         |            |              |            |(100 +      |
   |средства    |         |            |              |            |(—50) + 50))|
   |(приток —   |         |            |              |            |            |
   |отток) по   |         |            |              |            |            |
   |видам       |         |            |              |            |            |
   |деятельности|         |            |              |            |            |
   +————————————+—————————+————————————+——————————————+————————————+————————————+
   |Остаток на  |    200  |            |              |            |     200    |
   |31.12.2003  |         |            |              |            |            |
   L————————————+—————————+————————————+——————————————+————————————+—————————————
   

Отчет о движении денежных средств за 2003 г., по сравнению с формой, действовавшей в предыдущих отчетных периодах, имеет ряд существенных особенностей:

1. В соответствии с действовавшим ранее порядком налоги, удерживаемые при выплате дивидендов, отражались в ф. N 4 как расход денежных средств по инвестиционной деятельности. В настоящее время выплата дивидендов отнесена к расходам по текущей деятельности. Поэтому и налоги, удерживаемые с сумм выплачиваемых дивидендов и перечисляемые в бюджет, также отражаются в разделе "Движение денежных средств по текущей деятельности" по строке "Денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам".

2. Перечисление денежных средств на приобретение иностранной валюты отражается в ф. N 4 как движение денежных средств по текущей деятельности. Строка для отражения показателя выбирается в зависимости от целей приобретения валюты.

Пример 3. Иностранная валюта приобретается организацией для оплаты работ, услуг, товаров, сырья, иных оборотных активов. В этих случаях оборот по сумме израсходованных средств отражается в ф. N 4 только один раз. Нельзя отражать движение денежных средств дважды: вначале - как отток рублевых средств для приобретения валюты; затем - как перечисление валюты для приобретения оборотных активов.

В качестве суммы дохода или расхода следует отражать сумму, полученную путем умножения суммы приобретенной валюты на курс этой валюты на 31.12.2003. Возникающая разница между рублевой суммой, фактически перечисленной на приобретение валюты, и суммой, рассчитанной указанным способом, отражается, в зависимости от арифметического знака, как прочие доходы или прочие расходы по текущей деятельности.

Таким образом, в новой ф. N 4 нет ранее существовавшей проблемы двойного отражения в отчетности рублей и валюты, искажавшей суммы реальных денежных потоков.

3. Ситуация с движением денежных средств при продаже иностранной валюты аналогична рассмотренной в п.2. В новой ф. N 4 следует отражать сумму, эквивалентную сумме поступившей иностранной валюты, пересчитанной по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности (31.12.2003). Разница между суммой рублевых средств, фактически поступивших на расчетный счет после продажи валюты, отражается как прочие расходы или доходы по текущей деятельности.

Заполнение отчета о движении денежных средств

Порядок заполнения ф. N 4 рассмотрим на условном примере.

I шаг

Объединение оборотных ведомостей по счетам 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" и 55 "Специальные счета" <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> В рассматриваемом примере операции, отражаемые по данному счету, отсутствуют.

Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов объединенной оборотной ведомости с суммой аналогичных показателей оборотных ведомостей по счетам, включенным в расчет.

Оборотная ведомость по счету 50 "Касса" представлена в табл. 4.

Таблица 4

Оборотная ведомость по счету 50

     
   —————————————T———————————T—————————T——————T—————————T————————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |  По  |  Сумма, |  Сальдо на |
   | 01.01.2003 |   счета   |   руб.  |дебету|   руб.  | 31.12.2003 |
   |            |           |         |счетов|         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |     100    |           |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     62    |   1000  |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            | 62, субсч.|   2000  |      |         |            |
   |            |  "Авансы  |         |      |         |            |
   |            |полученные"|         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     51    |    250  |  51  |    400  |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     71    |    240  |  71  |    300  |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  75  |   2212  |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |     100    |           |   3490  |      |   2912  |     678    |
   L————————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————————————
   

Оборотная ведомость по счету 51 "Расчетные счета" представлена в табл. 5.

