"Налоговые известия Московского региона", N 12, 2003

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ

С ТРАНСПОРТНЫМИ СРЕДСТВАМИ

Транспортные средства являются частью имущества организации и подлежат учету в составе основных средств.

Поэтому основным документом, регулирующим вопросы бухгалтерского учета транспортных средств, является Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Документальное оформление операций по учету

транспортных средств

Все операции с транспортными средствами должны оформляться первичными документами.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств утверждены Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7.

При приобретении транспортного средства и включении его в состав основных средств в организации должен быть оформлен Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1) либо Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1б).

Указанными актами оформляется любая операция поступления транспортных средств в организацию (по договорам купли-продажи, мены имущества, дарения, финансовой аренды и т.д.).

Форма N ОС-1 применяется при приеме одного транспортного средства, а форма N ОС-1б - при приеме группы транспортных средств.

На основании оформленных актов данные о включении приобретенного транспортного средства в состав основных средств вносятся в инвентарные карточки (книгу) по формам N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б.

Для учета наличия объектов основных средств, а также их внутреннего перемещения предназначены три унифицированные формы:

- Инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6) - ведется в бухгалтерии по каждому объекту;

- Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств (форма N ОС-6а) - открывается на группу объектов;

- Инвентарная книга учета объектов основных средств (форма N ОС-6б) - ведется малыми предприятиями.

В инвентарных карточках приводятся основные данные по приобретенным транспортным средствам, указываются документы на оприходование, первоначальная стоимость, срок полезного использования, способ начисления амортизации, норма амортизации, освобождение от начисления амортизации (если оно имеет место), а также индивидуальные особенности объекта.

Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре и находятся в бухгалтерии организации.

При проведении ремонта или модернизации транспортного средства оформляется Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма N ОС-3).

Этот акт состоит из двух разделов.

В разд.1 "Сведения о состоянии объектов основных средств на момент передачи в ремонт, на реконструкцию, модернизацию" отражаются характеристики объекта в момент его передачи для ремонта (реконструкции).

В разд.2 "Сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объектов основных средств" отражается сумма фактических затрат, которые могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если при этом улучшаются его первоначальные нормативные показатели работы (срок полезного использования, мощность и т.д.).

На основании сведений, отраженных в акте по форме N ОС-3, информация о ремонте (модернизации) транспортного средства вносится в инвентарную карточку (книгу) по форме N ОС-6 (ОС-6а, ОС-6б).

Если ремонт (модернизацию) выполняет специализированная организация, акт по форме N ОС-3 должен составляться в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй - передается специализированной организации, проводившей ремонт (модернизацию).

Списание автотранспорта оформляется Актом о списании автотранспортных средств по форме N ОС-4а. При этом в бухгалтерию вместе с актом сдается документ, подтверждающий снятие его с учета в Государственной инспекции безопасности дорожного движения (ГИБДД) МВД России.

В целях рациональной организации ведения учета организация может на основании унифицированных форм разработать свои собственные формы, руководствуясь при этом следующими правилами.

1. Удаление каких-либо реквизитов из унифицированных форм не допускается. То есть все реквизиты, утвержденные Госкомстатом России, должны в формах остаться.

2. В формы, разработанные организацией, могут быть добавлены любые дополнительные реквизиты.

3. Форматы бланков, установленные Госкомстатом России, являются рекомендуемыми и могут изменяться.

4. Все изменения, вносимые организацией в унифицированные формы, должны оформляться соответствующим организационно-распорядительным документом организации. Лучше всего оформить такие изменения приложением к приказу об учетной политике организации для целей ведения бухгалтерского учета.

Для целей налогообложения прибыли транспортные средства организации в подавляющем большинстве случаев подлежат включению в состав амортизируемого имущества.

В соответствии со ст.313 НК РФ организация должна вести налоговый учет амортизируемого имущества.

Налоговый учет может быть организован различными способами. Некоторые организации максимально используют данные бухгалтерского учета. Другие применяют специально разработанные регистры налогового учета.

