Статья: Определение налогооблагаемой базы по единому социальному налогу (взносу) в 2003 - 2004 годах по перечню выплат и вознаграждений в пользу физических лиц (в организациях, осуществляющих предпринимательскую деятельность) ("Налоговые известия Московского региона", 2004, N 1)

"Налоговые известия Московского региона", N 1, 2004

ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ БАЗЫ ПО ЕДИНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ

НАЛОГУ (ВЗНОСУ) В 2003 - 2004 ГОДАХ

ПО ПЕРЕЧНЮ ВЫПЛАТ И ВОЗНАГРАЖДЕНИЙ В ПОЛЬЗУ

ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ (В ОРГАНИЗАЦИЯХ, ОСУЩЕСТВЛЯЮЩИХ

ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКУЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ)

Статья предназначена для практической помощи организациям-налогоплательщикам при исчислении единого социального налога (далее - ЕСН) в 2003 - 2004 гг.

В Приложении к статье приведен перечень выплат и вознаграждений, наиболее часто встречающихся в коммерческих организациях для оплаты труда работников и обеспечения их социальных гарантий (далее - Перечень). Знаками (+) или (-) обозначены выплаты, включаемые или не включаемые (соответственно) в налоговую базу по ЕСН. Перечень видов выплат и вознаграждений не является исчерпывающим, в нормативную базу по ЕСН постоянно вносятся изменения. Системный подход к определению объекта налогообложения и налоговой базы по ЕСН позволит на основе норм налогового законодательства обеспечить единообразие в их применении.

Порядок исчисления и уплаты ЕСН регламентируется гл.24 Налогового кодекса РФ.

Плательщиками ЕСН в соответствии со ст.235 НК РФ признаются "лица, производящие выплаты физическим лицам".

Такими лицами в первую очередь являются организации, к которым по терминологии и понятиям Налогового кодекса РФ относятся "юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (иностранные организации) ".

Статьей 50 ГК РФ юридические лица классифицированы по трем группам:

- организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации);

- не преследующие получение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации);

- объединения коммерческих и (или) некоммерческих организаций.

Коммерческие организации могут создаваться в форме хозяйственных товариществ и обществ, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий.

К некоммерческим организациям относятся, как правило, потребительские кооперативы, общественные и религиозные организации, финансируемые собственниками учреждений, благотворительными и иными фондами, а также организации других форм, предусмотренных законодательством.

Объединения коммерческих и (или) некоммерческих организаций допускаются в форме союзов и ассоциаций.

Все организации названных форм при применении традиционной системы налогообложения являются плательщиками ЕСН. Кроме того, согласно Федеральному закону от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) они являются также страхователями Пенсионного фонда РФ (ПФР) и, следовательно, плательщиками страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

При переходе на специальные налоговые режимы - уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения и единого налога на вмененный доход - организации перестают быть плательщиками ЕСН. При этом за ними сохраняется обязанность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Условия и порядок перехода организаций на специальные налоговые режимы установлены Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (в ред. от 31 декабря 2002 г.), дополнившим часть вторую Налогового кодекса РФ гл.26.2 "Упрощенная система налогообложения" и 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", и Письмом МНС России от 5 ноября 2002 г. N СА-6-05/1697@ "О применении абзаца 1 статьи 5 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ".

Плательщиком ЕСН является организация в целом. На основании п.8 ст.243 НК РФ организация-налогоплательщик может делегировать свои обязанности по начислению и уплате ЕСН (авансовых платежей по ЕСН), а также обязанности по представлению налоговой отчетности только тем обособленным подразделениям, которые имеют отдельный баланс, расчетный счет и начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц. Такие подразделения самостоятельно исполняют все обязанности, связанные с обложением ЕСН (кроме определения права на применение регрессивных ставок по данному налогу).

За обособленные подразделения, у которых отсутствует хотя бы один из трех названных критериев самостоятельности, ЕСН начисляется централизованно по месту нахождения головной организации.

Аналогичный порядок начисления, уплаты и отчетности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для организаций, имеющих в своем составе обособленные подразделения, установлен совместным Письмом МНС России и ПФР от 14 июня 2002 г. N БГ-6-05/835 и от 11 июня 2002 г. N МЗ-16-25/5221.

Процедура перехода на централизованную уплату и отчетность по ЕСН и страховым взносам в ПФР установлена Письмом от 6 сентября 2001 г. N СА-6-05/687.

В 2003 г. применять положения этого Письма необходимо только в части, не противоречащей п.8 ст.243 НК РФ.

Определение ст.235 НК РФ плательщиков ЕСН как "лиц, производящих выплаты физическим лицам" дает основание отдельным организациям полагать, что при отсутствии фактических выплат в пользу конкретных физических лиц они не являются плательщиками ЕСН.

Однако буквальное толкование ст.235 НК РФ без увязки ее положений с нормами последующих статей гл.24 НК РФ, определяющих объект налогообложения и налоговую базу по ЕСН, является недостаточно корректным.

Согласно ст.ст.15 и 61 ТК РФ трудовой договор вступает в силу, в частности, со дня фактического допущения работника к работе независимо от того, был ли трудовой договор надлежащим образом оформлен.

В соответствии со ст.420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. При этом согласно п.2 ст.421 ГК РФ стороны могут заключить договор - как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. То есть уже на момент государственной регистрации организация фактически имеет хотя бы с одним физическим лицом взаимоотношения по трудовому или гражданско-правовому договору.

МНС России в Приказах от 17 июля 2002 г. N БГ-3-05/367, от 30 августа 2002 г. N БГ-3-05/469 предусмотрело следующее положение, обеспечивающее системный подход к определению понятия "плательщик ЕСН": лица, указанные в пп.1 п.1 ст.235 НК РФ, т.е. организации, которые заключили трудовые договоры, договоры гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также авторские договоры, но в течение отчетного периода не начисляли выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, обязаны представлять в налоговые органы за эти отчетные периоды налоговую отчетность.

Внимание! Согласно п.1 ст.126 НК РФ непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ. В соответствии со ст.119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный срок в налоговый орган по месту учета "нулевой" налоговой декларации повлечет взыскание штрафа в размере 100 руб.

Вновь образованные организации приобретают статус плательщика ЕСН с момента государственной регистрации.

Согласно п.2 ст.50 НК РФ исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника независимо от того, были ли правопреемнику известны до завершения реорганизации факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обстоятельств. При этом правопреемник должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу на основании п.5 ст.50 НК РФ правопреемником присоединенной организации в части исполнения обязанностей по уплате налога признается присоединившая организация.

Внимание! Реорганизуемые, присоединяемые, ликвидируемые организации должны исполнять все обязанности плательщика ЕСН и страховых взносов в ПФР до момента исключения их из Единого государственного реестра юридических лиц.

Изложенный порядок относительно обязанностей по уплате страховых взносов в ПФР вновь созданными организациями, а также организациями, находящимися в стадии реорганизации или ликвидации, предусмотрен ст.23 Закона N 167-ФЗ.

Для налогоплательщиков-организаций объект налогообложения установлен п.1 ст.236 НК РФ с учетом положений п.3 ст.236 НК РФ, а налоговая база - п.1 ст.237 НК РФ.

Объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл.24 "Единый социальный налог" НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст.238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. Налоговая база, согласно определению ст.237 НК РФ, не предусматривает ее уменьшения на сумму льгот, установленных ст.239 НК РФ.

Внимание! Для исчисления ЕСН и страховых взносов в ПФР налоговая база, к которой применяются ставки, должна уменьшаться на сумму льгот. Порядок применения льгот, установленный гл.24 НК РФ и Законом N 167-ФЗ, различен, поэтому идентичность налоговой базы по ЕСН и базы по страховым взносам в ПФР сохраняется только до момента применения организациями льгот, установленных этими законами.

В соответствии со ст.239 НК РФ организации-налогоплательщики имеют право на налоговые льготы по ЕСН в части ограниченных сумм выплат, начисленных отдельным категориям работников.

В частности, пп.1 п.1 ст.239 НК РФ для организаций любых организационно-правовых форм предусмотрено освобождение от уплаты ЕСН с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы.

Главным критерием для применения данной льготы по ЕСН является факт установления инвалидности, подтвержденный учреждением медико-социальной экспертизы.

Основы государственного регулирования обязательного пенсионного страхования в Российской Федерации, правоотношения в системе обязательного пенсионного страхования, основания возникновения и порядок осуществления прав и обязанностей субъектов обязательного пенсионного страхования определяются Законом N 167-ФЗ.

Законом не установлены льготы по уплате страховых взносов, а также в нем не содержится отсылочных норм на положения гл.24 НК РФ, устанавливающие налоговые льготы по ЕСН.

Таким образом, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, не являющиеся составной частью ЕСН, подлежат уплате в порядке, предусмотренном Законом N 167-ФЗ, т.е. без применения льгот по пп.1 п.1 ст.239 НК РФ.

На основании положений п.2 ст.239 НК РФ до 1 января 2003 г. от уплаты ЕСН освобождались налогоплательщики с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации не обладали правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемые за счет средств Пенсионного фонда РФ, Фонда социального страхования РФ, фондов обязательного медицинского страхования.

Внимание! В соответствии со ст.8 Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 г. положения п.2 ст.239 НК РФ утратили силу. С указанной даты выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу иностранных граждан, подлежат обложению ЕСН в общеустановленном порядке.

Статьей 3 Федерального закона от 17 декабря 2001 г. N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" предусмотрено, что только иностранные граждане и лица без гражданства, постоянно проживающие в Российской Федерации, имеют право на трудовую пенсию наравне с гражданами Российской Федерации, за исключением случаев, установленных федеральным законом или международным договором Российской Федерации.

В соответствии со ст.5 Федерального закона от 25 июля 2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" под иностранными гражданами, постоянно проживающими на территории Российской Федерации, понимаются иностранные граждане, получившие вид на жительство.

Согласно положениям ст.ст.3 и 9 Закона N 167-ФЗ установление и выплата обязательного страхового обеспечения по обязательному пенсионному страхованию, т.е. исполнение страховщиком своих обязательств перед застрахованным лицом при наступлении страхового случая посредством выплаты трудовой пенсии, осуществляются в порядке и на условиях, которые установлены Федеральным законом от 17 декабря 2001 г. N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" (в ред. от 31 декабря 2002 г.).

Таким образом, определяющим обстоятельством для установления права иностранных граждан и лиц без гражданства на пенсионное обеспечение по законодательству Российской Федерации является статус постоянно проживающих на территории Российской Федерации.

Следовательно, на выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу иностранных граждан, не имеющих вида на жительство в Российской Федерации, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются.

В силу равенства налоговой базы и базы по страховым взносам все дальнейшие предпосылки и выводы относительно ЕСН будут распространяться и на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии с п.1 ст.236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Налоговая база по ЕСН на основании п.1 ст.237 НК РФ определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п.1 ст.236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст.238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.

Из ст.ст.236 и 237 НК РФ следует, что объект обложения ЕСН возникает у организации при определенной совокупности условий.

Основным из таких условий являются взаимоотношения между организацией и физическим лицом, обусловленные наличием договора, регулируемого Трудовым кодексом РФ или Гражданским кодексом РФ в части выполнения работ и (или) оказания услуг.

В соответствии со ст.56 ТК РФ трудовым договором является соглашение между работодателем и работником, согласно которому работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные Трудовым кодексом РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, локальными нормативными актами, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную договором трудовую функцию и соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

Существенными условиями работы по трудовому договору, определяющими ее отличие от выполнения работ (оказания услуг) по гражданско-правовым договорам, являются:

- присвоение работнику должности, специальности, профессии с указанием квалификации в соответствии со штатным расписанием организации или закрепление за ним конкретной трудовой функции;

- оплата процесса труда (а не его конечного результата) в соответствии с тарифными ставками, должностными окладами работника, с учетом доплат, надбавок, поощрительных выплат, компенсаций и льгот;

- обязанность работодателя по обеспечению условий труда работника;

- обеспечение работнику видов и условий социального страхования;

- соблюдение работником правил внутреннего трудового распорядка организации.