Таблица 5

Оборотная ведомость по счету 51

     
   —————————————T———————————T—————————T——————T—————————T————————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |  По  |  Сумма, |  Сальдо на |
   | 01.01.2003 |   счета   |   руб.  |дебету|   руб.  | 31.12.2003 |
   |            |           |         |счетов|         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |    4 000   |           |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     62    |  100 000|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     90    |  250 000|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     50    |      400|  50  |      250|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |91 (продажа|  730 000|  69  |   35 600|            |
   |            |  валюты)  |   <3>   |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  58  |  700 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  60  |  130 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  70  |  100 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  68  |   82 388|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         | 91—2 |      100|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |    4 000   |           |1 080 400|      |1 048 338|   36 062   |
   L————————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Жирным шрифтом выделена сумма, поступившая на расчетный счет от продажи валюты.

Объединив (просуммировав) обороты по соответствующим счетам, получим сводную оборотную ведомость по счетам 50 "Касса" и 51 "Расчетные счета" (табл. 6).

Таблица 6

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51

     
   —————————————T———————————T—————————T——————T—————————T————————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |  По  |  Сумма, |  Сальдо на |
   | 01.01.2003 |   счета   |   руб.  |дебету|   руб.  | 31.12.2003 |
   |            |           |         |счетов|         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |    4 100   |           |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     62    |  101 000|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            | 62, субсч.|    2 000|      |         |            |
   |            |  "Авансы  |         |      |         |            |
   |            |полученные"|         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     51    |      250|  50  |      250|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     71    |      240|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     90    |  250 000|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     50    |      400|  51  |      400|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |91 (продажа|  730 000|      |         |            |
   |            |  валюты)  |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  58  |  700 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  69  |   35 600|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  60  |  130 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  70  |  100 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  68  |   82 388|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  71  |      300|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  75  |    2 212|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         | 91—2 |      100|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |   4 100    |           |1 083 890|      |1 051 250|   36 740   |
   L————————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————————————
   

Обороты по дебету счета 50 "Касса" в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" (в примере составляет 400 руб.) и по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 50 (в примере составляет 250 руб.) не отражают движения денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Кроме того, удаление данных оборотов не скажется на сальдо сводной ведомости по этим счетам. Эти суммы в ф. N 4 не отражаются.

Оборотная ведомость после удаления взаимных оборотов по счетам 50 "Касса" и 51 "Расчетные счета" представлена в табл. 7.

Таблица 7

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51

     
   —————————————T———————————T—————————T——————T—————————T————————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |  По  |  Сумма, |  Сальдо на |
   | 01.01.2003 |   счета   |   руб.  |дебету|   руб.  | 31.12.2003 |
   |            |           |         |счетов|         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |    4 100   |           |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     62    |  101 000|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            | 62, субсч.|    2 000|      |         |            |
   |            |  "Авансы  |         |      |         |            |
   |            |полученные"|         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     71    |      240|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |     90    |  250 000|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |91 (продажа|  730 000|      |         |            |
   |            |  валюты)  |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  58  |  700 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  69  |   35 600|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  60  |  130 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  70  |  100 000|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  68  |   82 388|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  71  |      300|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  75  |    2 212|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         | 91—2 |      100|            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |   4 100    |           |1 083 240|      |1 050 600|   36 740   |
   L————————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————————————
   

II шаг

Составление оборотной ведомости движения денежных средств в иностранной валюте <4>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте у организации.

Оборотная ведомость составляется отдельно по каждому виду валюты. Полученные данные по отдельным расчетам (в случае наличия у предприятия нескольких валютных счетов) суммируются.

Так как в ф. N 4 представляются данные, прямо вытекающие из записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств, за основу для составления отчета возьмем оборотную ведомость по счету 52 "Валютные счета", но в валюте. Рассматриваемое в примере предприятие имеет один валютный счет в долларах США. Оборотная ведомость, отражающая движение валюты в долларах США, по этому счету за 2003 г. представлена в табл. 8.

