"Строительство: налогообложение, бухучет", N 1, 2004

НАЛОГОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ НЕСОБЛЮДЕНИЯ ОБЯЗАННОСТЕЙ СТОРОН

ПО ДОГОВОРУ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА

Строительно-монтажные работы осуществляются на основании договоров подряда в соответствии со ст.ст.702 - 729 и 740 - 757 Гражданского кодекса РФ.

По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Характеристика и условия договоров подряда приведены в гл.37 ГK РФ:

1. Подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ (ст.743). При отсутствии иных указаний в договоре строительного подряда предполагается, что подрядчик обязан выполнить все работы, указанные в технической документации и смете.

Договором строительного подряда должны быть определены состав и содержание технической документации, а также должно быть предусмотрено, какая из сторон и в какой срок должна предоставить соответствующую документацию.

2. Заказчик обязан в случаях и в порядке, предусмотренных договором строительного подряда, передавать подрядчику в пользование необходимые для осуществления работ здания и сооружения, обеспечивать транспортировку грузов в его адрес, временную подводку сетей энергоснабжения, водо- и паропровода и оказывать другие услуги. Оплата предоставленных заказчиком услуг осуществляется в случаях и на условиях, предусмотренных договором строительного подряда (ст.747).

3. Заказчик в целях осуществления контроля и надзора за строительством и принятия от его имени решений во взаимоотношениях с подрядчиком может заключить самостоятельно без согласия подрядчика договор об оказании заказчику услуг такого рода с соответствующим инженером (инженерной организацией). В этом случае в договоре строительного подряда определяются функции такого инженера (инженерной организации), связанные с последствиями его действий для подрядчика (ст.749).

4. Цена работы в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (ст.709).

При несоблюдении условий договора строительного подряда возникают налоговые последствия.

В соответствии со ст.252 НK РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

В Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729) подчеркнуто, что для целей налогообложения принимаются расходы, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Экономически оправданными расходами следует считать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

В аудиторской практике часто встречаются ситуации, когда подрядные строительные организации перед началом строительно-монтажных работ производят некие расходы, которые по договорам подряда возложены на заказчика. В дальнейшем организации не предъявляют такие расходы заказчикам, совершая при этом ошибку - необоснованно завышают свои расходы для целей исчисления налога на прибыль.

Наиболее распространенными расходами, осуществляемыми подрядчиками и не предъявляемые заказчикам, являются следующие затраты:

- на выдачу и продление ордера на производство работ;

- выдачу согласований при оформлении ордеров и разрешений на право производства работ;

- рассмотрение и определение планово-высотного положения проектируемых инженерных конструкций;

- контрольно-геодезическую съемку;

- проведение технического и специального надзора;

- получение технических заключений;

- разработку технической документации;

- разработку проектно-сметной документации.

Условия договора строительного подряда регламентируются приведенными ниже документами.

Перечень накладных расходов в строительстве приведен в Методических указаниях по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-4.99 (утв. Постановлением Госстроя России от 17.12.1999 N 76). Однако Письмом Минюста России от 16.04.2002 N 07/3635-ЮД отказано в государственной регистрации данного документа, поэтому указанные Методические рекомендации носят рекомендательный характер.

В частности, к накладным расходам подрядной строительной организации относятся:

- расходы по геодезическим работам, осуществляемым при производстве строительных работ, - по этой статье учитываются расходы на оплату труда (с отчислениями на социальные нужды) работников, занятых на геодезических работах, стоимость материалов, амортизационные отчисления, износ, расходы на все виды ремонтов (отчисления в ремонтный фонд или резерв на ремонт) и на перемещение геодезического оборудования, инструментов и приборов, транспортные и другие расходы по геодезическим работам, включая приемку от проектно-изыскательских организаций геодезической основы;

- расходы по проектированию производства работ - по этой статье учитываются расходы на оплату труда (с отчислениями на социальные нужды) работников проектно-сметных групп и групп проектирования производства работ и привязки типовых временных зданий и сооружений, находящихся при трестах или непосредственно при строительных (специализированных) структурных подразделениях, прочие расходы по содержанию этих групп, оплата услуг проектных организаций и трестов по составлению проектов производства работ и оказанию технической помощи.

Перечень функций заказчика приведен в Положении о заказчике при строительстве объектов для государственных нужд на территории Российской Федерации (утв. Постановлением Госстроя России от 08.06.2001 N 58). Письмом Минюста России от 13.05.2002 N 07/4436-ЮД данному документу отказано в государственной регистрации, поэтому названное Положение тоже носит рекомендательный характер.

Среди основных функций заказчика отметим следующие:

на стадии предпроектной проработки и подготовки к строительству

- получение в установленном порядке разрешения на строительство;

- выполнение подготовительных работ, получение в соответствующих органах необходимых согласований, разрешений и технических условий для проведения изысканий, проектирования и строительства;

- получение разрешения на выполнение строительно-монтажных работ;

в области подготовки и использования площадки строительства

- создание геодезической разбивочной основы для строительства;

- получение разрешение на производство работ в зоне воздушных линий электропередачи в полосе отвода железных и автомобильных дорог, подземных коммуникаций и инженерных сооружений;

в области контроля и надзора за ходом строительства

- утверждение перечня лиц, которые от имени заказчика уполномочены осуществлять контроль, технический надзор за проведением строительно-монтажных работ и проверку качества используемых материалов, конструкций и оборудования, принимать скрытые и законченные работы, давать предписания о прекращении или временной приостановке работ.

Перечень функций заказчика в каждом конкретном случае уточняется договорами между заказчиком, инвестором и подрядчиком, а в организациях комплексного типа - распорядительными документами руководства данной организации. При этом совмещение функций выполнения работ и их контроля одним должностным лицом или подразделением не допускается.

Таким образом, бухгалтер подрядной строительной организации должен внимательно изучить обязанности сторон в договоре подряда, четко обозначив расходы заказчика и расходы подрядчика. И если организация для начала выполнения работ производит затраты, которые должен выполнить заказчик, или же эти затраты вообще не названы в технической документации (смете), то подрядная строительная организация должна выставить счет заказчику на компенсацию данных расходов.

Соответственно такие расходы организация согласно Положениям по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, "Расходы организации" ПБУ 10/99 (утв. Приказами Минфина России от 06.05.1999 N N 32н и 33н) и Налоговому кодексу РФ должна отразить как в составе расходов, так и в составе доходов.

Если заказчиком перечисленные выше расходы не будут компенсированы, то они не должны приниматься для исчисления налога на прибыль.

Кроме того, налог на добавленную стоимость по расходам, стоимость которых не используется при выполнении работ, облагаемых НДС, нельзя принять к вычету на основании п.2 ст.171 НK РФ.

В бухгалтерском учете рассмотренная ситуация отражается следующими проводками:

Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражены затраты на выдачу согласований;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 - отражена сумма НДС по произведенным расходам;

Дебет 60 Кредит 51 "Расчетные счета" - произведена оплата расходов;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" Кредит 19 - зачтен НДС по оплаченным расходам;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" - выставлен счет заказчику на компенсацию расходов;

Дебет 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - начислен НДС;

Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 26 - списаны расходы.

Данные операции необходимо также зафиксировать в налоговых регистрах для исчисления налога на прибыль.

Обращаем внимание, что налоговая проверка охватывает три предшествующих года, поэтому, не отражая в составе доходов возмещаемые заказчиками расходы, организации в 2000 - 2002 гг. занижали налог на пользователей автодорог (с 1 января 2003 г. налог на пользователей автодорог отменен).

Г.В.Комлева

Аудитор

Подписано в печать

25.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——