По этим признакам договоры, заключенные организацией с физическим лицом, могут быть квалифицированы как трудовые, в отличие от гражданско-правовых договоров, которые этими признаками не обладают. Необходимость такой квалификации при обложении ЕСН связана с некоторыми особенностями формирования объекта налогообложения в части выплат, производимых организацией по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или услуг.

К этой категории договоров относятся: договоры подряда, поручения, возмездного оказания услуг (аудиторских, маркетинговых, информационных, юридических, медицинских, туристических, ветеринарных и др.), а также договоры перевозки, транспортной экспедиции, хранения, комиссии, выполнения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, агентские и другие договоры, которые в соответствии с характеристиками Гражданского кодекса РФ связаны с выполнением работ и (или) оказанием услуг.

Гражданским кодексом РФ работы характеризуются как действия, направленные на достижение материального результата, который может состоять в создании вещи, ее переработке, обработке или ином качественном изменении, например ремонте. Причем результат работы заранее известен и определяется лицом, заказавшим их выполнение, а вот способ по общему правилу определяется исполнителем. Услуга, в отличие от работы, представляет собой действия или деятельность, осуществляемые по заказу, которые не имеют материального результата (например, деятельность хранителя, комиссионера, перевозчика и т.п.). Следует иметь в виду, что некоторые услуги могут иметь материальный результат, но этот результат неотделим от самого действия или деятельности.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает в целях налогообложения иное толкование указанных выше понятий. Следовательно, при определении объекта обложения ЕСН необходимо руководствоваться понятиями, установленными Гражданским кодексом РФ.

Внимание! Характерная ошибка в практике обложения ЕСН допускается организациями при поездках исполнителя гражданско-правового договора для выполнения работ (оказания услуг) в другую местность. В этом случае многие организации рассматривают расходы исполнителя на проезд и проживание в другой местности как командировочные расходы, часть из которых в пределах норм не должна облагаться ЕСН на основании ст.238 НК РФ. Однако абз.10 пп.2 п.1 ст.238 НК РФ применяется:

- при оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы;

- к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Порядок и условия командирования работников установлены ст.ст.166 - 168 ТК РФ и Инструкцией Минфина СССР, Госкомитета СССР по труду и социальным вопросам, ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. N 62 "О служебных командировках...". Указанными нормативными актами предусмотрена возможность служебных командировок за счет организации-работодателя только подотчетного лица, т.е. работника, связанного с организацией взаимоотношениями по трудовому договору, регламентируемому Трудовым кодексом РФ.

Организации могут командировать для работы в другую местность лиц, заключивших с нею трудовой договор о работе по совместительству, так как порядок работы по совместительству регулируется трудовым законодательством (гл.44 ТК РФ).

Условия взаимоотношений по договорам гражданско-правового характера определяются Гражданским кодексом РФ. Согласно его положениям затраты на поездки, связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по договору гражданско-правового характера, как предусмотренные, так и не предусмотренные в сумме договора, можно квалифицировать как расходы исполнителя на выполнение условий договора. Такие расходы по договоренности сторон могут быть компенсированы исполнителю организацией-заказчиком.

Однако гл.24 "Единый социальный налог" НК РФ (в отличие от гл.23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ) не предусмотрено при обложении ЕСН исключение из общей суммы выплат по гражданско-правовым договорам суммы расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг). Как объект обложения ЕСН организациями должна рассматриваться общая сумма выплат и вознаграждений, предусмотренная условиями гражданско-правового договора (с учетом дополнений к этому договору).

По ряду оснований выплаты и вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), могут не признаваться объектом обложения ЕСН.

В соответствии с п.1 ст.236 НК РФ объект обложения ЕСН не возникает, если договор заключен организацией с индивидуальным предпринимателем, который согласно пп.2 п.1 ст.235 НК РФ имеет статус самостоятельного плательщика ЕСН.

При этом необходимо обязательное соблюдение двух условий:

- вид работ (услуг), предусмотренных договором, должен соответствовать виду деятельности, указанному в свидетельстве о регистрации или лицензии индивидуального предпринимателя;

- сроки исполнения работ (услуг) по договору не должны превышать срок действия свидетельства о регистрации (лицензии) индивидуального предпринимателя.

При нарушении хотя бы одного из этих условий индивидуальный предприниматель будет рассматриваться налоговыми органами как физическое лицо, не являющееся плательщиком ЕСН, а вознаграждения, выплаченные ему по гражданско-правовому договору на выполнение работ (оказание услуг), будут на общих основаниях признаваться объектом обложения ЕСН для организации.

На основании п.3 ст.238 НК РФ по гражданско-правовым договорам, связанным с выполнением работ (оказанием услуг), налоговая база по ЕСН не формируется в части, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования РФ.

Согласно п.1 ст.236 НК РФ не относятся к объекту обложения ЕСН выплаты и вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

К таким договорам согласно Гражданскому кодексу РФ относятся, в частности, договоры купли-продажи (включая поставку, контрактацию), мены, дарения, ренты, пожизненного содержания, найма помещений, займа, кредита, факторинга, банковского счета и вклада, коммерческой концессии, публичного обещания награды, публичного конкурса, проведения лотерей, аренды имущества (за исключением выплат по договору аренды транспортного средства с экипажем в части выплат экипажу за выполнение работ или оказание услуг).

В ст.236 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29 декабря 2001 г. N 198-ФЗ) не обозначены как объект обложения ЕСН выплаты и вознаграждения, осуществляемые организациями в пользу физических лиц, не связанных с ними отношениями по трудовым, гражданско-правовым договорам на выполнение работ (услуг) или авторским договорам.

Таким образом, выплаты и вознаграждения, связанные с благотворительной деятельностью организаций, в том числе по отношению к бывшим работникам, членам семей работников, не должны облагаться ЕСН и страховыми взносами в ПФР.

Внимание! Объект обложения ЕСН формируется у организаций в том отчетном периоде, в котором были произведены начисления выплат и вознаграждений конкретным физическим лицам. НК РФ не связывает момент формирования объекта налогообложения с датой фактического получения дохода.

Этот вывод можно сделать из ст.242 НК РФ, в которой для налогоплательщиков-организаций дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты).

При оплате организацией товаров, работ (услуг) или прав в пользу физических лиц - работников объект обложения ЕСН возникает в момент привязки суммы оплаты к определенным физическим лицам в первичных бухгалтерских документах. Выплаты в пользу работника в виде оплаты питания, жилья, топлива, льгот социального характера и т.п. в лицевом счете работника по начислениям заработной платы показываются справочно. Вышеуказанные выплаты должны быть отражены в Индивидуальной карточке учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а также сумм налогового вычета. Форма индивидуальной карточки и Порядок ее заполнения утверждены Приказом МНС России от 21 февраля 2002 г. N БГ-3-05/91.

Главой 24 НК РФ предусмотрено изъятие из объекта обложения ЕСН существенных сумм выплат и вознаграждений, главным образом социального характера. На основании п.3 ст.236 гл.24 НК РФ из объекта обложения ЕСН исключаются такие выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся), которые "у налогоплательщиков-организаций не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде".

Данная норма распространяется на все организации, формирующие налоговую базу по налогу на прибыль. При этом не имеет значения факт уплаты данного налога и наличия или отсутствия прибыли. То есть п.3 ст.236 НК РФ могут применять организации, имеющие льготу по налогу на прибыль, а также организации, не получившие прибыль в результате своей финансово-хозяйственной деятельности. Если некоммерческие организации, в том числе финансируемые из бюджета, в целях обеспечения выполнения своих основных (уставных) задач ведут предпринимательскую деятельность, то они могут применять п.3 ст.236 НК РФ по отношению к выплатам, производимым за счет доходов, полученных от такого рода деятельности. Обязательным условием для этого является ведение раздельного учета по основной и предпринимательской деятельности.

Согласно Методическим рекомендациям по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденным Приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344, выплатами, уменьшающими или не уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в ту или иную группу расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, предусмотрено гл.25 "Налог на прибыль" НК РФ. При этом для целей обложения ЕСН источники расходов (в том числе в виде так называемой чистой прибыли) и порядок отражения выплат в бухгалтерском учете значения не имеют.

Статьей 252 НК РФ установлено, что для определения налоговой базы по налогу на прибыль "налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы".

Из приведенных положений ст.252 НК РФ можно сделать следующие выводы:

- исключение выплат и вознаграждений из объекта обложения ЕСН на основании п.3 ст.236 НК РФ возможно только в том случае, если такие выплаты отнесены к группе расходов по ст.270 НК РФ, т.е. к расходам, не уменьшающим базу по налогу на прибыль;

- выплаты и вознаграждения, экономически обоснованные и документально подтвержденные как затраты, связанные с деятельностью, направленной на получение дохода, должны относиться к группе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. К таким выплатам не может применяться п.3 ст.236 НК РФ. Они в соответствии с п.1 ст.236 НК РФ должны рассматриваться как объект обложения ЕСН. Вывод из объекта обложения ЕСН таких выплат возможен по другим основаниям - нормам ст.ст.238 "Суммы, не подлежащие налогообложению", 239 "Налоговые льготы", 245 "Особенности исчисления и уплаты налога отдельными категориями налогоплательщиков" НК РФ.

Выплаты и вознаграждения в пользу работников, которые могут соответствовать одновременно трем условиям ст.252 НК РФ (экономическое обоснование расходов, их документальное подтверждение и связь с деятельностью, направленной на получение дохода), предусмотрены в основном ст.255 "Расходы на оплату труда" гл.25 НК РФ.

Оплата труда согласно ст.129 ТК РФ характеризуется как "система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами".

В ст.255 НК РФ как расходы на оплату труда включены любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, в том числе премии и единовременные вознаграждения за результаты труда. Многие виды расходов приведены в ст.255 НК РФ со ссылками на законодательство Российской Федерации, которое устанавливает ограничение расходов в пределах установленных нормативов.

Методическими рекомендациями по применению главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (утверждены Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729) установлено, что расходы на оплату труда могут относиться к выплатам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль по ст.255 НК РФ, только в том случае, если такие выплаты отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником.

Требования, предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым между работником и работодателем, предусмотрены разд.III ТК РФ.

При этом в трудовом договоре допускаются (кроме существенных условий трудового договора) ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной их расшифровки в трудовом договоре. В этом случае будет считаться, что указанные локальные нормативные акты будут распространяться на конкретного работника.

Соответственно в случае, если в трудовой договор с конкретным работником не включены те или иные выплаты, предусмотренные в коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Перечень расходов, приведенный в ст.255 НК РФ, не является исчерпывающим. Пункт 25 этой статьи определяет возможность отнесения к расходам на оплату труда "других видов расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором".

Наличие такой записи в ст.255 НК РФ дает повод отдельным налогоплательщикам считать, что любые выплаты и вознаграждения при условии их включения в трудовой договор будут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Внимание! Выплаты и вознаграждения в пользу работников будут относиться к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль только в том случае, если они экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с производством и реализацией. Выплаты, не имеющие указанных признаков, не должны относиться к указанной группе расходов, даже если они включены в трудовые договоры.

Этот вывод касается не только выплат и вознаграждений, предусмотренных ст.255 "Расходы на оплату труда" НК РФ, но и прочих расходов, связанных с производством и реализацией, перечень которых приведен в ст.264 НК РФ.

Расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, определены ст.270 НК РФ. При отнесении выплат и вознаграждений в пользу работников на эту статью расходов необходимо учитывать исключения и ограничения, предусмотренные в п.п.6, 7, 21, 22, 24, 25, 26, 29, 37, 38, 43 ст.270 НК РФ.

Наличие в этих пунктах таких оборотов, как "кроме... указанных в статье 255", "помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров", "за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию", "сверх предусмотренных действующим законодательством", свидетельствует о том, что на расходы по ст.270 НК РФ должны относиться:

а) выплаты и вознаграждения, не связанные с производством и реализацией, а направленные на личное потребление работников, в частности:

- материальная помощь всех видов;

- вознаграждения (помимо предусмотренных трудовыми договорами);

- компенсации в связи с повышением цен, удорожанием стоимости питания (за исключением расходов на специальное питание, предусмотренное законодательством для отдельных категорий работников);

- оплата проезда сотрудников от места жительства до места работы и обратно (если потребность в таких расходах не связана с технологическими особенностями производства или не предусмотрена законодательством, коллективными и (или) трудовыми договорами);

- оплата путевок на лечение и отдых, занятий физкультурой и спортом, посещений культурно-зрелищных и спортивных мероприятий;

- оплата товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников;

б) затраты, связанные с производством и реализацией, но экономически не обоснованные и (или) документально не подтвержденные, в том числе:

- оплата дополнительных отпусков, предоставляемых по коллективному договору, сверх предусмотренных действующим законодательством;

- компенсации за использование личного транспорта работника для служебных поездок сверх установленных нормативов;

- расходы на командировки, "подъемные" средства, превышающие установленные нормативы;

- расходы на повышение квалификации путем обучения в высших и средних специальных учебных заведениях или при совмещении обучения с проведением культурно-массовых мероприятий.

Возможность расширения перечня расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, предусмотрена п.49 ст.270 НК РФ: "иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ".

То есть все выплаты и вознаграждения, начисленные работникам, но не связанные с производством и реализацией, не имеющие достаточной экономической или (и) документальной обоснованности, а следовательно, не имеющие основания для включения в трудовые договоры, должны рассматриваться как расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, и относиться на группу расходов по ст.270 НК РФ. Такие выплаты и вознаграждения не являются объектом обложения ЕСН на основании п.3 ст.236 НК РФ.

В то же время в положениях п.1 ст.237 НК РФ указано, что "при определении налоговой базы ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Кодекса)".

Руководствуясь этими положениями, некоторые организации до сих пор считают, что перечисленные в п.1 ст.237 НК РФ вознаграждения в пользу работника, которые в 2001 г. были выделены в отдельную часть объекта налогообложения как материальная выгода, должны облагаться ЕСН вне зависимости от того, на какую группу расходов они отнесены гл.25 НК РФ.

Внимание! В соответствии с разъяснениями МНС России, данными в Письме от 8 апреля 2002 г. N 05-1-05/65-Н596, выплаты и вознаграждения, указанные в п.1 ст.237 НК РФ, в виде полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, также не признаются объектом обложения ЕСН на основании п.3 ст.236 НК РФ, если у налогоплательщиков-организаций они отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При определении признаков объекта обложения ЕСН на основании положений п.1 ст.236 НК РФ и изъятии из этого объекта согласно п.3 ст.236 НК РФ выплат и вознаграждений, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, могут возникнуть сложности в оценке таких понятий, как "польза" физического лица (работника), "экономическая обоснованность" и "документальное подтверждение".

Так, отдельные налогоплательщики, приобретая экипировку для работников собственной службы безопасности, считают стоимость экипировки расходами, связанными с производством и реализацией. По предметам экипировки организуется учет, аналогичный учету форменной или специальной одежды, предусмотренной к ношению законодательством Российской Федерации. Затраты на экипировку согласно ст.255 НК РФ не облагаются налогом на прибыль, так как налогоплательщики, на основании ст.221 ТК РФ (Федеральный закон от 30 декабря 2001 г. N 197-ФЗ), приравнивают экипировку работников службы безопасности к средствам индивидуальной защиты, обеспечение которыми является обязанностью организации и предусмотрено законодательством. При этом предметы экипировки при условии их последующего возврата, не считаются приобретенными в пользу работника и не рассматриваются как объект обложения ЕСН.

Однако в данном случае необходимо сопоставить следующие положения гл.25 НК РФ.

К расходам на оплату труда в соответствии с п.5 ст.255 НК РФ возможно отнести "стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (сумму льгот в связи с их продажей по пониженным ценам)".

Пункт 6 ст.264 НК РФ допускает отнесение на прочие расходы, связанные с производством и реализацией, "расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты)".

Согласно п.29 ст.270 НК РФ к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли, т.е. к выплатам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся средства, направленные "на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников".

Законом РФ от 11 марта 1992 г. N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации", которым регламентируется деятельность собственных служб безопасности, обязательное ношение сотрудниками этих служб форменной одежды не предусмотрено.

Следовательно, организациям, имеющим собственные службы безопасности и приобретающим для сотрудников этих служб экипировку за счет средств организации, стоимость экипировки необходимо относить на расходы согласно ст.270 НК РФ. В этом случае объект обложения ЕСН в отношении стоимости экипировки не возникает на основании п.3 ст.236 НК РФ.

В развитие темы налогообложения расходов, связанных с деятельностью собственных служб безопасности, рассмотрим следующую ситуацию.

Согласно Закону РФ от 11 марта 1992 г. N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации" (в ред. от 10 января 2003 г.) предприятия независимо от их организационно-правовых форм вправе учреждать обособленные подразделения для осуществления охранно-сыскной деятельности в интересах собственной безопасности учредителя (службы безопасности). Хранение и ношение служебного оружия сотрудниками служб безопасности является необходимым условием для исполнения служебных обязанностей по охранно-сыскной деятельности.

Разрешения на хранение и ношение при исполнении служебных обязанностей служебного оружия (далее - Разрешения) получаются организацией в органах внутренних дел и передаются под роспись конкретным сотрудникам. Названные Разрешения используются только при исполнении сотрудниками служебных обязанностей.

При увольнении сотрудники должны возвратить Разрешения организации, которая согласно Инструкции по организации работы органов внутренних дел по контролю за оборотом гражданского и служебного оружия и патронов к нему на территории Российской Федерации, утвержденной Приказом МВД России от 12 апреля 1999 г. N 288, обязана сдать их в органы внутренних дел.

Таким образом, приобретение службой безопасности Разрешений на хранение и ношение служебного оружия осуществляется для служебных целей, а не в интересах конкретных работников, что исключает получение этими работниками личной выгоды от оплаты работодателем их прав на ношение и хранение оружия. Отсутствие "пользы" работника в данном случае является основанием для признания расходов организации на приобретение Разрешений не соответствующими признакам объекта обложения ЕСН по п.1 ст.236 НК РФ. Соответственно, стоимость оформления Разрешений не является объектом обложения ЕСН, так как эта сумма не соответствует критериям объекта обложения ЕСН.

При достаточном экономическом обосновании и документальном подтверждении производственного характера расходов из объекта обложения ЕСН (как не соответствующие признакам объекта, обозначенным п.1 ст.236 НК РФ) могут быть выведены расходы на услуги связи, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем, даже если операции по связи осуществлялись с личных телефонных номеров и ПЭВМ.

Как объект обложения ЕСН согласно п.1 ст.236 НК РФ может не рассматриваться и оплата стоимости проезда сотрудников городским транспортом, если налогоплательщик сможет экономически обосновать и документально подтвердить, что поездки сотрудника связаны с технологическими особенностями деятельности организации. Для такого подтверждения в организации должен быть предусмотрен разъездной характер работы конкретных сотрудников в локальных нормативных актах, трудовых и коллективных договорах, организован учет поездок и стоимости их оплаты на основе маршрутных листов и т.п. Проездные билеты (декадные, месячные, квартальные), приобретаемые организациями для сотрудников, не могут являться документами, подтверждающими оплату проезда в производственных целях и факт самого проезда. В связи с этим стоимость проездных билетов может быть выведена из объекта обложения ЕСН только на основании п.3 ст.236 НК РФ как сумма, не уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль.

Рассмотрим еще ряд конкретных ситуаций и методологических подходов к определению объекта обложения ЕСН в части отдельных видов выплат и вознаграждений.

Заработная плата

На практике возникают ситуации, когда налогоплательщики относят расходы по заработной плате к выплатам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль и тем самым на основании п.3 ст.236 НК РФ выводят из объекта обложения ЕСН значительные суммы.

Однако в соответствии со ст.129 ТК РФ заработной платой является "вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера".

Разделом VI "Оплата и нормирование труда" ТК РФ определены формы оплаты труда, виды заработной платы в обычных и особых условиях.

Выплаты, в полной мере соответствующие характеристикам трудового законодательства, предусмотрены ст.255 НК РФ. Эти расходы, безусловно, производятся в пользу работников, могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль и, следовательно, должны рассматриваться как объект обложения ЕСН.

Статьей 270 НК РФ как расходы, не учитываемые в целях налогообложения налога на прибыль, определены "любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов)".

Надбавки к заработной плате работников,

занятых на тяжелых работах

и работах с вредными и (или) опасными

условиями труда

В соответствии со ст.57 ТК РФ условия оплаты труда (в том числе размер тарифной сетки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты) определяются трудовым договором.

В соответствии со ст.147 ТК РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, устанавливается в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми актами.

Перечень тяжелых работ, работ с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда определяется Правительством РФ с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений. Повышение заработной платы по указанным основаниям производится по результатам аттестации рабочих мест.

Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников либо коллективным договором, трудовым договором.

Кроме того, в ст.164 ТК РФ дано определение компенсаций как "денежных выплат, установленных в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей".

Таким образом, надбавки к заработной плате работников, занятых на тяжелых работах, с вредными и (или) опасными условиями труда, в соответствии с перечнем таких работ, установленных Правительством РФ, определяются Трудовым кодексом РФ не как компенсационные выплаты, а как повышенная заработная плата, учитывающая сложность и условия выполняемой работы. Такие надбавки могут учитываться в составе расходов по ст.255 НК РФ и должны рассматриваться как объект обложения ЕСН на основании п.1 ст.236 НК РФ.

Премии и единовременные вознаграждения,

материальная помощь

Согласно положениям ст.255 НК РФ в расходы налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации и трудовыми договорами, в том числе премии и единовременные вознаграждения за результаты труда. Виды поощрительных выплат сотрудникам, связанные с результатами труда, включаются в систему оплаты труда организации. Такая система согласно ст.135 ТК РФ должна устанавливаться:

- работникам организаций, занятых предпринимательской деятельностью - коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами;

- работникам организаций со смешанным финансированием (бюджетное финансирование и доходы от предпринимательской деятельности) - законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций.

В трудовых договорах между работниками и организацией премии и другие вознаграждения, включенные в систему оплаты труда, могут отражаться как полностью, так и путем ссылки на перечисленные выше нормативные акты. Указанные выплаты, как соответствующие критериям ст.ст.252 и 255 НК РФ могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль и на основании п.1 ст.236 НК РФ, должны рассматриваться как объект обложения ЕСН, потому что являются выплатами в пользу работников по трудовым договорам.

Необходимо учесть, что премии и вознаграждения, соответствующие критериям ст.252 НК РФ, т.е. экономически обоснованные, документально подтвержденные и связанные с производством и реализацией выплаты, не должны относиться на ст.270 НК РФ, даже если организацией в трудовых договорах не указаны конкретные виды премий и вознаграждений. В эти договоры, как правило, включаются общие положения о премировании за результаты труда со ссылкой на локальные нормативные акты.