Таблица 8

Оборотная ведомость по счету 52 (доллары США)

     
   —————————————T———————————T—————————T——————T—————————T————————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |  По  |  Сумма, |  Сальдо на |
   | 01.01.2003 |   счета   |долл. США|дебету|долл. США| 31.12.2003 |
   |            |           |         |счетов|         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |    1 000   |           |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            | 62, субсч.|  50 000 |      |         |            |
   |            | "Расчеты в|         |      |         |            |
   |            |иностранной|         |      |         |            |
   |            |  валюте"  |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  57  |  25 000 |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  71  |   3 000 |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |    1 000   |           |  50 000 |      |  28 000 |   23 000   |
   L————————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————————————
   

Данные оборотной ведомости, составленной в иностранной валюте, пересчитываются по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности, т.е. на 31.12.2003.

Для упрощения расчетов по примеру предположим, что курс доллара США на 31.12.2003 равен 30 руб/долл. США. Все показатели движения валюты пересчитываются по этому курсу. Результаты пересчета по данному курсу представлены в специальной оборотной ведомости по счету 52 "Валютные счета" для заполнения ф. N 4 (см. табл. 9).

Таблица 9

Специальная оборотная ведомость по счету 52

(представленная в рублях) для заполнения ф. N 4

     
   —————————————T———————————T—————————T——————T—————————T————————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |  По  |  Сумма, |  Сальдо на |
   | 01.01.2003 |   счета   |   руб.  |дебету|   руб.  | 31.12.2003 |
   |            |           |         |счетов|         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |   30 000   |           |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            | 62, субсч.|1 500 000|      |         |            |
   |            | "Расчеты в|         |      |         |            |
   |            |иностранной|         |      |         |            |
   |            |  валюте"  |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  57  | 750 000 |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  71  |  90 000 |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |   30 000   |           |1 500 000|      | 840 000 |   690 000  |
   L————————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————————————
   

Для сравнения данных специального расчета с данными бухгалтерского учета по валютному счету и отражения возможности преобразования их с целью заполнения ф. N 4 (так как счет 52 корреспондирует со счетами 50, 51, 55 и др.) в табл. 10 представлена оборотная ведомость по счету 52. При этом данные специальной оборотной ведомости и бухгалтерского регистра по счету 52 будут совпадать только в части сальдо на конец отчетного периода. Ни вступительное сальдо на начало отчетного года, ни дебетовый и кредитовый обороты совпадать не будут, так как в регистре по счету 52 они отражаются по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения хозяйственной операции в валюте (в соответствии с ПБУ 3/2000).

Таблица 10

Оборотная ведомость по счету 52

     
   —————————————T———————————T—————————T——————T—————————T————————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |  По  |  Сумма, |  Сальдо на |
   | 01.01.2003 |   счета   |   руб.  |дебету|   руб.  | 31.12.2003 |
   |            |           |         |счетов|         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |   28 160   |           |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            | 62, субсч.|1 449 300|      |         |            |
   |            | "Расчеты в|         |      |         |            |
   |            |иностранной|         |      |         |            |
   |            |  валюте"  |         |      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  57  | 724 650 |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |           |         |  71  |  88 230 |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |            |    91—1   |   25 420|      |         |            |
   +————————————+———————————+—————————+——————+—————————+————————————+
   |   28 160   |           |1 474 720|      | 812 880 |   690 000  |
   L————————————+———————————+—————————+——————+—————————+—————————————
   

Разница между показателями итоговой строки специальной оборотной ведомости по счету 52 и оборотной ведомости по этому же счету, которую организация вела в течение отчетного года, позволяет получить показатель ф. N 4, отражаемый по строке "Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю" (см. табл. 11).

