"Бухгалтерский учет", N 24, 2003

ЗАТРАТЫ, НЕЗАВЕРШЕННОЕ ПРОИЗВОДСТВО, ГОТОВАЯ ПРОДУКЦИЯ

Информация о произведенных организациями затратах и себестоимости готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) является важнейшей в системе учетной информации. Сопоставляя расходы отчетного периода с полученными доходами, заинтересованные пользователи бухгалтерской отчетности могут получить достоверное представление об эффективности деятельности организации.

В годовой бухгалтерской отчетности данные о затратах и себестоимости готовой продукции представляются в бухгалтерском балансе (ф. N 1), отчете о прибылях и убытках (ф. N 2), Приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5). Образцы форм бухгалтерской отчетности, рекомендованные к применению при составлении отчетности за 2003 г., утверждены Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н.

Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.

При документальной проверке затрат, незавершенного производства и готовой продукции устанавливается:

- соответствие используемых в организации счетов учета затрат рабочему плану счетов;

- соответствие оценки незавершенного производства и готовой продукции способам, утвержденным в учетной политике организации;

- соответствие порядка включения расходов будущих периодов в расходы отчетного периода учетной политике;

- обоснованность классификации затрат организации на прямые и косвенные (общепроизводственные и общехозяйственные);

- соответствие распределения косвенных расходов по видам продукции (работ, услуг) принятой методике;

- правильность формирования себестоимости готовой продукции (работ, услуг).

Технологический процесс и организация производства должны быть оформлены документально с детализацией затрат, возникающих на каждой стадии технологического процесса. Такими документами могут быть технологические схемы, технологические карты, описания процессов и др. На их основе разрабатываются калькуляции и сметы. Указанные документы подтверждают обоснованность включения тех или иных затрат в себестоимость продукции, а также в состав расходов организации. При выявлении ошибок их исправление отражается в учете в декабре отчетного года на основании бухгалтерских справок.

Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия недоукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, считаются незавершенным производством (п.63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Затраты, относящиеся к такой продукции (работам), составляют затраты в незавершенном производстве.

В некоторых отраслях промышленности невозможно обеспечить раздельное отражение в учете затрат на готовую продукцию и продукцию, оставшуюся в незавершенном производстве.

В организациях, где постоянно имеются переходящие остатки незавершенного производства, для определения затрат, относящихся к выпущенной продукции, эти остатки ежемесячно оценивают одним из следующих методов:

- по фактической производственной себестоимости (за исключением расходов на подготовку и освоение производства, потерь от брака, прочих производственных расходов);

- по нормативной или плановой производственной себестоимости;

- по прямым статьям затрат;

- по стоимости используемых в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов.

Остатки незавершенного производства определяют по данным инвентаризации. При инвентаризации устанавливают состояние незаконченной продукции (заделов) и рассчитывают два показателя, относящихся к остаткам незавершенного производства: объем и стоимость израсходованных материалов и затрат времени (оплаченного труда) согласно технологическим картам.

Проверка фактического наличия объектов учета, относящихся к незавершенному производству, проводится следующим образом: перед началом инвентаризации все не нужные цехам материалы, полуфабрикаты, детали, узлы и агрегаты, обработка которых на данном этапе закончена, подлежат сдаче на склад. Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, не подвергавшиеся обработке, а также забракованные детали в опись незавершенного производства не включаются. По ним составляются отдельные описи. При инвентаризации незавершенного производства проверяется фактическое наличие заделов (деталей, узлов, агрегатов) и не законченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве; фактическая комплектность незавершенного производства; остаток незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено.

Отдельные описи составляются на:

- законченные строительством, но не введенные в эксплуатацию объекты с указанием причин задержки оформления сдачи в эксплуатацию;

- законченные строительством объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами;

- прекращенные строительством объекты с указанием причин прекращения строительства.

После уточнения данных бухгалтерского учета по результатам проведенной инвентаризации формируются представляемые в бухгалтерской отчетности показатели затрат, готовой продукции.

Формирование и отражение в отчетности информации

о затратах организации

В бухгалтерском учете информация о затратах организации, признаваемых в отчетном периоде расходами по обычным видам деятельности, формируется на счетах 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу".

Организации, оказывающие посреднические услуги (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п.), как правило, отражают расходы, связанные с их деятельностью, на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и не используют счет 20 "Основное производство". Торговые организации все расходы по основной деятельности (приобретению, хранению и продаже товаров) учитывают на счете 44 "Расходы на продажу".

Затраты, произведенные организацией в данном отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов". При наступлении отчетного периода, в котором указанные затраты в соответствующей доле признаются в качестве расходов данного отчетного периода, производится их списание на счета учета затрат.