Пунктом 21 ст.270 НК РФ предусмотрено, что в составе расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, отражаются "расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, предоставляемых на основании трудовых договоров (контрактов)".

К той же группе расходов на основании п.22 ст.270 НК РФ относятся "премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений".

Премии и единовременные вознаграждения, выплачиваемые помимо трудовых договоров или за счет средств специального назначения, целевых поступлений, не будут признаваться объектом обложения ЕСН согласно п.3 ст.236 НК РФ.

Причем под "средствами специального назначения" следует, в частности, понимать средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий и других вознаграждений.

К расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, однозначно можно отнести премии к юбилейным датам (не предусмотренные в локальных нормативных актах, коллективных и (или) трудовых договорах), премии за участие в конкурсах, спортивных соревнованиях и т.п. мероприятиях.

К расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, на основании п.23 ст.270 НК РФ, относятся суммы "материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности)".

Текст этой статьи содержит такие обороты, как "в том числе" и "иные социальные потребности", что указывает на возможность расширительного толкования видов материальной помощи, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, любая материальная помощь работникам не будет признаваться объектом обложения ЕСН в соответствии с п.3 ст.236 НК РФ.

Оплата труда работников

непроизводственной сферы

Подпунктом 32 п.1 ст.264 НК РФ определено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы обслуживающих производств и хозяйств, включая расходы на содержание объектов жилищно-коммунальной и социальной сферы. Такие расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и не могут быть выведены из объекта обложения ЕСН на основании п.3 ст.236 НК РФ.

Оплата труда работников непроизводственной сферы как выплаты, начисленные организацией в пользу физических лиц по трудовым договорам, является объектом обложения ЕСН и страховых взносов в ПФР. При этом начисления, платежи и налоговая отчетность по ЕСН и взносам в ПФР производятся в порядке, предусмотренном для организаций, имеющих обособленные подразделения.

Страховые взносы

по пенсионному страхованию

и (или) негосударственному

пенсионному обеспечению

Согласно п.16 ст.255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся суммы страховых взносов по пенсионному страхованию и (или) негосударственному пенсионному обеспечению. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения прибыли в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Пунктом 7 ст.270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст.255 НК РФ.

Таким образом, сумма платежей налогоплательщика-работодателя, выплачиваемая по договору негосударственного пенсионного обеспечения своих работников, которую можно отнести к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, учитывается при расчете налоговой базы по ЕСН, а остальная часть включается в состав расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и не подлежит налогообложению на основании п.3 ст.236 НК РФ.

Внимание! Вне зависимости от пенсионной схемы, применяемой при негосударственном пенсионном страховании, например при солидарной схеме, страховые взносы, перечисляемые организацией-вкладчиком в негосударственный пенсионный фонд, должны учитываться организацией отдельно по каждому работнику - участнику фонда, в пользу которого эти взносы перечисляются. Пунктом 4 ст.243 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. Эти суммы должны отражаться в Индивидуальной карточке учета сумм начисленных выплат и вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а также сумм налогового вычета.

Гарантии и компенсации

В ст.164 ТК РФ приведены следующие понятия:

"гарантии - средства, способы и условия, с помощью которых обеспечивается осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений;

компенсации - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей".

В составе гл.24 "Единый социальный налог" НК РФ действует ст.238 "Суммы, не подлежащие налогообложению". Названной статьей выводится из налоговой базы ЕСН и страховых взносов в ПФР значительный перечень гарантий и компенсаций, предусмотренных законодательством всех уровней для работающих граждан. Кроме того, как не облагаемые ЕСН в ст.238 НК РФ приведены отдельные выплаты, производимые за счет бюджетных средств, средств избирательных комиссий и фондов, членских профсоюзных взносов, членских взносов садоводческих, садово-огородных, гаражно-строительных и жилищно-строительных кооперативов (товариществ). Из налоговой базы по ЕСН на основании ст.238 НК РФ выведена часть доходов членов крестьянских (фермерских) хозяйств, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, выплат в натуральной форме сельскохозяйственной продукцией.

Внимание! Нормы ст.238 НК РФ должны применяться только по отношению к выплатам, которые соответствуют признакам объекта обложения ЕСН по п.1 ст.236 НК РФ. Если выплаты и вознаграждения не соответствуют признакам объекта обложения ЕСН по п.1 ст.236 НК РФ или относятся на расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, и соответственно не признаются объектом обложения ЕСН по п.3 ст.236 НК РФ, то их привязка к нормам ст.238 нецелесообразна.

Для практического использования ст.238 НК РФ в целях обложения ЕСН необходимо учесть следующее.

Согласно определениям ст.238 НК РФ гарантии и компенсации, включенные в эту статью, не подлежат обложению ЕСН только в том случае, если они предусмотрены актами федерального законодательства, законодательными актами субъектов Российской Федерации или решениями представительных органов местного самоуправления.

По классическому определению законодательство включает в себя федеральные законы и в отдельных случаях - указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, которые не противоречат федеральным законам. Закон - это нормативный акт, принимаемый представительным органом государственной власти Российской Федерации или ее субъектов. Исчерпывающим перечнем таких законов являются федеральный конституционный закон, федеральный закон, закон субъекта Российской Федерации.

В упомянутых выше Методических рекомендациях по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (утверждены Приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344 (в ред. от 26 мая 2003 г.)) МНС России обращает внимание налогоплательщиков на ст.423 ТК РФ, которая в случае отсутствия федерального законодательства допускает по отношению к гарантиям и компенсациям, предусмотренным трудовым законодательством, действие нормативных правовых актов Президента РФ и Правительства РФ, постановлений Правительства РФ.

Учитывая нормы ст.423 ТК РФ, с 1 февраля 2002 г. (дата введения в действие Трудового кодекса РФ) налогоплательщики могут не облагать ЕСН, например, компенсации, выплачиваемые лицам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет. Эти компенсации предусмотрены указом Президента РФ, а не федеральным законодательством. На этом основании МНС России до 1 февраля 2002 г. считало суммы таких компенсаций подлежащими обложению ЕСН.

МНС России в названных Методических рекомендациях определяет следующий порядок применения норм компенсационных выплат при обложении ЕСН:

"В случае если федеральным законодательством установлены нормы компенсационных выплат в определенном интервале, то органы субъектов Российской Федерации, органы местного самоуправления вправе установить своими законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями местных органов самоуправления нормы компенсационных выплат в пределах данного интервала, при этом компенсационные выплаты, установленные на уровне субъектов Российской Федерации и на местном уровне, не могут превышать норм, установленных в соответствии с федеральным законодательством.

Если федеральным законодательством предоставлено органам субъектов Российской Федерации, органам местного самоуправления право устанавливать компенсационные выплаты, но не установлены нормы этих выплат, то такие компенсационные выплаты не подлежат налогообложению в пределах норм, установленных законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями органов местного самоуправления".

Внимание! Компенсационные выплаты, предусмотренные законодательством Российской Федерации, но не ограниченные в соответствии с законодательством какими-либо нормами, при их документальном подтверждении обложению ЕСН не подлежат.

Организации, формирующие налоговую базу по налогу на прибыль, с 1 января 2002 г. в целях обложения ЕСН должны учитывать нормы по отдельным видам компенсационных выплат, в частности нормы по командировочным расходам, установленные Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (с изменениями от 15 ноября 2002 г.).

В целях обложения ЕСН практически по каждой выплате компенсаций или оплате гарантий работнику налогоплательщики должны сопоставлять положения ст.ст.236, 237 и 238 (гл.24) с нормами ст.ст.255, 264, 270 (гл.25) НК РФ. При этом необходимо определять соответствие видов и норм компенсаций и (или) гарантий требованиям не только налогового законодательства, но и иных нормативных правовых актов.

Приложение

(подлежит применению

только в организациях,

осуществляющих

коммерческую деятельность)