В любом случае в документах (регистрах), используемых для целей налогового учета, должна содержаться как минимум следующая информация о каждом транспортном средстве организации:

- наименование и инвентарный номер;

- дата приобретения;

- дата включения в состав амортизируемого имущества;

- первоначальная стоимость;

- изменение первоначальной стоимости;

- амортизационная группа;

- срок полезного использования;

- изменение срока полезного использования;

- способ начисления амортизации;

- использование специальных коэффициентов;

- направление использования (необходимо для решения вопроса о включении амортизации в состав прямых либо косвенных расходов);

- приостановление начисления амортизации;

- дата выбытия.

Приобретение транспортных средств

Приобретение транспортных средств

по договору купли-продажи

В бухгалтерском учете транспортные средства, приобретенные организацией по договору купли-продажи, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая формируется из суммы фактических затрат организации на приобретение и доведение до состояния, пригодного к использованию, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

При приобретении автотранспорта в первоначальную стоимость включается стоимость автомобильных шин (покрышки, камеры и ободной ленты), находящихся на колесах и в запасе при транспортном средстве.

В п.8 ПБУ 6/01 указано, что фактические затраты на приобретение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (в условных денежных единицах).

Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость транспортного средства, приобретенного по договору купли-продажи, определяется как сумма расходов на его приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом РФ (п.1 ст.257 НК РФ).

Таким образом, правила формирования первоначальной стоимости транспортного средства в бухгалтерском и налоговом учете в целом совпадают.

Пример 1. Организация по договору купли-продажи приобрела легковой автомобиль стоимостью 180 000 руб. (в том числе НДС - 30 000 руб.).

Плата за регистрацию автомобиля в ГИБДД составила 300 руб. (оплата произведена подотчетным лицом, представившим соответствующий авансовый отчет с приложением квитанции).

Автомобиль был оплачен в мае 2003 г., в этом же месяце получен по акту приема-передачи и поставлен на учет в ГИБДД.

В бухгалтерском учете организации в мае должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т счета 60 - К-т счета 51

- 180 000 руб. - перечислены деньги по договору купли-продажи автомобиля;

Д-т счета 08 - К-т счета 60

- 150 000 руб. - автомобиль получен по акту приема-передачи;

Д-т счета 19 - К-т счета 60

- 30 000 руб. - отражена сумма НДС по приобретенному автомобилю;

Д-т счета 71 - К-т счета 50

- 300 руб. - выданы денежные средства подотчетному лицу на уплату сбора за регистрацию автомобиля в ГИБДД;

Д-т счета 08 - К-т счета 71

- 300 руб. - на основании авансового отчета сумма уплаченного сбора отнесена на увеличение стоимости автомобиля;

Д-т счета 01 - К-т счета 08

- 150 300 руб. - приобретенный автомобиль зачислен в состав основных средств организации.

Первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском учете формируется исходя из покупной стоимости и затрат на регистрацию и составляет 150 300 руб.

Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость автомобиля также составляет 150 300 руб.

Однако нужно учитывать, что для ряда расходов гл.25 НК РФ установлен особый порядок учета. И такие расходы, даже если они фактически связаны с приобретением транспортного средства, должны учитываться для целей налогообложения прибыли именно в этом особом порядке.

При формировании первоначальной стоимости объекта основных средств для целей налогообложения расходы, для учета которых гл.25 НК РФ установлен особый порядок, в первоначальную стоимость объекта не включаются.

К таким расходам согласно п.5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729 (далее - Методические рекомендации), относятся:

- расходы, не учитываемые для целей налогообложения, например сверхнормативные суточные <1> (ст.270 НК РФ);

- расходы, отнесенные гл.25 НК РФ к внереализационным, например проценты по заемным средствам <2> или суммовые разницы <3> (ст.265 НК РФ);

- прочие расходы, для которых отдельными положениями гл.25 НК РФ установлен особый порядок их признания в уменьшение прибыли. Перечень их приведен в пп.2 - 5 п.1 ст.253 НК РФ.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Нормы суточных для целей налогообложения прибыли установлены Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93. При командировках на территории РФ норматив суточных - 100 руб. за каждый день нахождения в командировке.

<2> Суммы процентов по всем заемным обязательствам учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов независимо от характера займа или кредита (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ).