Прямые расходы, непосредственно связанные с производством определенного вида продукции (выполнением конкретного вида работ, оказанием определенного вида услуг), отражаются в течение месяца на счетах 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Затраты на содержание, организацию и управление цехами и другими производственными подразделениями основного, вспомогательного и обслуживающего производств, которые относятся к нескольким видам производимой продукции (работ, услуг), включаются в состав общепроизводственных (общецеховых) затрат и отражаются на счете 25 "Общепроизводственные расходы". Расходы, не имеющие непосредственного отношения к производственному процессу и связанные лишь с его организацией и управлением предприятием в целом, учитываются в течение месяца на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

В конце месяца расходы, собранные на счетах 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы", распределяются между объектами аналитического учета (видами продукции, работ, услуг).

Базовый показатель для распределения общепроизводственных расходов устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется в ее учетной политике. Общепринятыми показателями являются: заработная плата рабочих, занятых выпуском продукции определенного вида; стоимость материалов, израсходованных на производство определенного вида продукции; общая сумма прямых расходов, связанных с производством каждого из видов продукции; общая сумма выручки от продажи каждого вида продукции.

Порядок списания общехозяйственных расходов также самостоятельно устанавливается организацией и закрепляется в учетной политике. Он зависит от того, каким способом формируется себестоимость продукции, работ, услуг: по полной производственной или сокращенной.

Избранный организацией порядок списания общепроизводственных и общехозяйственных расходов оказывает влияние на состав и величину затрат, отраженных в бухгалтерской отчетности.

Если учет готовой продукции (работ, услуг) ведется по полной производственной себестоимости, то общехозяйственные расходы после их распределения между определенными видами продукции (работ, услуг) списываются в дебет счетов учета производственных затрат: счета 20 "Основное производство", счета 23 "Вспомогательные производства", счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Общехозяйственные расходы могут включаться в состав затрат на содержание вспомогательных и обслуживающих производств (хозяйств) только в том случае, если вспомогательные и обслуживающие производства (хозяйства) продают изготовленную ими продукцию (работы, услуги) сторонним организациям.

При учете готовой продукции (работ, услуг) по сокращенной себестоимости общехозяйственные расходы в конце месяца списываются в качестве условно-постоянных в дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", минуя счета учета затрат.

Если организация осуществляет несколько видов деятельности, общехозяйственные расходы распределяются пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности.

В годовой бухгалтерской отчетности представляется следующая информация о затратах.

1. О сумме затрат, признанных в качестве расходов по обычным видам деятельности отчетного периода и относящихся к проданной продукции, товарам, выполненным работам, оказанным услугам.

Эта информация отражается в двух формах бухгалтерской отчетности - в отчете о прибылях и убытках (ф. N 2) и в Приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5).

Сведения приводятся в отчете о прибылях и убытках на основании данных, отраженных в бухгалтерском учете на счете 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж". Состав показателей ф. N 2 о расходах организаций, производящих продукцию, выполняющих работы, оказывающих услуги, зависит от способа формирования себестоимости готовой продукции (работ, услуг).

Если учет ведется по сокращенной себестоимости, то в отчете о прибылях и убытках по строке "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" отражается сумма затрат на производство без включения общехозяйственных расходов. Эти расходы отражаются отдельно по строке "Управленческие расходы".

Если организация осуществляет учет готовой продукции (работ, услуг) по полной производственной себестоимости, то все затраты, составляющие полную производственную себестоимость проданной продукции, отражаются по строке "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг". При этом показатель по строке "Управленческие расходы" отсутствует. Поэтому в форме отчета о прибылях и убытках вообще не должна приводиться строка с таким наименованием (п.5 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н).

Расходы, связанные с продажей продукции, работ, услуг и отражаемые в бухгалтерском учете записью по дебету счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" в корреспонденции с кредитом счета 44 "Расходы на продажу", в ф. N 2 указываются по строке "Коммерческие расходы".

В соответствии с п.20 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, порядок признания управленческих и коммерческих расходов подлежит раскрытию в составе информации по учетной политике организации в бухгалтерской отчетности.

Торговые организации в отчете о прибылях и убытках представляют следующую информацию о произведенных затратах:

- по строке "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" отражают фактические затраты на приобретение проданных товаров;

- по строке "Коммерческие расходы" указывают данные обо всех расходах организации, произведенных в связи с приобретением, хранением и продажей товаров.

Данные о затратах приводятся в ф. N 2 как минимум за отчетный и предыдущий год и показываются в круглых скобках. Если организация принимает решение в представляемой бухгалтерской отчетности раскрывать по каждому числовому показателю данные более чем за два года, то при разработке форм необходимо предусмотреть достаточное количество граф, необходимых для этого.

Операционные и внереализационные расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по отношению к соответствующим доходам, когда (п.21.2 ПБУ 10/99):

- соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение расходов;

- расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

Информация о составе произведенных расходов по обычным видам деятельности за отчетный и прошлый годы должна быть приведена также в Приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5). Данные необходимо представить в разрезе пяти элементов, в соответствии с п.8 ПБУ 10/99: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты. При раскрытии информации о расходах по обычным видам деятельности, сгруппированных по соответствующим элементам, данные приводятся в целом по организации без учета внутрихозяйственного оборота. К внутрихозяйственному обороту относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и др.