Таблица

для определения налогооблагаемой базы

по единому социальному налогу

в 2003 и 2004 годах

по отдельным видам выплат и вознаграждений,

начисляемых организациями

в пользу физических лиц

     
   —————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————¬
   |  N | Виды выплат и вознаграждений |Включаются|    Основание    |
   | п/п|                              |  (+), не |                 |
   |    |                              |включаются|                 |
   |    |                              |   (—) в  |                 |
   |    |                              | налоговую|                 |
   |    |                              |   базу   |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  1 |               2              |     3    |        4        |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |                        1. Оплата труда                         |
   +————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————+
   |   1|Заработная плата, начисленная |     +    |п.1 ст.236 <*>,  |
   |    |работникам по тарифным ставкам|          |п.2 ст.255 НК РФ |
   |    |и окладам за отработанное     |          |                 |
   |    |время                         |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   2|Заработная плата, начисленная |     +    |п.1 ст.236, п.2  |
   |    |работникам за выполненную     |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |работу по сдельным расценкам, |          |                 |
   |    |в процентах от выручки при    |          |                 |
   |    |продаже продукции (выполнении |          |                 |
   |    |работ и оказании услуг), в    |          |                 |
   |    |долях от прибыли              |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   3|Стоимость товаров или         |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |продуктов, выданных в порядке |          |                 |
   |    |натуральной оплаты труда, за  |          |                 |
   |    |исключением:                  |          |                 |
   |    |выплат                        |          |                 |
   |    |организаций—производителей в  |          |                 |
   |    |части сумм, не превышающих    |          |                 |
   |    |1000 руб. на одного работника |          |                 |
   |    |за календарный месяц,         |          |пп.14 п.1 ст.238 |
   |    |производимых:                 |          |НК РФ            |
   | 3.1|сельскохозяйственной          |     —    |Виды с/х         |
   |    |продукцией, произведенной     |          |продукции —      |
   |    |работодателем                 |          |Общероссийский   |
   |    |                              |          |классификатор    |
   |    |                              |          |видов            |
   |    |                              |          |экономической    |
   |    |                              |          |деятельности,    |
   |    |                              |          |продукции и услуг|
   |    |                              |          |ОК 004—93        |
   | 3.2|товарами для детей,           |     —    |Перечень товаров |
   |    |произведенными работодателем  |          |для детей — пп.2 |
   |    |                              |          |п.2 ст.164 НК РФ |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   4|Гонорар физическим лицам,     |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |состоящим в списочном составе |          |                 |
   |    |работников редакций газет,    |          |                 |
   |    |журналов и иных средств       |          |                 |
   |    |массовой информации           |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   5|Оплата специальных перерывов в|     +    |п.1 ст.236, п.7  |
   |    |работе в соответствии с       |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |законодательством             |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   6|Выплата разницы в окладах при |     +    |п.1 ст.236, п.3  |
   |    |временном заместительстве     |          |ст.255 НК РФ     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   7|Суммы индексации в связи с    |     +    |п.1 ст.236, п.25 |
   |    |повышением стоимости жизни,   |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |отнесенные к расходам, не     |          |                 |
   |    |учитываемым в целях           |          |                 |
   |    |налогообложения прибыли       |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   8|Повышенный размер оплаты,     |     +    |п.1 ст.236, п.3  |
   |    |доплаты (надбавки) за работу  |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |во вредных или опасных        |          |ст.147 ТК РФ     |
   |    |условиях и на тяжелых работах |          |Постановление    |
   |    |                              |          |Госкомтруда СССР |
   |    |                              |          |и ВЦСПС от       |
   |    |                              |          |3 октября 1986 г.|
   |    |                              |          |N 387/22—78      |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |   9|Доплаты за:                   |     +    |п.1 ст.236, п.3  |
   |    |работу в ночное время;        |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |многосменный режим работы;    |          |                 |
   |    |работу в выходные и           |          |                 |
   |    |праздничные дни;              |          |                 |
   |    |оплата сверхурочной работы    |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  10|Надбавки за вахтовый метод    |     +    |п.1 ст.236, п.17 |
   |    |работы, выплаченные при       |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |выполнении работ вахтовым     |          |                 |
   |    |методом за каждый календарный |          |                 |
   |    |день пребывания в местах      |          |                 |
   |    |производства работ в период   |          |                 |
   |    |вахты, а также за фактические |          |                 |
   |    |дни нахождения в пути от места|          |                 |
   |    |расположения предприятия      |          |                 |
   |    |(пункта сбора) к месту работы |          |                 |
   |    |и обратно, предусмотренные    |          |                 |
   |    |трудовыми договорами          |          |                 |
   |    |То же взамен суточных         |     —    |ст.164           |
   |    |                              |          |ТК РФ <**>       |
   |    |                              |          |Постановление    |
   |    |                              |          |Минтруда России  |
   |    |                              |          |от 29 июня       |
   |    |                              |          |1994 г. N 51     |
   |    |                              |          |п.9.2.4          |
   |    |                              |          |Методических     |
   |    |                              |          |рекомендаций     |
   |    |                              |          |<***>            |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  11|Надбавки к заработной плате,  |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |выплаченные работникам        |          |п.9.2.4          |
   |    |отдельных отраслей экономики в|          |Методических     |
   |    |связи с подвижным (разъездным)|          |рекомендаций     |
   |    |характером работы             |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  12|Надбавки работникам,          |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |направленным для выполнения   |          |                 |
   |    |монтажных, наладочных и       |          |                 |
   |    |строительных работ,           |          |                 |
   |    |выплаченные за каждый         |          |                 |
   |    |календарный день пребывания на|          |                 |
   |    |месте производства работ      |          |                 |
   |    |То же взамен суточных         |     —    |ст.164 ТК РФ     |
   |    |                              |          |Постановление    |
   |    |                              |          |Минтруда России  |
   |    |                              |          |от 29 июня       |
   |    |                              |          |1994 г. N 51     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  13|Полевое довольствие в пределах|     +    |п.1 ст.236, пп.12|
   |    |норм, установленных           |          |п.1 ст.264 НК РФ |
   |    |законодательством             |          |Постановление    |
   |    |                              |          |Правительства РФ |
   |    |                              |          |от 8 февраля     |
   |    |                              |          |2002 г. N 93     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  14|Стимулирующие доплаты и       |     +    |п.1 ст.236, п.2  |
   |    |надбавки к тарифным ставкам и |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |окладам (за профессиональное  |          |                 |
   |    |мастерство, совмещение        |          |                 |
   |    |профессий и должностей, знание|          |                 |
   |    |иностранного языка,           |          |                 |
   |    |квалификационный разряд       |          |                 |
   |    |и т.п.)                       |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  15|Ежемесячные или ежеквартальные|     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |вознаграждения (надбавки) за  |          |                 |
   |    |выслугу лет, стаж работы      |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  16|Премии и вознаграждения       |     +    |п.1 ст.236, п.2  |
   |    |(включая стоимость натуральных|          |ст.255 НК РФ     |
   |    |премий), предусмотренные      |          |                 |
   |    |трудовыми, коллективными      |          |                 |
   |    |договорами, положением об     |          |                 |
   |    |оплате труда и (или) другими  |          |                 |
   |    |локальными нормативными актами|          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  17|Оплата труда лиц, отбывающих  |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |наказание в местах лишения    |          |                 |
   |    |свободы, и подследственных,   |          |                 |
   |    |содержащихся в следственных   |          |                 |
   |    |изоляторах                    |          |                 |
   |    |В части фондов медицинского   |     —    |п.2.1.4          |
   |    |страхования                   |          |Методических     |
   |    |                              |          |рекомендаций     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  18|Оплата труда лиц, принятых на |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |работу по совместительству    |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  19|Оплата труда граждан России,  |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |направленных на работу за     |          |                 |
   |    |границу коммерческими         |          |                 |
   |    |организациями                 |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   | 20 |Комиссионное вознаграждение,  |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |в частности штатным страховым |          |                 |
   |    |агентам, штатным брокерам     |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  21|Заработная плата работников   |     —    | п.1 ст.236 НК РФ|
   |    |непроизводственной сферы      |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |               2. Оплата за неотработанное время                |
   +————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————+
   |  22|Оплата ежегодных и            |     +    |п.1 ст.236, п.7  |
   |    |дополнительных отпусков (без  |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |денежной компенсации за       |          |                 |
   |    |неиспользованный отпуск)      |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  23|Оплата дополнительно          |     —    |п.3 ст.236, п.24 |
   |    |предоставленных по            |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |коллективному договору (сверх |          |                 |
   |    |предусмотренных               |          |                 |
   |    |законодательством) отпусков   |          |                 |
   |    |работникам                    |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  24|Дополнительные выплаты при    |     —    |п.3 ст.236, один |
   |    |предоставлении ежегодного     |          |из п.п.21, 23, 49|
   |    |отпуска (сверх отпускных сумм,|          |ст.270 НК РФ     |
   |    |начисленных в соответствии с  |          |                 |
   |    |законодательством)            |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  25|Денежная компенсация за       |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |неиспользованный отпуск       |          |НК РФ            |
   |    |(только при увольнении)       |          |ст.127 ТК РФ     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  26|Денежная компенсация по       |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |заявлению работника части     |          |ст.126 ТК РФ     |
   |    |отпуска, превышающей          |          |                 |
   |    |28 календарных дней           |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  27|Оплата учебных отпусков,      |     +    |п.1 ст.236, п.13 |
   |    |предоставленных работникам,   |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |обучающимся в образовательных |          |                 |
   |    |учреждениях                   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  28|Оплата, сохраняемая по месту  |     +    |п.1 ст.236, п.6  |
   |    |основной работы за            |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |работниками, привлекаемыми к  |          |ст.170 ТК РФ     |
   |    |выполнению государственных или|          |                 |
   |    |общественных обязанностей     |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  29|Выплата среднего заработка    |     +    |п.1 ст.236, п.6  |
   |    |работнику за время прохождения|          |ст.255 НК РФ     |
   |    |военных сборов                |          |Федеральный закон|
   |    |                              |          |от 28 марта      |
   |    |                              |          |1998 г. N 53—ФЗ  |
   |    |                              |          |"О воинской      |
   |    |                              |          |обязанности и    |
   |    |                              |          |военной службе"  |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  30|Оплата работникам среднего    |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |заработка за дни медицинского |          |Закон РФ от      |
   |    |обследования, сдачи крови и   |          |9 июня 1993 г.   |
   |    |отдыха, предоставляемого после|          |N 5142—1         |
   |    |каждого дня сдачи крови       |          |"О донорстве     |
   |    |                              |          |крови и ее       |
   |    |                              |          |компонентов"     |
   |    |                              |          |ст.ст.185, 186   |
   |    |                              |          |ТК РФ            |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  31|Оплата простоев не по вине    |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |работника                     |          |ст.157 ТК РФ     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  32|Оплата за время вынужденного  |     +    |п.1 ст.236, п.14 |
   |    |прогула                       |          |ст.255 НК РФ     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  33|Оплата дней невыхода по       |     —    |п.3 ст.236 НК РФ |
   |    |болезни за счет средств       |          |                 |
   |    |организации (кроме пособий по |          |                 |
   |    |временной нетрудоспособности) |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |       3. Единовременные поощрительные и другие выплаты         |
   +————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————+
   |  34|Единовременные поощрительные  |     —    |п.3 ст.236, один |
   |    |выплаты в связи с праздничными|          |из п.п.21, 22, 23|
   |    |днями и юбилейными датами,    |          |29 ст.270 НК РФ  |
   |    |стоимость подарков работникам |          |                 |
   |    |и др.                         |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  35|Безвозвратные и возвратные    |     —    |п.3 ст.236, п.12 |
   |    |ссуды, выданные организацией  |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |работнику (кроме ссуд,        |          |                 |
   |    |предусмотренных               |          |                 |