Таблица 11

     
   ——————————————————————T——————————T—————————T——————————T——————————¬
   | Источник информации | Сальдо на|  Оборот |  Оборот  | Сальдо на|
   |                     |01.01.2003|по дебету|по кредиту|31.12.2003|
   |                     |          | счета 52| счета 52 |          |
   +—————————————————————+——————————+—————————+——————————+——————————+
   |1. Специальная       |  30 000  |1 500 000|  840 000 |  690 000 |
   |оборотная ведомость  |          |         |          |          |
   +—————————————————————+——————————+—————————+——————————+——————————+
   |2. Оборотная         |  28 160  |1 474 720|  812 880 |  690 000 |
   |ведомость            |          |         |          |          |
   +—————————————————————+——————————+—————————+——————————+——————————+
   |Отклонение (1 — 2)   |  +1 840  |  +25 280|  +27 120 |          |
   L—————————————————————+——————————+—————————+——————————+———————————
   

Отклонение вступительного остатка средств на валютном счете рассчитывается как разность между отклонением в оборотах по кредиту и по дебету: 1840 (27 120 - 25 280). Полученная сумма является отклонением величины влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю. Рассчитанное значение отклонения позволяет произвести следующие замены:

- оборот по дебету счета 52 и кредиту счета 62 в сумме 1 449 300 руб. на значение 1 500 000 руб.;

- оборот по дебету счета 57 и кредиту счета 52 в сумме 724 650 руб. на значение 750 000 руб.;

- сумму средств, выданных на командировочные расходы, 88 230 руб. на значение 90 000 руб. из специальной оборотной ведомости.

Оборот по дебету счета 57 "Переводы в пути" и кредиту счета 52 "Валютные счета" связан с обязательной продажей валюты. Предположим, что в рассматриваемом примере иных хозяйственных операций по продаже (списанию) имущества, кроме продажи валюты, предприятие не производило. По счету 57 в течение 2003 г. сделаны следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 57 "Переводы в пути",

К-т сч. 52 "Валютные счета"

724 650 руб.;

Д-т сч. 57 "Переводы в пути",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы"

1000 руб.;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",

К-т сч. 57 "Переводы в пути"

725 650 руб.;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы"

730 000 руб.

Поэтому при объединении сводной оборотной ведомости по счетам 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" с оборотной ведомостью по счету 52 "Валютные счета" из сводной ведомости следует удалить оборот по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы" (730 000 руб. <5>), заместив ее суммой из специальной оборотной ведомости по счету 52 "Валютные счета" (750 000 руб.).

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Данная сумма выделена жирным шрифтом в табл. 5.

Разница между этими суммами, составляющая 20 000 руб., должна отражаться как сумма денежных средств по текущей деятельности, направленных на прочие расходы. Однако она может быть отражена и по вписываемой строке.

Из рассматриваемого примера (см. табл. 4) следует, что из кассы на командировочные расходы было выдано под отчет 300 руб., из которых 240 руб. подотчетное лицо вернуло в кассу. Фактический отток денежных средств в данном случае составит 60 руб. (разницу между указанными суммами). Эта сумма и будет отражаться по вписываемой строке "Расходы на командировки" в разделе "Движение денежных средств по текущей деятельности".

Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 и 52 с суммой аналогичных показателей сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 и специальной оборотной ведомости по счету 52 (табл. 12).