Организации, учетной политикой которых предусмотрено создание резервов предстоящих расходов (на ремонт основных средств, на предстоящую оплату отпусков, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание товаров и др.), раскрывают информацию о таких резервах в разд.II "Резервы" отчета об изменениях капитала (ф. N 3). При этом по каждому резерву приводятся данные о наличии остатка на начало и конец года, сумме начисленного и использованного в течение года резерва. Такая информация представляется за отчетный и предыдущий годы. Сведения об изменении остатков резервов предстоящих расходов (прирост, уменьшение) за отчетный и предыдущий годы указываются в разделе "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" Приложения к бухгалтерскому балансу (ф. N 5).

2. О сумме затрат, признанных в качестве расходов по обычным видам деятельности отчетного периода, но не включенных в себестоимость проданной продукции (товаров).

Указанные расходы отражаются в разд.II бухгалтерского баланса как затраты в незавершенном производстве в группе статей "Запасы".

Организации, производящие продукцию, выполняющие работы, оказывающие услуги, показатель статьи "Затраты в незавершенном производстве" определяют путем суммирования сальдо на конец отчетного периода по счетам 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Организации (строительные, научные, занятые в геологии и др.), осуществляющие в текущем году расчеты с заказчиками в соответствии с заключенными договорами за законченные этапы работ, которые имеют самостоятельное значение, и использующие для их учета счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам", отражают в балансе по указанной статье принятые заказчиком этапы по договорной стоимости.

Организации розничной торговли и общественного питания показывают по данной статье сумму транспортных расходов, относящихся к остатку непроданных товаров и сырья (сальдо счета 44 "Расходы на продажу"). Если указанные организации согласно п.9 ПБУ 10/99 признают расходы на продажу в себестоимости товаров полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то у них не будет затрат в незавершенном производстве.

В разделе "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" Приложения к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) приводится информация об изменении остатков незавершенного производства (прирост, уменьшение) за отчетный и предыдущий годы.

Если организация осуществляет научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы силами специализированного подразделения и учет расходов на НИОКР до момента их завершения ведется на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", то в разделе "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ф. N 5 справочно приводятся данные о сумме расходов по незаконченным НИОКР на начало и конец отчетного года.

3. О сумме фактически произведенных затрат, не признанных расходами отчетного периода.

Такие затраты отражаются в бухгалтерском балансе в качестве расходов будущих периодов в группе статей "Запасы". Сведения об изменении остатков расходов будущих периодов приводятся в разделе "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" ф. N 5.

Информация об учтенных в составе расходов будущих периодов расходах на освоение природных ресурсов раскрывается в самостоятельном разделе Приложения к бухгалтерскому балансу (ф. N 5). При этом по каждому виду расходов представляются данные об остатках на начало и конец отчетного периода, их поступлении и списании. Справочно приводятся сведения о сумме расходов по участкам недр, не законченным поиском и оценкой месторождений, разведкой и (или) гидрогеологическими изысканиями и прочими аналогичными работами, на начало и конец отчетного года. В справке также указывается сумма расходов на освоение природных ресурсов, отнесенных в отчетном периоде на внереализационные расходы как безрезультатные.

Формирование и отражение в отчетности

информации о готовой продукции

Готовая продукция - конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, предусмотренных законодательством.

Учет готовой продукции может вестись одним из следующих способов:

- по фактической производственной себестоимости (часто применяется при единичном и мелкосерийном производстве, выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры);

- по нормативной (плановой) себестоимости (применение целесообразно в отраслях с массовым и серийным характером производства и с большой номенклатурой готовой продукции). В этом случае учет может вестись как с применением, так и без применения счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".

Избранный организацией способ учета готовой продукции должен быть закреплен в учетной политике организации.

Сведения об остатках готовой продукции на конец отчетного года отражаются в бухгалтерском балансе в группе статей "Запасы" разд.II "Оборотные активы". Показатель статьи "Готовая продукция и товары для перепродажи" определяется путем суммирования сальдо на конец отчетного года по счетам 43 "Готовая продукция" и 41 "Товары". Готовая продукция как часть материально-производственных запасов на конец отчетного года отражается в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов их оценки.

Готовая продукция, которая морально устарела, полностью или частично потеряла свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость на которую снизилась, отражается в годовом бухгалтерском балансе за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей (п.25 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Если готовая продукция предназначается для дальнейшего использования в процессе производства, ее стоимость нужно учитывать на счете 10 "Материалы" и отражать в бухгалтерском балансе по строке "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" группы статей "Запасы" разд.II "Оборотные активы".

Фактическая себестоимость проданной продукции отражается в отчете о прибылях и убытках (ф. N 2) по строке "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Л.И.Малявкина

Аудиторская фирма "УКАП"

г. Орел

Подписано в печать

03.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——