"Бухгалтерский учет", N 1, 2004

ФИНАНСОВЫЕ ВЛОЖЕНИЯ

Требования к раскрытию информации

о финансовых вложениях

К финансовым вложениям относятся следующие активы, способные приносить организации экономические выгоды (доход): ценные бумаги, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных учреждениях, приобретенные права требования и пр.

Порядок раскрытия информации о финансовых вложениях в бухгалтерском отчете за 2003 г. регулируется:

- Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- Указаниями об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указаниями о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденными Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н;

- Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н;

- Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02), утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н;

- Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденными Приказом Минфина России от 24.12.1998 N 68н;

- Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н;

- Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2003 N 944, дополнениями и изменениями в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению, внесенными Приказом Минфина России от 07.05.2003 N 38н, и др.

Согласно указанным документам отчетная информация о финансовых вложениях должна быть сформирована в соответствии со следующими требованиями.

Требование 1: соблюдение условий признания активов в качестве финансовых вложений.

Этими условиями являются:

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование у организации прав на финансовые вложения и прав на получение денежных средств (других активов), - выписок о приходных записях по счету депо, сертификатов ценных бумаг, учредительных договоров, договоров займа и др.

Если приобретение объектов финансовых вложений не сопровождается получением указанных прав, то возникшие затраты отражаются как краткосрочная или долгосрочная дебиторская задолженность по соответствующим строкам бухгалтерского баланса;

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями: риска изменения цены, риска неплатежеспособности должника, риска ликвидности и др.;

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (дивиденды, проценты, дисконт, прирост стоимости и пр.).

В связи с этим информация о таких видах вложений, как вклады в некоммерческие организации, приобретенные беспроцентные финансовые векселя, полученные беспроцентные товарные векселя третьих лиц, предоставленные другим организациям вещные и беспроцентные денежные займы с 2003 г., подлежит раскрытию в составе дебиторской задолженности по статьям "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)" и "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)" бухгалтерского баланса.

Требование 2: проведение инвентаризации финансовых вложений перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме финансовых вложений, инвентаризация которых проводилась не ранее 01.10.2003).

Согласно п.п.3.9 - 3.14 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, проверка фактического наличия ценных бумаг предполагает установление правильности их оформления, реальности стоимости, сохранности, своевременности и полноты отражения полученных доходов.

При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией наличных денежных средств в кассе. Если они хранятся в специализированных хранилищах (депозитарии, банке и др.), то организации надлежит сверить остатки сумм, числящихся на счете 58 "Финансовые вложения", с данными выписок этих хранилищ.

Суммы остальных финансовых вложений должны быть подтверждены соответствующими документами.

Требование 3: подразделение финансовых вложений на долгосрочные и краткосрочные.

Согласно п.19 ПБУ 4/99 данные о финансовых вложениях представляются с подразделением на долгосрочные и краткосрочные. Финансовые вложения рассматриваются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты (01.01.2004). Такие вложения являются оборотными активами и отражаются по статье "Краткосрочные финансовые вложения" бухгалтерского баланса. Остальные финансовые вложения представляются как долгосрочные и отражаются в составе внеоборотных активов по статье "Долгосрочные финансовые вложения" бухгалтерского баланса.

Требование 4: обеспечение полноты информации о финансовых вложениях.

Информация о финансовых вложениях, формируемая в годовом бухгалтерском отчете, должна включать в себя:

- стоимость активов, признаваемых в бухгалтерском учете как финансовые вложения (соответствующие субсчета к счету 58 "Финансовые вложения");

- сумму вкладов организации-товарища по договору простого товарищества, отражаемых в составе финансовых вложений (счет 58 "Финансовые вложения", субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества");

- сумму депозитных вкладов (счет 55 "Специальные счета в банках", субсчет 3 "Депозитные счета").

При этом из новой рекомендательной формы бухгалтерского баланса исключены субстатьи к статьям "Долгосрочные финансовые вложения" и "Краткосрочные финансовые вложения".