   |    |законодательством РФ).        |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  36|Вознаграждение по итогам      |     +    |п.1 ст.236, п.10 |
   |    |работы за год, годовое        |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |вознаграждение за выслугу лет |          |                 |
   |    |(стаж работы)                 |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  37|Стоимость имущества           |     —    |абз.3 п.1 ст.236 |
   |    |организации, переданного по   |          |НК РФ            |
   |    |договору дарения сотруднику   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  38|Разница от реализации         |     —    |п.3 ст.236, п.27 |
   |    |организацией продукции        |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |собственного производства     |          |                 |
   |    |своим работникам по льготным  |          |                 |
   |    |ценам                         |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  39|Стоимость бесплатно выдаваемых|     —    |п.3 ст.236, п.25 |
   |    |работникам в качестве         |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |поощрения акций или льгот по  |          |                 |
   |    |приобретению акций, доходы по |          |                 |
   |    |акциям и другие доходы от     |          |                 |
   |    |участия работников в          |          |                 |
   |    |собственности организации     |          |                 |
   |    |(дивиденды, проценты, выплаты |          |                 |
   |    |по долевым паям и т.д.)       |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  40|Единовременные выплаты при    |     —    |п.3 ст.236, п.25 |
   |    |увольнении в связи с          |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |назначением государственной   |          |                 |
   |    |пенсии, единовременные пособия|          |                 |
   |    |уходящим на пенсию ветеранам  |          |                 |
   |    |труда, выплачиваемые за счет  |          |                 |
   |    |средств организации           |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |                   4. Гарантии и компенсации                    |
   +————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————+
   |  41|Пособия и другие выплаты за   |     —    |пп.1 п.1 ст.238  |
   |    |счет средств государственных  |          |НК РФ            |
   |    |социальных внебюджетных       |          |Федеральный закон|
   |    |фондов, в частности: пенсии,  |          |от 16 июля       |
   |    |пособия по временной          |          |1999 г. N 165—ФЗ |
   |    |нетрудоспособности, пособия по|          |"Об основах      |
   |    |беременности и родам,         |          |обязательного    |
   |    |единовременные пособия при    |          |социального      |
   |    |рождении ребенка, оплата      |          |страхования"     |
   |    |санаторно—курортного лечения  |          |Федеральный закон|
   |    |работников, страховые выплаты |          |от 15 декабря    |
   |    |по обязательному страхованию  |          |2001 г. N 166—ФЗ |
   |    |от несчастных случаев на      |          |"О               |
   |    |производстве и                |          |государственном  |
   |    |профессиональных заболеваний, |          |пенсионном       |
   |    |социальное и т.п.             |          |обеспечении".    |
   |    |                              |          |Закон РФ от      |
   |    |                              |          |28 июня 1991 г.  |
   |    |                              |          |N 1499—1 "О      |
   |    |                              |          |медицинском      |
   |    |                              |          |страховании      |
   |    |                              |          |граждан в        |
   |    |                              |          |Российской       |
   |    |                              |          |Федерации" и др. |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  42|Суммы пособий, выплачиваемых  |          |                 |
   |    |женщинам, находящимся в       |          |                 |
   |    |частично оплачиваемом отпуске |          |                 |
   |    |по уходу за ребенком от 1,5 до|          |                 |
   |    |3 лет (без пособий по         |          |                 |
   |    |государственному социальному  |          |                 |
   |    |страхованию):                 |          |                 |
   |    |до 1 февраля 2002 г.          |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |                              |          |Указ Президента  |
   |    |                              |          |РФ от 30 мая     |
   |    |                              |          |1994 г. N 1110   |
   |    |после 1 февраля 2002 г.       |     —    |пп.1 п.1 ст.238  |
   |    |                              |          |НК РФ            |
   |    |                              |          |ст.256 ТК РФ с   |
   |    |                              |          |учетом положений |
   |    |                              |          |ст.ст.5 и 423    |
   |    |                              |          |ТК РФ            |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  43|Компенсации за несвоевременную|     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |выплату заработной платы      |          |НК РФ            |
   |    |                              |          |ст.236 ТК РФ     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  44|Компенсационные выплаты,      |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |связанные с режимом работы и  |          |Закон РФ от      |
   |    |условиями труда, в том числе: |          |19 февраля       |
   |    |выплаты, обусловленные        |          |1993 г. N 4520—1 |
   |    |районным регулированием оплаты|          |"О               |
   |    |труда: по районным            |          |государственных  |
   |    |коэффициентам; коэффициентам  |          |гарантиях и      |
   |    |за работу в пустынных,        |          |компенсациях для |
   |    |безводных местностях и в      |          |лиц, работающих и|
   |    |высокогорных районах;         |          |проживающих в    |
   |    |процентные надбавки к         |          |районах Крайнего |
   |    |заработной плате за стаж      |          |Севера и         |
   |    |работы в районах Крайнего     |          |приравненных к   |
   |    |Севера, приравненных к ним    |          |ним местностях"  |
   |    |местностях, в южных районах   |          |                 |
   |    |Восточной Сибири и Дальнего   |          |                 |
   |    |Востока                       |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  45|Компенсации, установленные в  |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |соответствии с                |          |НК РФ            |
   |    |законодательством работникам, |          |ст.219 ТК РФ     |
   |    |занятым на тяжелых работах и  |          |                 |
   |    |работах с вредными и (или)    |          |                 |
   |    |опасными условиями труда,     |          |                 |
   |    |установленные трудовым или    |          |                 |
   |    |коллективным договором (кроме |          |                 |
   |    |надбавок к заработной плате)  |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  46|Льготы и компенсации,         |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |предоставляемые в соответствии|          |НК РФ            |
   |    |с Законом РФ от 15 мая 1991 г.|          |Закон РФ от      |
   |    |N 1244—1 "О социальной защите |          |15 мая 1991 г.   |
   |    |граждан, подвергшихся         |          |N 1244—1 "О      |
   |    |воздействию радиации          |          |социальной защите|
   |    |вследствие катастрофы на      |          |граждан,         |
   |    |Чернобыльской АЭС", исключая  |          |подвергшихся     |
   |    |доплаты до размера прежнего   |          |воздействию      |
   |    |заработка при переводе        |          |радиации         |
   |    |работников по медицинским     |          |вследствие       |
   |    |показаниям на нижеоплачиваемую|          |катастрофы на    |
   |    |работу, оплату дополнительного|          |Чернобыльской    |
   |    |отпуска                       |          |АЭС"             |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  47|Оплата гражданам, получившим  |     +    |Не является      |
   |    |или перенесшим лучевую        |          |компенсационной  |
   |    |болезнь, другие заболевания, и|          |выплатой         |
   |    |инвалидам вследствие          |          |п.9.1.1.1        |
   |    |чернобыльской катастрофы      |          |Методических     |
   |    |дополнительного оплачиваемого |          |рекомендаций     |
   |    |отпуска продолжительностью    |          |ст.14 Закона РФ  |
   |    |14 календарных дней           |          |от 15 мая 1991 г.|
   |    |                              |          |N 1244—1 "О      |
   |    |                              |          |социальной защите|
   |    |                              |          |граждан,         |
   |    |                              |          |подвергшихся     |
   |    |                              |          |воздействию      |
   |    |                              |          |радиации         |
   |    |                              |          |вследствие       |
   |    |                              |          |катастрофы на    |
   |    |                              |          |Чернобыльской    |
   |    |                              |          |АЭС"             |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  48|Компенсация физическим лицам  |          |                 |
   |    |морального вреда:             |          |                 |
   |48.1|определяемая судом, за счет   |     —    |ст.237 ТК РФ либо|
   |    |средств организации по        |          |отсутствие       |
   |    |исполнительным листам         |          |взаимоотношений  |
   |    |                              |          |по трудовым или  |
   |    |                              |          |гражданско—      |
   |    |                              |          |правовым         |
   |    |                              |          |договорам        |
   |48.2|предусмотренная трудовым или  |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |коллективным договором        |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  49|Расходы, возмещаемые          |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |определенным категориям       |          |НК РФ            |
   |    |физических лиц, связанные с   |          |ст.213 ТК РФ     |
   |    |прохождением ими медицинского |          |                 |
   |    |осмотра при трудоустройстве на|          |                 |
   |    |работу, а также выплаты,      |          |                 |
   |    |связанные с последующим       |          |                 |
   |    |прохождением периодических    |          |                 |
   |    |медосмотров                   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  50|Выходное пособие при          |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |прекращении трудового         |          |НК РФ            |
   |    |договора, суммы, выплаченные  |          |ст.ст.178 — 181  |
   |    |уволенным работникам на период|          |ТК РФ            |
   |    |трудоустройства в связи с     |          |                 |
   |    |ликвидацией предприятия,      |          |                 |
   |    |сокращением численности или   |          |                 |
   |    |штата работников, и другие    |          |                 |
   |    |гарантии и компенсации,       |          |                 |
   |    |связанные с расторжением      |          |                 |
   |    |трудового договора            |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  51|Компенсационные выплаты,      |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |связанные с бесплатным        |          |НК РФ            |
   |    |предоставлением работникам    |          |Закон РФ от      |
   |    |отдельных отраслей экономики  |          |19 февраля       |
   |    |жилья и коммунальных услуг,   |          |1993 г. N 4520—1 |
   |    |или суммы денежной компенсации|          |Закон РФ от      |
   |    |за непредставление их         |          |14 июля 1992 г.  |
   |    |бесплатно (в соответствии с   |          |N 3297—1.        |
   |    |законодательством)            |          |Федеральный закон|
   |    |                              |          |от 22 августа    |
   |    |                              |          |1995 г. N 151—ФЗ |
   |    |                              |          |и др.            |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  52|Стоимость выданной в          |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |соответствии с                |          |НК РФ            |
   |    |законодательством спецодежды, |          |ст.ст.221, 222   |
   |    |спецобуви и других средств    |          |ТК РФ            |
   |    |индивидуальной защиты, мыла и |          |Постановление    |
   |    |других моющих средств,        |          |Госкомтруда СССР |
   |    |обезвреживающих средств,      |          |и ВЦСПС от       |
   |    |молока и других равноценных   |          |7 января 1977 г. |
   |    |пищевых продуктов, а также    |          |N 4/п—1          |
   |    |предоставляемого бесплатно по |          |Постановление    |
   |    |установленным нормам          |          |Госкомтруда СССР |
   |    |лечебно—профилактического     |          |и ВЦСПС от 16    |
   |    |питания, или в соответствующих|          |декабря 1987 г.  |
   |    |случаях денежное возмещение   |          |N 731/П—13       |
   |    |затрат по их приобретению     |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  53|Компенсация работнику         |          |                 |
   |    |материальных затрат (без сумм |          |                 |
   |    |оплаты труда и предоставленных|          |                 |
   |    |выплат социального характера) |          |                 |
   |    |за использование личных       |          |                 |
   |    |автомобилей в служебных целях:|          |                 |
   |53.1|в пределах норм               |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |                              |          |НК РФ            |
   |    |                              |          |Приказ Минфина   |
   |    |                              |          |России от        |
   |    |                              |          |4 февраля 2000 г.|
   |    |                              |          |N 16н            |
   |    |                              |          |Постановление    |
   |    |                              |          |Правительства РФ |
   |    |                              |          |от 8 февраля     |
   |    |                              |          |2002 г. N 92     |
   |53.2|свыше норм                    |     —    |п.3 ст.236,      |
   |    |                              |          |п.38 ст.270 НК РФ|
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  54|Компенсация расходов,         |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |связанных с использованием    |          |НК РФ            |
   |    |личных инструментов работников|          |ст.188 ТК РФ     |
   |    |в интересах работодателя, за  |          |                 |
   |    |износ (амортизацию)           |          |                 |
   |    |инструментов                  |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  55|Сумма среднего заработка,     |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |выплачиваемая работнику за    |          |ст.167 ТК РФ     |
   |    |период нахождения его в       |          |                 |
   |    |командировке                  |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  56|Суточные и возмещение расходов|          |                 |
   |    |на проезд и проживание во     |          |                 |
   |    |время командировки:           |          |                 |
   |    |в пределах норм, установленных|     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |законодательством             |          |НК РФ            |
   |    |                              |          |ст.168 ТК РФ     |
   |    |сверх установленных норм      |     —    |п.3 ст.236, п.38 |
   |    |                              |          |ст.270 НК РФ     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  57|Расходы на подготовку и       |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |переподготовку (в том числе   |          |НК РФ            |
   |    |повышение квалификации)       |          |ст.ст.196, 197,  |
   |    |кадров, соответствующие       |          |204 ТК РФ        |
   |    |условиям пп.1, 2, 3 п.3 ст.264|          |Федеральный закон|