Таблица 12

Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51, 52

     
   —————————————T———————————T—————————T————————T—————————T——————————¬
   |  Сальдо на | С кредита |  Сумма, |   По   |  Сумма, | Сальдо на|
   | 01.01.2003 |   счета   |   руб.  | дебету |   руб.  |31.12.2003|
   |            |           |         | счетов |         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |   34 100   |           |         |        |         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |     62    |  101 000|        |         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            | 62, субсч.|1 500 000|        |         |          |
   |            | "Расчеты в|         |        |         |          |
   |            |иностранной|         |        |         |          |
   |            |  валюте"  |         |        |         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            | 62, субсч.|    2 000|        |         |          |
   |            |  "Авансы  |         |        |         |          |
   |            |полученные"|         |        |         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |     71    |240 —    |        |         |          |
   |            |           |240 = 0  |        |         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |     90    |  250 000|        |         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |    91—1   |730 000 —|   57   |750 000 —|          |
   |            |           |750 000 =|        |750 000 =|          |
   |            |           |—20 000  |        |0        |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   58   |  700 000|          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   69   |   35 600|          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   60   |  130 000|          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   70   |  100 000|          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   68   |   82 388|          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   71   |300 —    |          |
   |            |           |         |        |240 = 60 |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   71,  |   90 000|          |
   |            |           |         | субсч. |         |          |
   |            |           |         |"Валюта"|         |          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |   75   |    2 212|          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |            |           |         |  91—2  |      100|          |
   +————————————+———————————+—————————+————————+—————————+——————————+
   |   34 100   |           |1 833 000|        |1 140 360|  726 740 |
   L————————————+———————————+—————————+————————+—————————+———————————
   

III шаг

Распределение сумм, отнесенных в соответствии с корреспонденцией к строкам ф. N 4, между направлениями деятельности: текущей, инвестиционной, финансовой.

Нет необходимости в таком распределении по отдельным строкам. В частности, по строкам "Направлено средств на оплату труда", "На расчеты по налогам и сборам".

В рассматриваемом примере по инвестиционной деятельности предприятие получило выручку от реализации основных средств, числившихся на балансе, на сумму 100 000 руб. (включая НДС). Она будет отражена по строке "Выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов", относящейся к инвестиционной деятельности. В отчетном периоде предприятием приобретены ценные бумаги на сумму 700 000 руб., что также отражается в разделе движения инвестиций.

Банковский кредит, полученный организацией в конце декабря на приобретение основных средств (перечисление денег поставщику не производилось), отражен в разделе, посвященном финансовой деятельности, по строке "Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями".

В 2003 г. организация выплатила своим акционерам (юридическим лицам, резидентам Российской Федерации) дивиденды в сумме 2212 руб. При этом начисленная сумма дивидендов составила 2353 руб., а удержанный налог на доход по ставке 6% - 141 руб. Сумма налога отражена по строке "Денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам" в разделе движения денежных средств по текущей деятельности.

Все остальные суммы, представленные в оборотной ведомости и отражающие движение денежных средств предприятия, также показывают в разделе по текущей деятельности (табл. 13).

Таблица 13

     
   ———————————————————————————————————————————————T—————T———————————¬
   |                  Показатель                  | Код |За отчетный|
   |                                              |     |    год    |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Остаток денежных средств на начало отчетного  |     |    34 100 |
   |года                                          |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |       Движение денежных средств по текущей деятельности        |
   +——————————————————————————————————————————————T—————T———————————+
   |Средства, полученные от покупателей,          |     | 1 501 000 |
   |заказчиков                                    |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Авансы полученные <6>                         |     |     2 000 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Прочие доходы                                 |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Денежные средства, направленные:              |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |на оплату приобретенных товаров, работ, услуг,|     |   130 000 |
   |сырья и иных оборотных активов                |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |на оплату труда                               |     |   100 000 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |на выплату дивидендов, процентов              |     |     2 212 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |на расчеты по налогам и сборам (68 и 69 счета)|     |   117 988 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |на командировочные расходы                    |     |    90 060 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |на расходы, связанные с продажей валюты       |     |    20 000 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |на прочие расходы                             |     |       100 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Чистые денежные средства от текущей           |     | 1 042 640 |
   |деятельности (1 501 000 + 2000 — 130 000 —    |     |           |
   |100 000 — 2212 — 117 988 — 90 060 — 20 000 —  |     |           |
   |100)                                          |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |                   Движение денежных средств                    |
   |                 по инвестиционной деятельности                 |
   +——————————————————————————————————————————————T—————T———————————+
   |Выручка от продажи объектов основных средств и|     |   100 000 |
   |иных внеоборотных активов                     |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Выручка от продажи ценных бумаг и иных        |     |           |
   |финансовых вложений                           |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Полученные дивиденды                          |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Полученные проценты                           |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Поступления от погашения займов,              |     |           |
   |предоставленных другим организациям           |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Приобретение дочерних организаций             |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Приобретение объектов основных средств,       |     |           |
   |доходных вложений в материальные ценности и   |     |           |
   |нематериальных активов                        |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Приобретение ценных бумаг и иных финансовых   |     |   700 000 |
   |вложений                                      |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Займы, предоставленные другим организациям    |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Чистые денежные средства от инвестиционной    |     |  —600 000 |
   |деятельности (100 000 — 700 000)              |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |      Движение денежных средств по финансовой деятельности      |
   +——————————————————————————————————————————————T—————T———————————+
   |Поступления от эмиссии акций и иных долевых   |     |           |
   |ценных бумаг                                  |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Поступления от займов и кредитов,             |     |   250 000 |
   |предоставленных другими организациями         |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Погашение займов и кредитов (без процентов)   |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Погашение обязательств по финансовой аренде   |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Чистые денежные средства от финансовой        |     |   250 000 |
   |деятельности (250 000 — 0)                    |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Чистое увеличение (уменьшение) денежных       |     |   692 640 |
   |средств и их эквивалентов (1 042 640 —        |     |           |
   |600 000 + 250 000)                            |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Остаток денежных средств на конец отчетного   |     |   726 740 |
   |периода                                       |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Величина влияния изменений курса иностранной  |     |     1 840 |
   |валюты по отношению к рублю                   |     |           |
   L——————————————————————————————————————————————+—————+————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Курсивом в таблице показаны строки, названия которых вписаны организацией и не предусмотрены типовой формой, а также иная информация поясняющего характера.

Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. N 5)

Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В ней раскрываются: динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР); затраты на природоохранные мероприятия; иная информация.

Отдельные показатели, включенные в образец формы приложения к бухгалтерскому балансу, могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку.

При раскрытии организацией в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках информации о принадлежащих ей активах в качестве основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности раздельно приводятся данные о первоначальной (восстановительной) стоимости этих активов и начисленной амортизации.

При раскрытии информации о расходах по обычным видам деятельности, сгруппированных по соответствующим элементам, данные приводятся в целом по организации без учета внутрихозяйственного оборота. К внутрихозяйственному обороту относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и др.

Таблица "Нематериальные активы"

Является расшифровочной таблицей к статье баланса "Нематериальные активы" (стр. 110 образца ф. N 1), представляя наличие, поступление и выбытие нематериальных активов (НА) в аналитическом разрезе по видам нематериальных активов в соответствии с ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", утвержденным Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, и отражаемых на счете 04 "Нематериальные активы".

Часть активов, называемых расходами на НИОКР, отражается в отдельной расшифровочной таблице.

В данной таблице также указываются суммы накопленной амортизации по НА на начало и конец года, отражаемые на счете 05 "Амортизация нематериальных активов". Амортизационные отчисления могут начисляться согласно ПБУ 14/2000 не только по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов", но и по кредиту счета 04 "Нематериальные активы".

Отражать оборот по кредиту счетов учета расходов и кредиту счета 04 "Нематериальные активы" как выбытие НА в данной таблице не следует. Расшифровка "в том числе" должна соответствовать имеющимся у предприятия видам нематериальных активов.

Таблица "Основные средства"

Является расшифровочной таблицей к стр. "Основные средства" бухгалтерского баланса (стр. 120 образца ф. N 1). В ф. N 5 основные средства (ОС) отражаются в традиционной классификации по видам: здания; сооружения и передаточные устройства; машины и оборудование; транспортные средства; производственный и хозяйственный инвентарь; рабочий скот; продуктивный скот; многолетние насаждения; другие виды основных средств; земельные участки и объекты природопользования; капитальные вложения на коренное улучшение земель.