Для целей бухгалтерского учета и отчетности к финансовым вложениям не относятся:

- товарные векселя покупателей (заказчиков), полученные в обеспечение дебиторской задолженности (показываются по статьям "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)" и "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)" бухгалтерского баланса, статье "Обеспечения обязательств и платежей полученные" справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах);

- производные ценные бумаги - фьючерсы, опционы, варранты и т.п. (отражаются по статье "Обеспечения обязательств и платежей полученные" справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах);

- вклады участников в имущество организации (показываются по статье "Прочие операционные расходы" отчета о прибылях и убытках);

- собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования (данный показатель перенесен в разд.III "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса);

- вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемое за плату во временное пользование и/или владение (отражаются по статье "Доходные вложения в материальные ценности" бухгалтерского баланса;

- драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности (показываются по статье "Прочие внеоборотные активы" и "Прочие оборотные активы" бухгалтерского баланса).

Требование 5: соблюдение порядка оценки финансовых вложений.

Порядок оценки финансовых вложений в годовом бухгалтерском отчете зависит от возможности определения их текущей рыночной стоимости.

Финансовые вложения, отвечающие указанному требованию, отражаются на 01.01.2004 по текущей рыночной стоимости путем корректировки их предыдущей оценки (оценки на 01.01.2003, 01.10.2003 или 01.12.2003). При этом разница от переоценки подлежит отнесению на финансовые результаты - прочие операционные доходы или расходы (соответствующие статьи отчета о прибылях и убытках).

Если по объектам финансовых вложений данной группы на отчетную дату рыночная стоимость не определяется, то они должны отражаться по стоимости последней оценки.

Приведенное правило действует начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г., однако распространяется на все финансовые вложения, а не только на те, которые были приобретены в текущем отчетном периоде.

Согласно Письму Минфина России от 15.05.2003 N 16-00-14/162 для определения текущей рыночной стоимости финансовых вложений допускается использование информации о рыночных ценах как российских, так и зарубежных организаторов торговли.

Финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, должны отражаться на 01.01.2004 следующим образом в оценке:

1) по первоначальной стоимости, производимой по правилам, приведенным в табл. 1;

2) по расчетной стоимости (при устойчивом существенном снижении стоимости финансовых вложений в течение отчетного периода). Расчетная стоимость финансовых вложений определяется как разница между их учетной стоимостью и суммой резервов под обесценение финансовых вложений. При этом информация об остатках резервов в балансе не раскрывается;

3) по уточненной стоимости (для долговых ценных бумаг). Уточненная стоимость представляет собой сумму фактических затрат, скорректированную (уменьшенную, увеличенную) на часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ценных бумаг.