   |    |НК РФ                         |          |от 22 августа    |
   |    |                              |          |1996 г. N 125—ФЗ |
   |    |                              |          |"О высшем и      |
   |    |                              |          |послевузовском   |
   |    |                              |          |профессиональном |
   |    |                              |          |образовании"     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  58|Оплата стоимости проезда к    |     —    |пп.12 п.1 ст.238 |
   |    |месту учебы и обратно         |          |НК РФ            |
   |    |работникам, обучающимся по    |          |ст.ст.173, 174   |
   |    |заочной форме обучения в      |          |ТК РФ            |
   |    |имеющих государственную       |          |Федеральный закон|
   |    |аккредитацию образовательных  |          |от 22 августа    |
   |    |учреждениях высшего и среднего|          |1996 г. N 125—ФЗ |
   |    |профессионального образования |          |"О высшем и      |
   |    |                              |          |послевузовском   |
   |    |                              |          |профессиональном |
   |    |                              |          |образовании"     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |                5. Выплаты социального характера                |
   +————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————+
   |  59|Доплаты к пенсиям работающим  |     —    |п.3 ст.236, п.25 |
   |    |пенсионерам за счет средств   |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |организации                   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  60|Разница между рыночной        |     —    |абз.3 п.1 ст.236 |
   |    |стоимостью товаров и услуг,   |          |НК РФ            |
   |    |реализованных организацией    |          |                 |
   |    |работнику, и суммой,          |          |                 |
   |    |уплаченной работником         |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  61|Стоимость жилья, переданного в|     —    |абз.3 п.1 ст.236 |
   |    |собственность работникам      |          |НК РФ            |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  62|Оплата организацией в денежной|     —    |п.3 ст.236, п.25 |
   |    |или натуральной форме,        |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |полностью или частично, в том |          |                 |
   |    |числе в столовых, буфетах, в  |          |                 |
   |    |виде талонов, стоимости       |          |                 |
   |    |питания работников (сверх     |          |                 |
   |    |предусмотренной               |          |                 |
   |    |законодательством)            |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  63|Расходы организации по оплате |     —    |п.3 ст.236, п.49 |
   |    |учреждениям здравоохранения   |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |медицинских услуг, оказываемых|          |                 |
   |    |работникам                    |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  64|Оплата организацией           |     —    |п.3 ст.236, п.29 |
   |    |(компенсация) стоимости       |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |путевок для работников и      |          |                 |
   |    |членов их семей:              |          |                 |
   |    |в санаторно—курортные и       |          |                 |
   |    |оздоровительные учреждения    |          |                 |
   |    |(кроме выданных за счет       |          |                 |
   |    |средств государственных       |          |                 |
   |    |социальных внебюджетных       |          |                 |
   |    |фондов); в дома отдыха,       |          |                 |
   |    |пансионаты; на экскурсии      |          |                 |
   |    |и т.п.                        |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  65|Расходы на проведение вечеров |     —    |п.3 ст.236, п.29 |
   |    |отдыха, дискотек, спектаклей, |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |концертов, лекций, диспутов,  |          |                 |
   |    |встреч с деятелями науки и    |          |                 |
   |    |искусства, спортивных         |          |                 |
   |    |мероприятий                   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  66|Расходы на оплату товаров для |     —    |п.3 ст.236, п.29 |
   |    |личного потребления           |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |работников, а также другие    |          |                 |
   |    |аналогичные расходы,          |          |                 |
   |    |произведенные в пользу        |          |                 |
   |    |работников                    |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  67|Оплата абонементов для        |     —    |п.3 ст.236,      |
   |    |посещения работниками         |          |п.п.29, 49 ст.270|
   |    |спортивных залов, кортов,     |          |НК РФ            |
   |    |бассейнов, групп здоровья,    |          |                 |
   |    |занятий в спортивных секциях  |          |                 |
   |    |и т.п.                        |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  68|Оплата подписки на газеты,    |     —    |п.3 ст.236, п.29 |
   |    |журналы, оплата услуг связи в |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |личных целях                  |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  69|Стоимость подарков и билетов  |     —    |п.1 ст.236, п.3  |
   |    |на зрелищные мероприятия детям|          |ст.236, п.49     |
   |    |работников за счет средств    |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |организации                   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  70|Возмещение работникам         |     —    |п.3 ст.236, п.49 |
   |    |стоимости содержания детей в  |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |дошкольных учреждениях        |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  71|Расходы на платное обучение   |     —    |п.3 ст.236, п.43 |
   |    |работников, не связанное с    |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |производственной              |          |                 |
   |    |необходимостью; оплата        |          |                 |
   |    |обучения в высшем и среднем   |          |                 |
   |    |специальном учебном заведении;|          |                 |
   |    |расходы на подготовку и       |          |                 |
   |    |переподготовку кадров,        |          |                 |
   |    |связанные с организацией      |          |                 |
   |    |развлечений, отдыха или       |          |                 |
   |    |лечения                       |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  72|Именные стипендии студентам,  |     —    |п.3 ст.236, п.49 |
   |    |направленным на обучение      |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |организацией                  |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  73|Суммы платежей (взносов)      |     —    |пп.7 п.1 ст.238  |
   |    |работодателей по              |          |НК РФ            |
   |    |государственному обязательному|          |Федеральный закон|
   |    |страхованию в порядке,        |          |от 16 июля       |
   |    |установленном                 |          |1999 г. N 165—ФЗ |
   |    |законодательством РФ по       |          |"Об основах      |
   |    |государственным внебюджетным  |          |обязательного    |
   |    |фондам                        |          |социального      |
   |    |                              |          |страхования"     |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  74|Страховые взносы работодателей|     —    |пп.7 п.1 ст.238  |
   |    |по обязательному страхованию, |          |НК РФ            |
   |    |основанному на прямом указании|          |Закон РФ от      |
   |    |законодательства РФ           |          |27 ноября 1992 г.|
   |    |                              |          |N 4015—1 "Об     |
   |    |                              |          |организации      |
   |    |                              |          |страхового дела в|
   |    |                              |          |Российской       |
   |    |                              |          |Федерации"       |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  75|Суммы платежей (взносов)      |     —    |пп.7 п.1 ст.238, |
   |    |работодателей по договорам    |          |п.16 ст.255 НК РФ|
   |    |добровольного личного         |          |Закон РФ от      |
   |    |страхования работников,       |          |27 ноября 1992 г.|
   |    |заключаемым исключительно на  |          |N 4015—1 "Об     |
   |    |случай наступления смерти     |          |организации      |
   |    |застрахованного лица или      |          |страхового дела в|
   |    |утраты застрахованным лицом   |          |Российской       |
   |    |трудоспособности в связи с    |          |Федерации"       |
   |    |исполнением им трудовых       |          |                 |
   |    |обязанностей (включаются в    |          |                 |
   |    |состав расходов на оплату     |          |                 |
   |    |труда в размере, не           |          |                 |
   |    |превышающем 10 000 руб. в год |          |                 |
   |    |на одного работника)          |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  76|Суммы страховых взносов по    |     —    |п.3 ст.236, п.6  |
   |    |договорам страхования жизни,  |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |если в таких договорах        |          |                 |
   |    |предусмотрены выплаты в связи |          |                 |
   |    |с дожитием застрахованного до |          |                 |
   |    |окончания срока страхования   |          |                 |
   |    |или определенного договором   |          |                 |
   |    |возраста, выплата пенсии      |          |                 |
   |    |(ренты,аннуитета)             |          |                 |
   |    |застрахованному, текущие      |          |                 |
   |    |выплаты (аннуитеты) в период  |          |                 |
   |    |действия договора             |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  77|Суммы страховых взносов по    |     —    |пп.7 п.1 ст.238, |
   |    |договорам добровольного       |          |п.16 ст.255 НК РФ|
   |    |медицинского страхования      |          |Закон РФ от      |
   |    |(ДМС), заключенным между      |          |28 июня 1991 г.  |
   |    |организациями—работодателями и|          |N 1499—1 "О      |
   |    |страховыми компаниями, при    |          |медицинском      |
   |    |отсутствии выплат             |          |страховании      |
   |    |застрахованному лицу при      |          |граждан в        |
   |    |условии, что такие договоры   |          |Российской       |
   |    |заключены на срок не менее    |          |Федерации"       |
   |    |одного года (включаются в     |          |                 |
   |    |состав расходов на оплату     |          |                 |
   |    |труда в размере, не           |          |                 |
   |    |превышающем 3% от суммы       |          |                 |
   |    |расходов на оплату труда)     |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  78|Суммы страховых взносов по    |     —    |пп.7 п.1 ст.238  |
   |    |договорам страхования от      |          |НК РФ            |
   |    |несчастных случаев и болезней,|          |                 |
   |    |за исключением выплат, не     |          |                 |
   |    |связанных с наступлением      |          |                 |
   |    |страховых случаев             |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  79|Суммы страховых платежей по   |          |                 |
   |    |договорам с негосударственными|          |                 |
   |    |пенсионными фондами:          |          |                 |
   |79.1|в размере, не превышающем 12% |     +    |п.1 ст.236, п.16 |
   |    |от суммы расходов на оплату   |          |ст.255 НК РФ     |
   |    |труда                         |          |                 |
   |79.2|отнесенные к расходам, не     |     —    |п.3 ст.236, п.7  |
   |    |уменьшающим налоговую базу по |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |налогу на прибыль             |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  80|Материальная помощь,          |     —    |пп.3 п.1 ст.238  |
   |    |предоставленная отдельным     |          |НК РФ            |
   |    |работникам в связи с постигшим|          |                 |
   |    |их стихийным бедствием,       |          |                 |
   |    |пожаром, похищением имущества,|          |                 |
   |    |увечьем, связанным с бытовой  |          |                 |
   |    |травмой, болезнью и т.п., а   |          |                 |
   |    |также в связи со смертью      |          |                 |
   |    |работника или его близких     |          |                 |
   |    |родственников                 |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  81|Материальная помощь всех      |     —    |п.3 ст.236, п.23 |
   |    |видов, отнесенная к расходам, |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |не учитываемым в целях        |          |                 |
   |    |налогообложения, выплачиваемая|          |                 |
   |    |всем или большинству          |          |                 |
   |    |работников, не предусмотренная|          |                 |
   |    |трудовыми договорами и другими|          |                 |
   |    |локальными нормативными актами|          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  82|Материальная помощь, выданная |     —    |абз.1 п.1 ст.236 |
   |    |бывшим работникам организации |          |НК РФ            |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  83|Выплаты, производимые         |     —    |п.3 ст.236, п.22 |
   |    |работникам предприятия из     |          |ст.270 НК РФ     |
   |    |средств, перечисленных        |          |                 |
   |    |вышестоящей организацией в    |          |                 |
   |    |виде целевого финансирования  |          |                 |
   |    |(помимо предусмотренных       |          |                 |
   |    |трудовыми и коллективными     |          |                 |
   |    |договорами)                   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  84|Суммы, выплаченные за счет    |     —    |пп.2 п.1 ст.238  |
   |    |средств предприятия в         |          |НК РФ            |
   |    |возмещение вреда, причиненного|          |                 |
   |    |работникам увечьем,           |          |                 |
   |    |профессиональным заболеванием |          |                 |
   |    |либо иным повреждением их     |          |                 |
   |    |здоровья, кроме выплат за счет|          |                 |
   |    |средств государственных       |          |                 |
   |    |социальных внебюджетных фондов|          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  6. Выплаты, имеющие специфические особенности, связанные со   |
   |                   статусом получателя выплат                   |
   +————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————+
   |  85|Выплаты и иные вознаграждения |          |                 |
   |    |в пользу иностранных граждан  |          |                 |
   |    |(в том числе граждан СНГ) и   |          |                 |
   |    |лиц без гражданства,          |          |                 |
   |    |работающих на территории      |          |                 |
   |    |Российской Федерации:         |          |                 |
   |    |по трудовым договорам:        |          |                 |
   |85.1|ЕСН в федеральный бюджет,     |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |ФСС РФ, ФФОМС, ТФОМС          |          |                 |
   |    |страховые взносы в ПФР по     |          |                 |
   |    |иностранным гражданам:        |          |                 |
   |85.2|застрахованным в ПФР          |     +    |п.1 ст.7         |
   |    |                              |          |Федерального     |
   |    |                              |          |закона от        |
   |    |                              |          |15 декабря       |
   |    |                              |          |2001 г. N 167—ФЗ |
   |85.3|не застрахованным в ПФР       |     —    |п.1 ст.7         |
   |    |                              |          |Федерального     |
   |    |                              |          |закона от        |
   |    |                              |          |15 декабря       |
   |    |                              |          |2001 г. N 167—ФЗ |
   |    |по гражданско—правовым        |          |                 |
   |    |договорам на выполнение работ |          |                 |