Информация об амортизации ОС представляется в образце ф. N 5 менее подробно, чем информация о стоимости самих объектов ОС. Обособленно отражаются только суммы амортизации зданий и сооружений; машин, оборудования и транспортных средств. Накопленная амортизация на начало и конец отчетного года всех остальных видов основных средств отражается по строке "Другие". Данные о суммах накопленной амортизации по лизинговому имуществу у предприятий-лизингодателей отражается не в данной таблице, а отдельно в расшифровочной таблице "Доходные вложения в материальные ценности".

Таблица "Доходные вложения в материальные ценности"

Является расшифровочной таблицей к стр. "Доходные вложения в материальные ценности" (стр. 135 образца ф. N 1). В таблицу включаются данные аналитического учета по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности". На этом счете предприятия-лизингодатели отражают имущество, предназначенное для передачи в лизинг, а предприятия, осуществляющие деятельность по сдаче имущества в прокат, - активы, представляемые по договору проката.

Таблица "Расходы на научно-исследовательские,

опытно-конструкторские и технологические работы"

Расходы организации на НИОКР, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд организации, учитываются на счете 04 "Нематериальные активы" обособленно от НА, которые являются таковыми в соответствии с ПБУ 14/2000. Так же обособленно они отражаются в ф. N 5, а именно - в таблице "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы".

Расходы на НИОКР принимаются к бухгалтерскому учету на счете 04 "Нематериальные активы" в сумме фактических затрат на приобретение. При этом производится запись по дебету счета 04 и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". При списании в соответствии с принятой предприятием учетной политикой расходов на НИОКР, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд, на расходы по обычным видам деятельности кредитуется счет 04 в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат (20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" и т.д.). Остаток по счету 04, субсчет "НИОКР", отражаемый по гр. 6 "Наличие на конец отчетного года", представляет собой остаток несписанных расходов.

Если использование результатов НИОКР в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд прекращается раньше запланированного срока, то суммы расходов, не отнесенные на расходы по обычным видам деятельности, списываются с кредита счета 04, субсчет "НИОКР" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". Данный оборот отражается справочно в стр. "Сумма не давших положительных результатов расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, отнесенных на внереализационные расходы".

Таблица "Расходы на освоение природных ресурсов"

В данной таблице должны отражаться расходы на освоение природных ресурсов, носящие капитальный характер и приводящие к созданию внеоборотных активов по аналогии с расходами на НИОКР, рассмотренными в предыдущей таблице. Расходы на освоение природных ресурсов, накапливаемые на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" и давшие результат, учитываются после завершения мероприятий по освоению природных ресурсов как внеоборотные активы.

Справочно в данной таблице отражается сумма расходов по участкам недр, не законченных поиском и оценкой месторождений, разведкой и (или) гидрогеологическими изысканиями и прочими аналогичными работами, накопленная на счете 08, а также сумма безрезультатно понесенных расходов на освоение природных ресурсов, отнесенных в отчетном периоде на внереализационные расходы и отражаемых по дебету счета 91 "Прочие расходы", субсчет "Прочие расходы" и кредиту счета 08.

Таблица "Финансовые вложения"

В соответствии с п.41 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" в бухгалтерской отчетности финансовые вложения, в зависимости от срока обращения (погашения), должны подразделяться на краткосрочные и долгосрочные. Согласно п.19 ПБУ 4/99 активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, а все прочие активы и обязательства представляются как долгосрочные. Поэтому такие финансовые вложения, как акции или вклады в уставные капиталы других организаций, не имеющие срока обращения (погашения), всегда отражаются как долгосрочные.

Для заполнения всех остальных строк таблицы следует использовать данные аналитического учета по видам финансовых вложений, а внутри видов - по срокам обращения (погашения).

Из общей суммы финансовых вложений отдельной строкой должны быть выделены вложения, имеющие текущую рыночную стоимость.