Таблица 1

Правила формирования первоначальной стоимости

финансовых вложений

     
   ———————————————————————T—————————————————————————————————————————¬
   |  Способ приобретения |  Составляющие первоначальной стоимости  |
   +——————————————————————+—————————————————————————————————————————+
   |Покупка               |Сумма фактических затрат на приобретение |
   |                      |финансовых вложений (за исключением НДС и|
   |                      |иных возмещаемых налогов) <*>, в том     |
   |                      |числе:                                   |
   |                      |суммы, уплачиваемые в соответствии с     |
   |                      |договором продавцу;                      |
   |                      |стоимость информационных и               |
   |                      |консультационных услуг;                  |
   |                      |вознаграждение посредников;              |
   |                      |общехозяйственные и иные аналогичные     |
   |                      |расходы, непосредственно связанные с     |
   |                      |приобретением финансовых вложений;       |
   |                      |суммовые разницы, возникающие до принятия|
   |                      |финансовых вложений к бухгалтерскому     |
   |                      |учету (при ведении расчетов в условных   |
   |                      |денежных единицах), и др.                |
   +——————————————————————+—————————————————————————————————————————+
   |Вклад в уставный      |Оценочная стоимость финансовых вложений, |
   |(складочный) капитал  |согласованная учредителями (участниками) |
   |                      |организации                              |
   +——————————————————————+—————————————————————————————————————————+
   |Безвозмездное         |Сумма денежных средств, которая может    |
   |получение ценных бумаг|быть получена в результате продажи этих  |
   |                      |ценных бумаг на дату их принятия к       |
   |                      |бухгалтерскому учету                     |
   +——————————————————————+—————————————————————————————————————————+
   |Приобретение по       |Стоимость активов, переданных (подлежащих|
   |договорам,            |передаче) организации, устанавливаемая:  |
   |предусматривающим     |исходя из цены, по которой организация в |
   |исполнение            |сравнимых обстоятельствах обычно         |
   |обязательств (оплату) |определяет стоимость аналогичных активов,|
   |неденежными средствами|либо исходя из стоимости, по которой в   |
   |                      |сравнимых обстоятельствах приобретаются  |
   |                      |аналогичные финансовые вложения          |
   +——————————————————————+—————————————————————————————————————————+
   |Вклад в простое       |Оценочная стоимость вкладов,             |
   |товарищество          |согласованная товарищами в договоре      |
   |(совместную           |простого товарищества                    |
   |деятельность)         |                                         |
   L——————————————————————+——————————————————————————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В соответствии с учетной политикой несущественные затраты (кроме сумм, уплачиваемых продавцу), связанные с приобретением ценных бумаг, могут признаваться прочими операционными расходами и отражаться по соответствующей строке отчета о прибылях и убытках.

Важной особенностью бухгалтерского отчета за 2003 г. является то, что долговые ценные бумаги и предоставленные займы могут быть дополнительно оценены по дисконтированной стоимости, т.е. с учетом будущих поступлений (процентов, дисконта). Эта информация раскрывается в пояснительной записке.

Требование 6: признание доходов и расходов по финансовым вложениям.

Доходы по финансовым вложениям, полученные в форме дивидендов, процентов, дисконта, прироста стоимости и т.п., должны признаваться как операционные (статьи "Проценты к получению", "Доходы от участия в других организациях", "Прочие операционные доходы" отчета о прибылях и убытках), а в случае их существенности - как доходы от обычных видов деятельности (статья "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)".

Затраты, связанные с обслуживанием финансовых вложений (оплата услуг банка, депозитария и т.п.), а также предоставлением другим организациям займов, показываются в составе прочих операционных расходов.

Требование 7: частичный пересчет стоимости финансовых вложений, осуществленных в иностранной валюте.

Пересчет стоимости финансовых вложений на отчетную дату в связи с изменением курса иностранных валют по отношению к рублю должен производиться только в отношении краткосрочных ценных бумаг, предоставленных займов и депозитных вкладов в кредитных организациях. Информация о возникших курсовых разницах подлежит раскрытию по статьям "Внереализационные доходы" и "Внереализационные расходы" отчета о прибылях и убытках.

Вложения в уставные (складочные) капиталы (акции)

других организаций

Финансовые вложения в уставные (складочные) капиталы (акции) представляют собой инвестиции в объекты предпринимательской деятельности с целью получения дохода (дивидендов). Они производятся в форме внесения вкладов при создании и расширении организации, приобретения долей (акций) на вторичном рынке, у органа по управлению государственным имуществом, на аукционе, по конкурсу и/или на инвестиционных торгах.

Порядок формирования информации о вложениях в уставные (складочные) капиталы (акции) определяется двумя главными факторами: видом инвестиционных ресурсов и существенностью этих операций для инвестора.

В качестве инвестиционных ресурсов могут выступать денежные средства, имущество и имущественные права.

Денежные вложения допускается осуществлять в российской и иностранной валютах. Во всех случаях, за исключением вкладов в уставные (складочные) капиталы коммерческих банков и других кредитных организаций, организация вправе вносить не только собственные, но и заемные денежные средства.

Вложение российских рублей производится без ограничений, а иностранной валюты - в соответствии с порядком, установленным ЦБ РФ.

Имущественные вклады представляют собой вложения основных средств, материально-производственных запасов и других вещей, имеющих денежную оценку.

Действующее законодательство ограничивает имущественные вложения в двух случаях:

- при формировании уставного (складочного) капитала страховых организаций (допускаются только денежные вклады);

- при формировании уставного (складочного) капитала коммерческих банков и других кредитных организаций (установлен предельный размер неденежной части уставного (складочного) капитала).

Имущественные вклады вносятся в уставный (складочный) капитал только после проведения участниками их денежной оценки. При оплате акций имуществом, вносимым в уставный капитал акционерного общества, для определения его рыночной стоимости должен привлекаться независимый оценщик. То же правило действует при внесении имущества в уставный капитал общества с ограниченной или дополнительной ответственностью, если его стоимость превышает сумму, эквивалентную 200 минимальным размерам оплаты труда (МРОТ).

При вложениях имущественных прав в качестве инвестиционных ресурсов выступают исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, права пользования имуществом, права требования дебиторской задолженности и другие права, имеющие денежную оценку.

Порядок раскрытия в отчете о прибылях и убытках (ф. N 2) информации о доходах и расходах, обусловленных вложениями имущественных прав, такой же, как и при имущественных вкладах.

В бухгалтерском балансе (ф. N 1) сведения о сумме финансовых вложений в уставные капиталы и акции должны быть представлены по статье "Долгосрочные финансовые вложения". Организации, планирующие отчуждение долей (акций) в течение 12 месяцев после отчетной даты (01.01.2004), а также профессиональные участники рынка ценных бумаг раскрывают информацию о них по статье "Краткосрочные финансовые вложения".

В отчете о движении денежных средств (ф. N 4) необходимо привести данные о сумме оплаченных долей и акций (статьи "Приобретение дочерних организаций" и "Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений").

Расшифровывая состав долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений в приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5), организация представляет сведения о рассматриваемых вложениях по статье "Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций" с выделением вкладов в дочерние и зависимые хозяйственные общества и статье "Ценные бумаги других организаций". Наряду с этим приводятся данные о долях и акциях, имеющих текущую рыночную стоимость.

Долговые ценные бумаги

Вложения в долговые ценные бумаги производятся с целью получения доходов (процентов, дисконта) в течение строго установленного срока. Порядок формирования информации о них определяется объектом вложений, эмитентом ценной бумаги, формой вклада, видом получаемого дохода и другими факторами.

Вложение средств в облигации происходит путем их приобретения при размещении или на вторичном рынке. Объектами вложений могут выступать частные облигации (облигации акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью) и государственные (муниципальные) облигации.

Если в соответствии с учетной политикой оценка долговых ценных бумаг производится по уточненной стоимости, то в момент начисления причитающихся организации процентов часть разницы между суммой фактических затрат и номинальной стоимостью облигаций подлежит списанию (доначислению) с отнесением на операционные расходы (операционные доходы). При этом сумма разницы определяется по формуле:

ЧР = ФЗ - НС : СО х КВ,

где ЧР - часть разницы между фактическими затратами и номинальной стоимостью ценных бумаг (руб.); ФЗ - фактические затраты на приобретение ценных бумаг (руб.); НС - номинальная стоимость ценных бумаг (руб.); СО - срок обращения ценных бумаг (лет); КВ - количество выплат процентов в течение года (раз в год).

Списание части разницы при начислении причитающихся процентов по облигациям будет сопровождаться следующими записями:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. 3 "Расчеты по дивидендам и другим доходам",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 1 "Прочие доходы"

- начислена задолженность по причитающимся к получению процентам;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 2 "Прочие расходы",

К-т сч. 58 "Финансовые вложения", субсч. 2 "Долговые ценные бумаги"

- списана часть разницы между фактическими затратами и номинальной стоимостью облигаций.

При доначислении части разницы следует сделать следующие записи:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. 3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 1 "Прочие доходы"

- начислена задолженность по причитающимся к получению процентам;

Д-т сч. 58 "Финансовые вложения", субсч. 2 "Долговые ценные бумаги",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 1 "Прочие доходы"

- доначислена часть разницы между фактическими затратами и номинальной стоимостью облигаций.

В обоих случаях к моменту погашения (выкупа) облигаций оценка, в которой они учитываются на счете 58, субсчет 2, должна соответствовать их номинальной стоимости.

В бухгалтерском балансе (ф. N 1) информация о произведенных вложениях в долговые ценные бумаги должна быть приведена:

- по статье "Долгосрочные финансовые вложения" - если срок погашения долговых ценных бумаг более 12 месяцев после отчетной даты (01.01.2004);

- по статье "Краткосрочные финансовые вложения" - если срок погашения долговых ценных бумаг не более 12 месяцев после отчетной даты (01.01.2004).

При этом данные о сумме оплаченных долговых ценных бумаг подлежат раскрытию по статье "Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений" отчета о движении денежных средств (ф. N 4).

В приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) необходимо:

- расшифровать сведения о стоимости долговых ценных бумаг организаций и государственных (муниципальных) ценных бумаг в зависимости от срока их погашения;

- выделить долговые ценные бумаги, имеющие текущую рыночную стоимость в зависимости от срока их погашения.

Предоставленные денежные займы

Финансовые вложения, основанные на отношениях займа, осуществляются путем предоставления организацией-заимодавцем денежных средств в собственность других лиц (заемщиков). Порядок формирования заимодавцем информации о них в каждом случае определяется условиями договора займа.

В бухгалтерском балансе (ф. N 1) суммы предоставленных денежных займов со сроком возврата не более 12 месяцев после отчетной даты (01.01.2004) показываются по статье "Краткосрочные финансовые вложения", а суммы остальных займов - по статье "Долгосрочные финансовые вложения".

Наряду с этим информация о суммах всех предоставленных денежных займов должна найти отражение в статье "Займы, предоставленные другим организациям" отчета о движении денежных средств (ф. N 4).

Если организацией были получены обеспечения под предоставленные займы, то их сумма подлежит раскрытию в статье "Обеспечения обязательств и платежей полученные" справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

В приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) сведения о долгосрочных и краткосрочных предоставленных займах приводятся в статье "Предоставленные займы" раздела "Финансовые вложения", а сведения о полученных обеспечениях - в разделе "Обеспечения".

Депозитные вклады

Банковский вклад (депозит) представляет собой разновидность денежного займа, в котором заимодавцем является вкладчик, а заемщиком - банк или другая кредитная организация.

Депонирование денежных средств во вклады отражается по дебету счета 55 "Специальные счета в банках", субсчет 3 "Депозитные счета", и кредиту счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и др. Способы обеспечения возврата вкладов определяются условиями договора.

Возврат вкладов отражается по дебету счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" и др. и кредиту счета 55 "Специальные счета в банках", субсчет 3 "Депозитные счета".

На практике депозиты иногда оформляются векселями или облигациями, исключающими возможность востребования вклада в любое время. Указанные сделки нельзя отождествлять с договором банковского вклада, так как они в этом случае являются притворными. Поэтому в бухгалтерском учете и отчетности должна быть сформирована информация о финансовых вложениях в долговые ценные бумаги.

В бухгалтерском балансе (ф. N 1) информация о денежных средствах, числящихся на депозитных счетах по состоянию на начало и конец отчетного периода, представляется в составе финансовых вложений (по статьям "Долгосрочные финансовые вложения" и "Краткосрочные финансовые вложения"). Аналогичное требование действует при раскрытии информации о наличии и движении депозитов в приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) (статья "Депозитные вклады" раздела "Финансовые вложения").

Сумма полученных обеспечений приводится в статье "Обеспечения обязательств и платежей полученные" справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

При составлении отчета о движении денежных средств (ф. N 4) сведения о внесенных и возвращенных вкладах необходимо привести во вписываемых строках раздела "Движение денежных средств по инвестиционной деятельности".

Внесение организацией денежных средств по вкладу, удостоверяемому депозитным сертификатом, не изменяет порядок формирования учетной и отчетной информации.

Прочие финансовые вложения

В составе прочих финансовых вложений раскрывается информация о дебиторской задолженности, приобретенной организацией на основании уступки прав требования, вкладах по договору простого товарищества и др.

Уступкой прав требования на дебиторскую задолженность (цессией) признается соглашение, в соответствии с которым первоначальный кредитор (цедент) передает свои права кредитора по отношению к должнику третьему лицу (цессионарию).

ГК РФ ограничивает оборотоспособность прав требования дебиторской задолженности в основном сделками купли-продажи. Другие формы отчуждения долгов могут применяться только в случаях, предусмотренных законом.

Приобретение прав требования дебиторской задолженности и оказание цессионарием финансовых услуг сопровождается записями:

Д-т сч. 58 "Финансовые вложения", субсч. "Приобретенные права требования",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты с цедентом"

- у цедента приобретены права требования дебиторской задолженности;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты с цедентом",

К-т сч. 51 "Расчетные счета" и др.

- с банковского счета уплачен долг цеденту;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты с должником",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 1 "Прочие доходы", 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка"

- предъявлены требования должнику об оплате задолженности;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 2 "Прочие расходы", 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 58 "Финансовые вложения", субсч. "Приобретенные права требования"

- списана учетная стоимость предъявленных прав требования;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Налог на добавленную стоимость", 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты с бюджетом по НДС"

- начислена задолженность бюджету по НДС с суммы превышения доходов над расходами;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 9 "Сальдо прочих доходов и расходов", 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль/убыток от продаж" (99 "Прибыли и убытки"),

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки" (91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 9 "Сальдо прочих доходов и расходов", 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль/убыток от продаж")

- отражен финансовый результат (прибыль, убыток) от оказания финансовых услуг;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета" и др.,

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты с должником"

- на банковский счет зачислена сумма в счет погашения задолженности должника.

По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) объединяют свои вклады и совместно действуют без образования юридического лица для получения дохода. Вклады организации-товарища по договору простого товарищества не являются финансовым вложением, но в соответствии с п.3 ПБУ 19/02 отражаются в составе финансовых вложений.

Отличительными особенностями вкладов в простое товарищество по сравнению с вложениями в складочные капиталы других товариществ (полного товарищества, товарищества на вере) являются:

- возможность внесения участниками не только денег, имущества и имущественных прав, но также и профессиональных знаний, навыков, умения, деловой репутации и деловых связей;

- беспрепятственное внесение имущества, не принадлежащего участникам на праве собственности;

- паритетный характер вложений, если иное не следует из договора или фактических обстоятельств;

- самостоятельное решение участниками всех вопросов, касающихся порядка внесения вкладов;

- отсутствие необходимости государственной регистрации созданного товарищества.

Срок действия договора простого товарищества определяется по усмотрению сторон. Поэтому вклады в простое товарищество могут быть срочные и бессрочные.

Представление товарищами в бухгалтерском учете информации о вкладах в простое товарищество в целом соответствует порядку формирования информации о вложениях в уставные (складочные) капиталы (акции) других организаций.

В бухгалтерском балансе (ф. N 1) сумма прочих финансовых вложений со сроком получения денежных средств (доходов) в 2004 г. приводится по статье "Краткосрочные финансовые вложения", а сумма остальных прочих вложений - по статье "Долгосрочные финансовые вложения".

В отчете о движении денежных средств (ф. N 4) соответствующие сведения приводятся во вписываемых строках раздела "Движение денежных средств по инвестиционной деятельности".

При составлении приложения к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) прочие финансовые вложения показываются в соответствующей строке раздела "Финансовые вложения".

Резервы под обесценение финансовых вложений

Резервы под обесценение финансовых вложений создаются по состоянию на 31.12.2003 с целью:

- покрытия возможных убытков от обесценения финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость;

- регулирования оценки указанных финансовых вложений в бухгалтерской отчетности.

Под обесценением финансовых вложений понимается устойчивое существенное снижение в течение отчетного периода их стоимости ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях деятельности, что характеризуется одновременным наличием следующих признаков:

на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;

в течение 2003 г. расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Начиная с бухгалтерского отчета за 2003 г. рассматриваемые резервы создаются вместо резервов под обесценение вложений в ценные бумаги. Основные различия между обоими видами резервов приведены в таблице 2.

Таблица 2

Сравнительная характеристика резервов

под обесценение финансовых вложений

и резервов под обесценение вложений в ценные бумаги

     
   ———————————————————T———————————————————————T————————————————————————¬
   |База для сравнения|Резервы под обесценение| Резервы под обесценение|
   |                  |  финансовых вложений  |вложений в ценные бумаги|
   +——————————————————+———————————————————————+————————————————————————+
   |Категории         |Все финансовые         |Вложения в акции и иные |
   |обесцениваемых    |вложения, по которым не|ценные бумаги           |
   |финансовых        |определяется текущая   |организаций,            |
   |вложений          |рыночная стоимость     |котирующиеся на бирже   |
   |                  |                       |(на специальных         |
   |                  |                       |аукционах), котировка   |
   |                  |                       |которых регулярно       |
   |                  |                       |публикуется             |
   +——————————————————+———————————————————————+————————————————————————+
   |Порядок           |Сумма устойчивого      |Разница между балансовой|
   |определения суммы |существенного снижения |и рыночной стоимостью   |
   |резервов          |стоимости финансовых   |ценных бумаг            |
   |                  |вложений ниже величины |                        |
   |                  |экономических выгод,   |                        |
   |                  |которые организация    |                        |
   |                  |рассчитывает получить в|                        |
   |                  |обычных условиях       |                        |
   |                  |деятельности           |                        |
   +——————————————————+———————————————————————+————————————————————————+
   |Периодичность     |Не реже одного раза в  |Не реже одного раза в   |
   |отчислений в      |год (на 31 декабря     |год (на 31 декабря      |
   |резервы           |отчетного года) либо не|отчетного года)         |
   |                  |реже одного раза в     |                        |
   |                  |квартал (на отчетные   |                        |
   |                  |даты промежуточной     |                        |
   |                  |бухгалтерской          |                        |
   |                  |отчетности)            |                        |
   L——————————————————+———————————————————————+—————————————————————————
   

Обесценение финансовых вложений может произойти вследствие: появления у организации-эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у ее должника по договору займа признаков банкротства (объявление его банкротом); совершения на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости; отсутствия или существенного снижения поступления доходов от финансовых вложений при высокой вероятности дальнейшего их уменьшения в будущем и т.д.

В случае если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то организация обязана образовать соответствующий резерв на величину разницы между учетной и расчетной стоимостью таких финансовых вложений за счет финансовых результатов (в составе операционных расходов). При этом производится запись:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 2 "Прочие расходы",

К-т сч. 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений"

- отражено образование резерва под обесценение финансовых вложений.

Проверка на обесценение финансовых вложений производится по состоянию на 31.12.2003 при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

Если в 2004 г. по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумму ранее созданного резерва необходимо скорректировать в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата (в составе операционных расходов). При повышении расчетной стоимости финансовых вложений производится обратная корректировка.

Организация обязана присоединить сумму ранее созданного резерва к финансовым результатам (операционным доходам) в случаях:

использования резерва на покрытие убытков от выбытия обесцененных финансовых вложений;

ликвидации резерва вследствие отсутствия устойчивого существенного снижения стоимости финансовых вложений.

Информация об остатках рассматриваемых резервов подлежит раскрытию в разд.II "Резервы" отчета об изменении капитала (ф. N 3). Если в соответствии с учетной политикой организация создавала резервы на даты промежуточной бухгалтерской отчетности (01.04.2003, 01.07.2003, 01.10.2003), то здесь же приводятся данные об их движении (увеличении, уменьшении) вследствие изменения расчетной стоимости финансовых вложений, а также сведения об их использовании.

В.Н.Жуков

Зав. кафедрой

бухгалтерского учета и финансов

Института международного бизнес-образования

Подписано в печать

17.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——