"Учет.Налоги.Право", N 47, 2003

РАСПРЕДЕЛЯЕМ РАСХОДЫ ПРИ СУБАРЕНДЕ

Арендатор может использовать часть полученного помещения для собственной деятельности, а часть сдавать в субаренду.

Если доходы от субаренды он определяет как внереализационные, то бывает сложно из общих расходов выделить те, которые имеют непосредственное отношение к субаренде.

Возьмем, к примеру, арендную плату. Как определить ее долю, относящуюся к субаренде, для включения во внереализационные расходы? Соразмерно сдаваемой в субаренду площади или же пропорционально полученному доходу?

По общему правилу расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены к конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (п.1 ст.272 НК РФ). К сожалению, законодатель не определил, что имеется в виду под словом "непосредственно", - расходы, которые можно на какой-то систематической основе отнести к данной деятельности, например ту же арендную плату, или только те, что направлены исключительно на ее осуществление, к примеру ремонт помещения, произведенный специально с целью сдать помещение в субаренду.

С одной стороны, распределение расходов на аренду пропорционально метражу выглядит логичнее. С другой - распределение пропорционально доходу легче обосновать формально, ссылаясь на тот же п.1 ст.272 НК РФ. Но, на мой взгляд, на внереализационные расходы имеет смысл относить только расходы, связанные исключительно с получением внереализационных доходов. Расходы на аренду к таковым не относятся, так как по большей части имели бы место и в отсутствие субаренды. В сложившейся ситуации бухгалтер может выбрать самостоятельно, на основе чего распределять арендную плату и другие аналогичные расходы и распределять ли их вообще, тем более что в большинстве случаев величина налога на прибыль от этого решения не зависит.

Делить управленческие расходы и относить часть из них на внереализационные не нужно. Расходы на управление Налоговый кодекс относит к расходам, связанным с производством и реализацией (пп.18 п.1 ст.264 НК РФ), а в состав внереализационных расходов включаются затраты, непосредственно не связанные с производством и реализацией (п.1 ст.265 НК РФ).

Все сказанное по поводу независимости налога на прибыль от порядка отнесения расходов на соответствующие доходы справедливо до тех пор, пока организация не имеет доходов, облагаемых в особом порядке. Если, например, налогоплательщик находится на "вмененке" или уплачивает налог на игорный бизнес, то величина расходов, подлежащих распределению между видами деятельности, зависит от того, какие расходы отнесены непосредственно на субаренду, а какие считаются общими. В такой ситуации применяемую методику распределения расходов потребуется обосновать в учетной политике организации.

Несмотря на то что признание расходов в бухгалтерском учете не зависит от того, как они принимаются для целей расчета налоговой базы, имеет смысл их признавать, классифицировать и распределять на доходы таким же образом, что и в налоговом учете. Это позволяет избежать двойного учета.

В случае выделения в отчете о прибылях и убытках доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5 и более процентов от общей суммы доходов организации, в нем показывается соответствующая каждому из них часть расходов (п.21.1 ПБУ 10/99).

Рассмотрим учет субаренды на конкретном примере.

Пример. Организация арендует помещение площадью 1000 кв. м, за которое в начале каждого квартала выплачивает по 360 000 руб., в том числе НДС 60 000 руб. С 1 февраля 200 кв. м этого помещения сдано в субаренду на 11 месяцев за 660 000 руб., в том числе НДС 110 000 руб., единым платежом при заключении договора. В стоимость аренды и субаренды входит компенсация арендодателю коммунальных платежей и услуг связи.

Предположим, ежемесячный доход от реализации - 200 000 руб. без НДС.

В договоре аренды указана оценочная стоимость помещения - 10 000 000 руб.

Так как это единственный договор субаренды за год, то доходы по нему, а следовательно, и расходы считаются внереализационными в налоговом учете и для удобства определяются как операционные в бухгалтерском учете.

В учете сделаны проводки.

В январе:

Дебет 001

- 10 000 000 руб. - отражена стоимость арендованного помещения в оценке, указанной в договоре;

Дебет 97 Кредит 76

- 300 000 руб. - начислена арендная плата за первый квартал;

Дебет 19 Кредит 76

- 60 000 руб. - выделен НДС;

Дебет 76 Кредит 51

- 360 000 руб. - перечислена арендная плата;

Дебет 68 Кредит 19

- 20 000 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 26 Кредит 97

- 100 000 руб. - отражены расходы на аренду за январь.

В феврале (начало субаренды):

Дебет 26 Кредит 97

- 100 000 руб. - учтены расходы на аренду за февраль;

Дебет 68 Кредит 19

- 20 000 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 62 Кредит 98-1

- 660 000 руб. - начислен доход будущих периодов от субаренды;

Дебет 98-1 Кредит 68

- 110 000 руб. - выделен НДС;

Дебет 51 Кредит 62

- 660 000 руб. - поступила арендная плата, включая НДС;

Дебет 98-1 Кредит 91-1

- 50 000 руб. (550 000 руб. : 11 мес.) - признан доход от субаренды за февраль.

Расходы на аренду, согласно учетной политике предприятия, распределяются пропорционально доходу от субаренды в суммарном объеме доходов:

100 000 руб. : (200 000 руб. + 50 000 руб.) х 50 000 руб. = 20 000 руб.

Дебет 91-2 Кредит 26

- 20 000 руб. - списаны расходы на субаренду за февраль.

В налоговом учете расходы на аренду в размере 20 000 руб. будут отнесены на внереализационные расходы, а в размере 80 000 руб. - на расходы, связанные с производством и реализацией.

И.Ю.Герасимов

Заместитель директора

ГУП "МКЦ"

Подписано в печать

15.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——