Из вкладов в уставные капиталы других организаций отдельно должны быть выделены вклады в дочерние и зависимые хозяйственные общества. В соответствии со ст.105 Гражданского кодекса РФ хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество может определять принимаемые им решения. Такую возможность дает наличие преобладающего участия в уставном капитале такого общества, заключенный договор. Зависимым признается общество, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ст.106 ГК РФ).

Таблица "Дебиторская и кредиторская задолженность"

Данная таблица является расшифровочной таблицей к строкам "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)" и "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)" актива бухгалтерского баланса. В образце ф. N 1 это стр. 230 и 240.

По стр. "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)" бухгалтерского баланса отражается долгосрочная дебиторская задолженность. По отдельной строке (в образце ф. N 1 она не имеет кода) отражается дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, т.е. дебетовая часть развернутого сальдо по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

В ф. N 5 обособленно отражаются дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, остаток выданных предприятием авансов - дебетовая часть развернутого сальдо по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", прочая дебиторская задолженность.

По стр. "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)" бухгалтерского баланса отражается краткосрочная дебиторская задолженность. В отдельной строке (в образце ф. N 1 она также не имеет кода) отражается дебиторская задолженность покупателей и заказчиков. В ф. N 5 обособленно отражаются дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, авансы выданные и прочая краткосрочная дебиторская задолженность.

В отличие от ранее действовавшего порядка, в настоящее время отсутствует необходимость выделения по отдельной строке дебиторской задолженности, превышающей 3 месяца. В рассматриваемой таблице также не нужно приводить обороты по счетам расчетов, достоверное отражение которых в ф. N 5 раньше представляло для бухгалтеров большую сложность.

Кредиторская задолженность в образце ф. N 1 подлежит более детальному раскрытию по сравнению с дебиторской задолженностью. В отличие от бухгалтерского баланса, в ф. N 5 в составе кредиторской задолженности отражается также задолженность по кредитам и займам, отражаемая обособленно по стр. "Займы и кредиты".

Таблица "Расходы по обычным видам деятельности

(по элементам затрат)"

В таблице должны быть представлены расходы организации, сгруппированные по элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация и прочие затраты.

Данные приводятся в целом по организации (по всем видам деятельности) без учета внутрихозяйственного оборота. К нему относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и др. Приравниваются к внутрихозяйственному обороту затраты на исправление исправимого брака и потери от неисправимого брака; затраты при простоях по внешним причинам; расходы, возмещаемые виновными лицами; расходы, связанные со списанием активов, и иные расходы, списываемые в установленном порядке на счета учета финансовых результатов и капитала.

В форме приводятся также изменения остатков незавершенного производства (счет 20 "Основное производство"), расходов будущих периодов (счет 97 "Расходы будущих периодов") и резервов предстоящих расходов (счет 96 "Резервы предстоящих расходов").

Таблица "Обеспечения"

Эта таблица является расшифровочной к справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах к ф. N 1. В данной справке приводятся по отдельным строкам обеспечения обязательств и платежей полученные (забалансовый счет 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные") и выданные (забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные").

В ф. N 5 следует указать качественные характеристики полученных и выданных обеспечений (векселя, имущество).

Таблица "Государственная помощь"

В соответствии с п.16 ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи", утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н, бюджетные кредиты, предоставленные организации, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств. В данной таблице должен быть указан кредитовый оборот по счету 86 "Целевое финансирование", на котором отражаются остатки полученных из бюджета средств, учтенных на счете в разрезе источников поступления.

В ф. N 5 следует отразить полученные предприятием бюджетные кредиты, учтенные на счете 66 "Краткосрочные кредиты и займы" или 67 "Долгосрочные кредиты и займы" на отдельных субсчетах.

При этом к бюджетным кредитам не относятся налоговые кредиты, отсрочки и рассрочки по уплате налогов и платежей и других обязательств. В то же время получение бюджетных кредитов в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество), и в других формах отражается в рассматриваемой таблице.

Л.В.Сотникова

Кафедра "Аудит" ВЗФЭИ

Подписано в печать

30.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——