   |    |(оказание услуг), авторским   |          |                 |
   |    |договорам:                    |          |                 |
   |85.4|ЕСН в федеральный бюджет,     |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |ФФОМС, ТФОМС                  |          |                 |
   |85.5|ЕСН в ФСС РФ                  |     —    |п.3 ст.238 НК РФ |
   |    |страховые взносы в ПФР по     |          |                 |
   |    |иностранным гражданам:        |          |                 |
   |85.6|застрахованным в ПФР          |     +    |п.1 ст.7         |
   |    |                              |          |Федерального     |
   |    |                              |          |закона от        |
   |    |                              |          |15 декабря       |
   |    |                              |          |2001 г. N 167—ФЗ |
   |85.7|не застрахованным в ПФР       |     —    |п.1 ст.7         |
   |    |                              |          |Федерального     |
   |    |                              |          |закона от        |
   |    |                              |          |15 декабря       |
   |    |                              |          |2001 г. N 167—ФЗ |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  86|Средства избирательных фондов |     —    |пп.10 п.1 ст.238 |
   |    |кандидатов на должность       |          |НК РФ            |
   |    |Президента Российской         |          |                 |
   |    |Федерации, кандидатов,        |          |                 |
   |    |избираемых в федеральные      |          |                 |
   |    |органы государственной власти,|          |                 |
   |    |представительные и            |          |                 |
   |    |исполнительные органы         |          |                 |
   |    |государственной власти        |          |                 |
   |    |субъектов Российской Федерации|          |                 |
   |    |и органы местного             |          |                 |
   |    |самоуправления, полученные и  |          |                 |
   |    |израсходованные на проведение |          |                 |
   |    |избирательных кампаний, а     |          |                 |
   |    |также учтенные в установленном|          |                 |
   |    |порядке                       |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  87|Выплаты, производимые членам  |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |избирательных комиссий с      |          |п.14 Методических|
   |    |правом решающего голоса,      |          |рекомендаций     |
   |    |работающим на постоянной      |          |                 |
   |    |(штатной) основе, работникам  |          |                 |
   |    |аппаратов избирательных       |          |                 |
   |    |комиссий, действующих на      |          |                 |
   |    |постоянной основе и являющихся|          |                 |
   |    |юридическими лицами, из       |          |                 |
   |    |средств, выделенных из        |          |                 |
   |    |соответствующего бюджета на   |          |                 |
   |    |подготовку и проведение       |          |                 |
   |    |выборов;                      |          |                 |
   |    |выплаты в виде компенсаций и  |     —    |пп.10 п.1 ст.238 |
   |    |дополнительной оплаты членам  |          |НК РФ            |
   |    |избирательных комиссий с      |          |п.14 Методических|
   |    |правом решающего голоса, кроме|          |рекомендаций     |
   |    |указанных выше, за работу в   |          |                 |
   |    |комиссии по подготовке и      |          |                 |
   |    |проведению выборов из средств,|          |                 |
   |    |выделенных комиссиям на       |          |                 |
   |    |указанные выборы              |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  88|Суммы, выплачиваемые          |     —    |пп.10 п.1 ст.238 |
   |    |физическим лицам              |          |НК РФ            |
   |    |избирательными комиссиями всех|          |п.14 Методических|
   |    |уровней, а также из средств   |          |рекомендаций     |
   |    |избирательных фондов          |          |                 |
   |    |кандидатов, избирательных     |          |                 |
   |    |объединений, избирательных    |          |                 |
   |    |блоков за выполнение этими    |          |                 |
   |    |лицами работ по договорам     |          |                 |
   |    |гражданско—правового          |          |                 |
   |    |характера, предметом которых  |          |                 |
   |    |является выполнение работ или |          |                 |
   |    |оказание услуг,               |          |                 |
   |    |непосредственно связанных с   |          |                 |
   |    |проведением избирательных     |          |                 |
   |    |кампаний                      |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  89|Выплаты, производимые членам  |     —    |пп.10 п.1 ст.238 |
   |    |избирательных комиссий с      |          |НК РФ            |
   |    |правом совещательного голоса  |          |п.14 Методических|
   |    |из средств избирательных      |          |рекомендаций     |
   |    |фондов кандидатов,            |          |                 |
   |    |избирательных объединений,    |          |                 |
   |    |избирательных блоков          |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  90|Вознаграждения, выплачиваемые |     —    |пп.10 п.1 ст.238 |
   |    |руководителям и специалистам  |          |НК РФ            |
   |    |из государственных и иных     |          |п.14 Методических|
   |    |органов и учреждений, включая |          |рекомендаций     |
   |    |Центральный банк Российской   |          |                 |
   |    |Федерации, Сберегательный банк|          |                 |
   |    |Российской Федерации, главные |          |                 |
   |    |управления (национальные      |          |                 |
   |    |банки) Центрального банка     |          |                 |
   |    |Российской Федерации в        |          |                 |
   |    |субъектах Российской          |          |                 |
   |    |Федерации, откомандированным  |          |                 |
   |    |на работу в                   |          |                 |
   |    |контрольно—ревизионные службы,|          |                 |
   |    |созданные при Центральной     |          |                 |
   |    |избирательной комиссии        |          |                 |
   |    |Российской Федерации,         |          |                 |
   |    |избирательных комиссиях       |          |                 |
   |    |субъектов Российской          |          |                 |
   |    |Федерации, окружных           |          |                 |
   |    |избирательных комиссиях по    |          |                 |
   |    |выборам в федеральные органы  |          |                 |
   |    |государственной власти, а     |          |                 |
   |    |также в случаях,              |          |                 |
   |    |предусмотренных законом, и при|          |                 |
   |    |иных комиссиях, за счет       |          |                 |
   |    |средств, выделенных на        |          |                 |
   |    |подготовку и проведение       |          |                 |
   |    |выборов и референдумов        |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  91|Выплаты, получаемые           |     —    |пп.10 п.1 ст.238 |
   |    |физическими лицами из         |          |НК РФ            |
   |    |избирательных фондов          |          |                 |
   |    |кандидатов на должность       |          |                 |
   |    |Президента Российской         |          |                 |
   |    |Федерации, за выполнение      |          |                 |
   |    |указанными лицами работ,      |          |                 |
   |    |непосредственно связанных с   |          |                 |
   |    |проведением избирательных     |          |                 |
   |    |кампаний                      |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |                       7. Прочие выплаты                        |
   +————T——————————————————————————————T——————————T—————————————————+
   |  92|Представительские расходы     |          |Выплаты не       |
   |    |(документально                |          |соответствуют    |
   |    |подтвержденные), связанные с  |          |объекту обложения|
   |    |официальным приемом и         |          |ЕСН по одному из |
   |    |обслуживанием представителей  |          |критериев п.1    |
   |    |других организаций,           |          |ст.236 НК РФ, так|
   |    |участвующих в переговорах в   |          |как произведены  |
   |    |целях установления и          |          |не "в пользу"    |
   |    |поддержания сотрудничества:   |          |работника        |
   |92.1|суммы по видам затрат,        |     —    |п.3 ст.236 НК РФ |
   |    |предусмотренных п.2 ст.264    |          |                 |
   |    |НК РФ, в пределах 4% от       |          |                 |
   |    |расходов на оплату труда      |          |                 |
   |92.2|суммы по видам затрат, не     |     —    |п.42 ст.270 НК РФ|
   |    |предусмотренных п.2 ст.264    |          |                 |
   |    |НК РФ, превышающие 4% от      |          |                 |
   |    |расходов на оплату труда      |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  93|Выплаты, производимые в рамках|     —    |абз.3 п.1 ст.236 |
   |    |гражданско—правовых договоров,|          |НК РФ            |
   |    |предметом которых является    |          |п.2.1.3          |
   |    |переход права собственности   |          |Методических     |
   |    |или иных вещных прав на       |          |рекомендаций     |
   |    |имущество, а также договоров, |          |                 |
   |    |связанных с передачей в       |          |                 |
   |    |пользование имущества, в том  |          |                 |
   |    |числе: договоры купли—продажи |          |                 |
   |    |(включая поставку,            |          |                 |
   |    |контрактацию), мены, дарения, |          |                 |
   |    |ренты, пожизненного           |          |                 |
   |    |содержания, аренды (за        |          |                 |
   |    |исключением аренды            |          |                 |
   |    |транспортного средства с      |          |                 |
   |    |экипажем), найма помещений,   |          |                 |
   |    |займа, кредита и др.          |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  94|Выплаты по договору аренды    |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |транспортного средства с      |          |                 |
   |    |экипажем в части оказания     |          |                 |
   |    |услуг по управлению и по      |          |                 |
   |    |технической эксплуатации      |          |                 |
   |    |транспортного средства        |          |                 |
   |    |(федеральный бюджет, ФФОМС,   |          |                 |
   |    |ТФОМС)                        |          |                 |
   |94.1|В части ФСС РФ                |     —    |п.3 ст.238 НК РФ |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  95|Платежи по лицензионным       |     —    |абз.1 п.1 ст.236 |
   |    |договорам                     |          |НК РФ            |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  96|Вознаграждения физических лиц,|     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |не состоящих в списочном      |          |                 |
   |    |составе работников            |          |                 |
   |    |организации, за выполнение    |          |                 |
   |    |работ по гражданско—правовым  |          |                 |
   |    |договорам, предметом которых  |          |                 |
   |    |является выполнение работ     |          |                 |
   |    |(оказание услуг), в частности:|          |                 |
   |    |вознаграждения по договорам   |          |                 |
   |    |подряда и договорам поручения;|          |                 |
   |    |вознаграждения по авторским   |          |                 |
   |    |договорам; вознаграждения по  |          |                 |
   |    |договорам возмездного оказания|          |                 |
   |    |услуг (аудиторским,           |          |                 |
   |    |маркетинговым, информационным,|          |                 |
   |    |юридическим, медицинским,     |          |                 |
   |    |туристическим, ветеринарным); |          |                 |
   |    |вознаграждение по договорам   |          |                 |
   |    |перевозки, транспортной       |          |                 |
   |    |экспедиции, хранения,         |          |                 |
   |    |комиссии, агентским договорам |          |                 |
   |96.1|В части ФСС РФ                |     —    |п.3 ст.238 НК РФ |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  97|Суммы, выплачиваемые за счет  |     —    |пп.8 п.1 ст.238  |
   |    |членских взносов              |          |НК РФ            |
   |    |садоводческих,                |          |                 |
   |    |садово—огородных,             |          |                 |
   |    |гаражно—строительных и        |          |                 |
   |    |жилищно—строительных          |          |                 |
   |    |кооперативов (товариществ)    |          |                 |
   |    |лицам, выполняющим работы     |          |                 |
   |    |(услуги) для указанных        |          |                 |
   |    |организаций                   |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  98|Суммы, выплачиваемые за счет  |     +    |п.1 ст.236 НК РФ |
   |    |членских взносов              |          |                 |
   |    |автостояночных кооперативов,  |          |                 |
   |    |стоянок боксового типа,       |          |                 |
   |    |товариществ собственников     |          |                 |
   |    |жилья, домостроительных       |          |                 |
   |    |кооперативов, жилищных        |          |                 |
   |    |кооперативов и других         |          |                 |
   |    |организационно—правовых форм, |          |                 |
   |    |не перечисленных в перечне,   |          |                 |
   |    |указанном в пп.8 п.1 ст.238   |          |                 |
   |    |НК РФ                         |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   |  99|Материальная выгода по        |     —    |абз.1 п.1 ст.236 |
   |    |процентному доходу,           |          |НК РФ            |
   |    |выплаченному физическим лицам |          |                 |
   |    |по вкладам в банках           |          |                 |
   +————+——————————————————————————————+——————————+—————————————————+
   | 100|Возвратные заемные денежные   |     —    |абз.3 п.1 ст.236 |
   |    |средства, выданные            |          |НК РФ            |
   |    |организацией работнику, сумма |          |                 |
   |    |материальной выгоды,          |          |                 |
   |    |полученная от экономии на     |          |                 |
   |    |процентах за пользование      |          |                 |
   |    |заемными средствами           |          |                 |
   L————+——————————————————————————————+——————————+——————————————————

     
   ————————————————————————————————

<*> Налоговый кодекс РФ в редакции Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ.

<**> Трудовой кодекс РФ в редакции Федеральных законов от 24 июля 2002 г. N 97-ФЗ и от 25 июля 2002 г. N 116-ФЗ.

<***> Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденные Приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344 (в ред. Приказа МНС России от 26 мая 2003 г. N БГ-3-05/271).

Р.В.Шестакова

Управление МНС России

по г. Москве

Л.С.Устинова

Управление МНС России

по г. Москве

Подписано в печать

26.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——

Бухгалтерская пресса и публикации

Вопросы бухгалтеров - ответы специалистов

Бухгалтерские статьи и публикации

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН

Вопросы бухгалтеров, ответы специалистов по налогам и финансам

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН

Публикации из бухгалтерских изданий

Вопросы бухгалтеров - ответы специалистов по финансам 2006

Публикации из бухгалтерских изданий

Публикации на тему сборы ЕНВД

Публикации на тему сборы

Публикации на тему налоги

Публикации на тему НДС

Публикации на тему УСН

Вопросы бухгалтеров - Ответы специалистов

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему сборы

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН