"Аудит и налогообложение", 2004, N 1

ОФОРМЛЯЕМ СЧЕТ-ФАКТУРУ

Каждому бухгалтеру приходилось иметь дело со счетами-фактурами. Счет-фактура налогоплательщику необходим, поскольку при отсутствии этого документа невозможно принять предъявленные покупателю продавцом суммы налога к вычету. Такая необходимость закреплена ст.169 Налогового кодекса. Более того, счет-фактура, составленный и выставленный с нарушением порядка, не может являться основанием для вычета все тех же сумм налога. Порядок заполнения счета-фактуры установлен пп.5 и 6 ст.169 НК РФ. В п.5 указаны обязательные реквизиты документа, а в п.6 - кем он должен быть подписан. Перечень невелик, а проблем при налоговых проверках с неправильно оформленными счетами-фактурами возникает много. Дело в том, что до вступления в силу гл.21 Налогового кодекса были иные правила оформления счетов-фактур, да и ст.169 налогоплательщики и налоговики читают по-разному. Рассмотрим наиболее часто встречающиеся разночтения и их последствия.

Счет-фактура оформлен неверно

Если какая-либо позиция в счете-фактуре заполнена неверно, налоговики потребуют восстановить налог, принятый по нему к вычету.

Один из вариантов неверного оформления - незаполненные строки счета-фактуры или такие графы, как "Грузоотправитель и его адрес", "Грузополучатель и его адрес", "К платежно-расчетному документу N", "Единица измерения", "Количество", "Акциз", "Номер грузовой таможенной декларации".

При отсутствии информации, а точнее - основания для заполнения упомянутых позиций следует проставить прочерки, и неверного оформления уже не будет.

Например, фирма оказывает услуги (выполняет работы). В этом случае она может поставить прочерки в строках "Грузоотправитель и его адрес", "Грузополучатель и его адрес" и "Единица измерения". По мнению самих налоговиков, это не будет считаться нарушением (Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404), поскольку в данном случае понятия "грузоотправитель" и "грузополучатель" отсутствуют.

С этим также соглашаются и суды (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 21.08.2002 N КА-А40/5509-02).

Не вызывает разночтений, что графа 6 счета-фактуры заполняется только плательщиками акцизов по данным операциям, а в остальных случаях она не подлежит заполнению.

При отсутствии авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) строка "К платежно-расчетному документу N" также не подлежит заполнению.

В иных же случаях заполнять все позиции счета-фактуры необходимо. Однако есть вероятность, что какая-то из строк, по мнению налоговиков, окажется заполненной неправильно.

Особое внимание налоговики обращают на заполнение строк "Грузоотправитель и его адрес", "Грузополучатель и его адрес". Если в этих строках записаны не полные реквизиты фирмы, а "Он же" или "Тот же", налоговая инспекция откажется возмещать НДС.

Дело в том, что право писать в этих строках "Он же" или "Тот же" закреплено в Постановлении Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

Однако, по мнению налоговиков, Правительство вправе разрабатывать только порядок ведения журналов учета счетов-фактур, книг покупок и книг продаж (п.7 ст.169 НК РФ). Все же необходимые реквизиты, которые нужно указать в счете-фактуре, прописаны в Налоговом кодексе.

Так, согласно пп.3 п.5 ст.169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны "наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя". По мнению налоговиков, это значит, что в соответствующих строках фирма должна полностью написать название грузоотправителя (грузополучателя) и его точный адрес. Причем сделать это нужно, даже если грузоотправителем и продавцом товара является одна и та же фирма.

Следует отметить, что на практике суды все-таки решают такие споры в пользу фирм (Постановление ФАС Московского округа от 05.11.2002 N КА-А40-/7369-02).

Неправильно оформленным может быть признан счет-фактура, если при его заполнении фирма укажет наименование (полное или сокращенное) продавца, равно как и покупателя, а также место нахождения продавца или покупателя не в соответствии с учредительными документами.

Например, фирма приобрела товар у российского поставщика, оприходовала, оплатила полностью его стоимость. Налоговики отказались принять к вычету НДС. Единственным препятствием к возмещению послужила запись в счете-фактуре о фактическом месте нахождения покупателя. Необходимо добавить, что указанное в счете-фактуре место нахождения было подтверждено договором аренды и соответствующим актом приема-передачи нежилого помещения. Фирма обратилась в суд, который решил спор в ее пользу (Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2003 N КА-А40-/1716-03).

Сам факт нахождения фирмы в период приобретения товара по данному адресу, а также факт отгрузки истцу товара, его оприходования и оплаты поставщикам с учетом НДС налоговым органом не оспаривался.

По мнению суда, довод о том, что в счете-фактуре должен быть указан адрес, соответствующий адресу в учредительных документах, иначе отсутствуют основания для принятия сумм НДС к вычету, не основан на налоговом законодательстве.

Статья 169 НК РФ не содержит запрета указывать в счете-фактуре адрес фактического нахождения покупателя.

Ссылка налоговиков на п.8 ст.169 НК РФ не была принята судом, поскольку из буквального содержания данной нормы следует, что она касается порядка ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, а не оформления самих счетов-фактур.

Иное понимание п.8 ст.169 НК РФ (как его толковали налоговики) необоснованно.

Исчерпывающий перечень требований к содержанию счета фактуры и последствия их нарушения установлены в самом Налоговом кодексе (пп.5 и 6 ст.169 НК РФ). Поэтому, как правильно указал суд, Постановление Правительства РФ, как правовой акт, имеющий меньшую юридическую силу по сравнению с Кодексом, не может устанавливать дополнительных требований к составлению счета-фактуры.

Несмотря на то что Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ в п.6 ст.169 НК РФ внесено изменение, в соответствии с которым отменено требование заверения счетов-фактур печатью организации-поставщика, многие фирмы просят подтвердить действующее правило.

Разъяснения по данному вопросу даны в Письме Управления МНС по г. Москве от 16.01.2003 N 24-11/3132.

Отсутствие печати на счете-фактуре не может являться основанием отказа при предъявлении сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном ст.ст.171 и 172 НК РФ.

Счет-фактура подписан неправильно

Согласно п.6 ст.169 НК РФ счет-фактуру подписывают руководитель и главный бухгалтер. Причем расшифровывать подписи необязательно, поскольку Налоговый кодекс этого не требует.

Бывает, что в штатном расписании фирмы отсутствует должность главного бухгалтера. В таком случае счета-фактуры может подписывать только руководитель.

Налоговики могут обратить внимание на отсутствие в счете-фактуре подписи главного бухгалтера. Поэтому если среди ваших поставщиков есть фирмы, в которых отсутствует должность бухгалтера, неплохо заранее предпринять меры, чтобы избежать лишних споров с налоговым инспектором.

Советуем поступить следующим образом:

- во-первых, возьмите у поставщика выписку из приказа, в которой указано, что в штатном расписании отсутствует должность главного бухгалтера и его обязанности возложены на директора. Это разрешено Законом "О бухгалтерском учете" (пп."г" п.2 ст.6);

- во-вторых, попросите поставщика взять в банке справку, где также должно быть указано, что в его штатном расписании отсутствует должность главного бухгалтера и директор уполномочен подписывать за него документы.

В крайнем случае поставщик должен поставить подпись директора в том месте, которое отведено на бланке для бухгалтера.

На практике счета-фактуры могут подписывать не только руководитель и главный бухгалтер, но и другие сотрудники фирмы (например, менеджер по продажам).

Чтобы избежать лишних споров с налоговиками в данной ситуации, руководитель должен издать приказ, в котором будет указан перечень работников, имеющих право подписывать счета-фактуры.

Руководитель фирмы также может выдать доверенность работнику, которому он хочет предоставить право подписывать счета-фактуры.

Возможные действия для смягчения обстоятельств

Следите за тем, чтобы полученный счет-фактура был составлен по всем правилам.

Если поставщик не заполнит (или неправильно заполнит) какой-либо реквизит в счете-фактуре, верните его и попросите исправить.

Заменить или исправить счет-фактуру можно даже во время налоговой проверки. Налоговый кодекс не запрещает этого делать.

Однако налоговики могут не принять исправленные или замененные счета-фактуры.

Такие действия налоговой инспекции вы можете оспорить в суде. Как показывает практика, суды в этом вопросе часто занимают сторону налогоплательщиков (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2002 N А56-9657/02).

В некоторых случаях суды разрешают фирмам представлять исправленные или замененные счета-фактуры даже в ходе судебного разбирательства (Постановление ФАС Московского округа от 22.08.2002 N КА-А40/5482-02).

К чему надо быть готовым

Если все-таки налоговый инспектор признал, что счет-фактура вашего поставщика составлен с нарушениями, то он вправе на основании п.2 ст.169 НК РФ не принять налоговый вычет.

Кроме того, если нарушение в составлении счета-фактуры повлечет неполную уплату налога, фирму могут привлечь к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ - уплате штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога.

Некоторые проблематичные аспекты при взаимодействии

с контрагентами

1. Фирма покупает товары в Белоруссии. Как в этом случае возместить НДС?

На территории России и Белоруссии действует единое экономическое пространство. Это означает, что при торговле с белорусской фирмой НДС уплачивается в том же порядке, что и при торговле с российской (ст.13 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Следовательно, если товар приобретен в Белоруссии, НДС можно принять к вычету.

При этом возмещаются суммы входного НДС только по тем товарам, которые предназначены для операций, облагаемых налогом (п.2 ст.171 НК РФ).

Для правомерного зачета НДС нужно иметь документы от белорусского поставщика, где сумма налога выделена отдельной строкой.

Вот тут и возникает проблема. Ведь, несмотря на то что в Белоруссии действует зачетный принцип взимания НДС, законодательство этой страны не предусматривает обязательного составления счетов-фактур.

Согласно белорусскому законодательству сумма НДС выделяется поставщиком в товарно-транспортной накладной, и на основании этого документа суммы налога принимаются к вычету. Таким образом, белорусские фирмы нередко выписывают только накладную.

Однако российские налоговики при проверках настаивают на том, что счет-фактура должен быть обязательно. При этом они ссылаются на ст.172 НК РФ.

Хорошо, если белорусские поставщики выписывают счета-фактуры и оформляют их по всем правилам российского законодательства. А если нет? Тогда налоговики придерживаются следующей позиции.

Чтобы принять к вычету НДС, счет-фактура должен быть обязательно. Налоговый кодекс к этому обязывает. При этом в документе налог должен быть выделен отдельно. А вот если в счете-фактуре отсутствует какой-либо другой реквизит, то НДС все равно можно принять к вычету. Дописывать же недостающие данные при этом не надо.

Поэтому, если фирма работает с белорусским поставщиком, лучше заранее договориться о том, что поставщик будет выписывать счета-фактуры. Тем более что белорусское законодательство делать это не запрещает.

Оформлены они могут быть и не по правилам, установленным Налоговым кодексом. Главное, чтобы НДС в этих счетах-фактурах был выделен отдельной строкой.

2. Фирма перешла на упрощенную систему налогообложения. Как убедить покупателя, что выписывать счет-фактуру вы не обязаны?

Проделывать лишнюю, необоснованную работу вряд ли есть смысл. Однако, если вы наотрез откажетесь выписывать счета-фактуры, можно потерять часть своих клиентов. На практике встречаются такие покупатели, которые вообще не оплачивают товар до тех пор, пока не выставлен счет-фактура. И оприходуют полученные материальные ценности тоже на основании счетов-фактур.

Можно попытаться убедить покупателя, что счет-фактура, который вы выпишете, будет для него просто бесполезной бумажкой, которая ему никогда и нигде не потребуется.

Действительно, большинство покупателей заблуждаются и считают, что счет-фактура необходим для того, чтобы отнести стоимость товаров и услуг к расходам в налоговом учете. Но это не так. Счет-фактура служит только для того, чтобы принять к вычету НДС. "Упрощенцы" (за исключением импортеров) этот налог не платят, поэтому и принять его к вычету нельзя.

Для убедительности вы можете сослаться на Методические рекомендации к главе 21 Налогового кодекса (утв. Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447). В п.1.2 Методических рекомендаций сказано, что фирмы, перешедшие на "упрощенку", выставлять счет-фактуру не обязаны.

В том случае если убедить бухгалтера фирмы-покупателя вам все-таки не удается, то, чтобы не портить отношения с клиентом, счет-фактуру лучше выписать. Однако будьте при этом внимательны: в графе "Сумма налога" нужно сделать запись "Без налога (НДС)".

Если же в счете-фактуре стоимость продаваемых товаров будет увеличена на сумму НДС, могут быть большие неприятности.

Несмотря на то что плательщиком НДС ваша фирма не является, платить налог придется именно вам (п.5 ст.173 НК РФ). А если вы сделаете это еще и с опозданием, на вас наложат штраф и пени в размере 20% от суммы неуплаченного налога (п.1 ст.122 НК РФ). Такова позиция налоговиков. При этом, как показывает арбитражная практика, суды с ней полностью согласны (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.01.2003 N А19-6305/02-30-Ф02-4059/02-С1).

3. Контрагенты представляют накладные и счета-фактуры на двух и более листах. Причем только последний лист указанных документов имеет подписи уполномоченных лиц и заверен печатью.

Письменных указаний или рекомендаций МНС России, запрещающих составление счетов-фактур и накладных на нескольких листах, нет.

Внешняя форма утверждена Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Единственное требование к внешней форме счета-фактуры, согласно Письму МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404, состоит в том, что ее изменения не должны нарушать последовательности расположения и числа показателей типовой формы счета-фактуры.

При поступлении в организацию счета-фактуры по поставленным товарам или оказанным услугам на нескольких листах во избежание подмены отдельных листов, на которых отсутствуют подписи должностных лиц, и разногласий с налоговыми органами рекомендуется требовать от поставщиков соблюдения следующих правил оформления документов:

- после полного заполнения первого листа счета-фактуры заполняются последующие листы того же счета. Листы счета-фактуры нумеруются и скрепляются. Первый и последующие листы счета-фактуры визируются работником бухгалтерской службы поставщика;

- последний лист должен содержать записи табличной части счета-фактуры перед подписями руководителя и главного бухгалтера организации.

Аналогичные требования следует предъявлять и к оформлению накладных.

При соблюдении указанных положений счета-фактуры и накладные, составленные на нескольких листах, можно принимать к учету. В противном случае возможны претензии налоговых органов по возмещению суммы НДС из бюджета.

В любом случае, является ли ваша фирма покупателем или поставщиком, при получении или выставлении счетов-фактур следует быть внимательным, аккуратным и следовать нормативным указаниям по оформлению документа, так необходимого для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к возмещению или вычету.

Л.Захарова

Специалист отдела

аудита торговых предприятий и общепита

Подписано в печать

25.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——