<3> Суммовые разницы для целей налогообложения включаются в состав внереализационных доходов (п.11.1 ст.250 НК РФ) или расходов (пп.5.1 п.1 ст.265 НК РФ).

Пример 2. По договору купли-продажи организация приобретает легковой автомобиль. Стоимость автомобиля в соответствии с договором - 12 000 долл. США (без НДС). Оплата производится в рублях по курсу доллара США, установленному ЦБ РФ на дату оплаты.

В соответствии с условиями договора оплата осуществляется в два этапа: 50% в течение трех дней после подписания договора и остальные 50% - в течение трех дней после получения автомобиля по акту приема-передачи.

Первый платеж был произведен организацией 7 апреля. 15 июня автомобиль был получен организацией по акту приема-передачи, и 16 июня организация перечислила продавцу оставшиеся 50% стоимости автомобиля.

На учет в ГИБДД автомобиль поставлен 17 июня. Расходы на регистрацию автомобиля в ГИБДД - 300 руб.

Курс доллара США составил (цифры даны условные):

на 7 апреля - 30,7 руб. за 1 долл.;

15 июня - 30,5 руб. за 1 долл.;

16 июня - 30,56 руб. за 1 долл.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки.

Апрель:

Д-т счета 60 - К-т счета 51

- 184 200 руб. - произведен первый платеж по договору в рублях по курсу на дату оплаты (6000 долл. х 30,7 руб/долл.).

Июнь:

Д-т счета 08 - К-т счета 60

- 367 200 руб. - автомобиль получен по акту приема-передачи (184 200 руб. + 6000 долл. x 30,5 руб/долл.);

Д-т счета 60 - К-т счета 51

- 183 360 руб. - произведен второй платеж по договору в рублях по курсу на дату оплаты (6000 долл. х 30,56 руб/долл.);

Д-т счета 08 - К-т счета 60

- 360 руб. - сумма затрат увеличена на отрицательную суммовую разницу, образовавшуюся в связи с тем, что курс доллара на дату получения автомобиля по акту был ниже, чем курс доллара на дату последнего платежа по договору;

Д-т счета 08 - К-т счета 71

- 300 руб. - на основании авансового отчета отражена сумма затрат на регистрацию автомобиля в ГИБДД;

Д-т счета 01 - К-т счета 08

- 367 860 руб. - автомобиль принят к учету в составе основных средств.

Первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском учете сформирована с учетом отрицательной суммовой разницы и затрат на регистрацию и составляет 367 860 руб. (367 200 руб. + 360 руб. + 300 руб.)

Для целей налогообложения прибыли суммовые разницы всегда включаются в состав внереализационных доходов (расходов) и в формировании первоначальной стоимости основных средств не участвуют. Первоначальная стоимость автомобиля в налоговом учете составит в данном случае 367 500 руб.

Если суммовая разница возникает уже после даты принятия объекта к учету на счете 01, то организация имеет все основания отнести ее на счет 91 и учесть в составе прочих доходов или расходов.

Этот вывод сделан на основании п.14 ПБУ 6/01, в котором в качестве общего правила содержится запрет на изменение стоимости основных средств, по которой они приняты к учету.

Несовпадение первоначальной стоимости приводит к тому, что суммы амортизации, начисляемые в бухгалтерском учете, будут отличаться от сумм амортизации, начисленных в налоговом учете, даже если сроки полезного использования и способы начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете по данному объекту будут одинаковыми.

А это в свою очередь приводит к образованию постоянных и (или) временных разниц, которые подлежат учету в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н <4>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Применение положений ПБУ 18/02 при ведении бухгалтерского учета обязательно для всех организаций, признаваемых в установленном порядке плательщиками налога на прибыль (кроме кредитных, страховых организаций и бюджетных учреждений).

Субъекты малого предпринимательства могут не применять ПБУ 18/02, если закрепят этот момент в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета.

В примере 2 (с. 36) разница в оценке автомобиля составила 360 руб.

В налоговом учете эта суммовая разница подлежит учету в составе внереализационных расходов единовременно в том периоде, когда она возникла.

А в бухгалтерском учете эта суммовая разница будет списываться на расходы постепенно по мере начисления амортизации по автомобилю. Поэтому в бухгалтерском учете в июне образуется налогооблагаемая временная разница в сумме 360 руб. и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство в сумме 86,4 руб. (360 руб. х 24%).

В бухгалтерском учете начисление отложенного бухгалтерского обязательства отражается проводкой:

Д-т счета 68/"Налог на прибыль" - К-т счета 77.

В дальнейшем образовавшаяся в июне налогооблагаемая временная разница будет постепенно погашаться по мере начисления амортизации по автомобилю.

* * *

Сумма "входного" НДС, уплаченная при приобретении транспортного средства, может быть предъявлена к вычету в общеустановленном порядке.

Для этого должны быть выполнены следующие четыре условия (ст.ст.171 и 172 НК РФ):

1) транспортное средство предназначено для использования в деятельности, облагаемой НДС (для осуществления операций, облагаемых НДС);

2) транспортное средство принято к учету (отражено на счете 01);

3) сумма НДС уплачена поставщику;

4) имеется должным образом оформленный счет-фактура поставщика.

Так, в условиях примера 1 (с. 35) предположим, что легковой автомобиль приобретен организацией для управленческих нужд (в качестве служебного автомобиля). Организация осуществляет деятельность, облагаемую НДС.

В этом случае сумма "входного" НДС могла быть предъявлена к вычету в мае 2003 г.

Если транспортное средство приобретается для использования в деятельности, не облагаемой НДС (освобожденной от НДС), то сумма "входного" НДС к вычету не принимается, а учитывается в стоимости приобретенного транспортного средства.

На практике большинство организаций занимается несколькими видами деятельности. При этом часть операций может облагаться НДС, а часть - нет.

Если в такой ситуации организация приобретает транспортное средство, которое будет обслуживать всю организацию в целом (т.е. будет использоваться во всех видах деятельности, как облагаемых, так и не облагаемых НДС), то к вычету должна приниматься только часть уплаченного НДС, относящаяся к облагаемым НДС видам деятельности (операциям). Этот вывод следует из п.4 ст.170 НК РФ.

Сумма НДС, подлежащая вычету, определяется пропорционально стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за тот налоговый период, в котором приобретено транспортное средство. Эта сумма предъявляется к вычету в общеустановленном порядке по мере уплаты ее поставщику.

Оставшаяся сумма НДС, т.е. сумма НДС, приходящаяся на не облагаемые НДС операции, вычету не подлежит, а относится на увеличение стоимости приобретенного транспортного средства.

Для определения суммы НДС, принимаемой к вычету, пропорция рассчитывается исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) независимо от применяемой налогоплательщиком учетной политики для целей исчисления НДС.

В аналогичном порядке ведется учет сумм НДС налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Если организация приобретает транспортное средство, которое предназначено для использования как в деятельности, облагаемой ЕНВД, так и в деятельности, облагаемой НДС, то сумма НДС, принимаемая к вычету, определяется пропорционально стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за соответствующий налоговый период.

Не урегулированным на нормативном уровне на сегодня остается вопрос: какой размер выручки должен приниматься в расчет при исчислении пропорции - с НДС или без НДС?

По нашему мнению, в этой ситуации организации следует самостоятельно принять соответствующее решение, зафиксировав его в качестве элемента учетной политики для целей налогообложения.

Пример 3. Организация торговли осуществляет реализацию товаров в розницу и оптом. В части розничной торговли организация переведена на уплату ЕНВД. В части оптовой торговли организация уплачивает налоги в общеустановленном порядке, включая НДС.

НДС уплачивается организацией в бюджет ежемесячно.

В январе 2003 г. организация приобрела служебный легковой автомобиль для директора и его заместителя. Стоимость автомобиля - 600 000 руб., включая НДС - 100 000 руб.

Автомобиль был принят к учету и оплачен в январе 2003 г.

Поскольку автомобиль предназначен для использования в деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС (переведенной на ЕНВД), "входной" НДС может быть принят к вычету только в части, относящейся к деятельности, облагаемой НДС.

Пропорция исчисляется организацией исходя из данных о стоимости отгруженных товаров за январь 2003 г.:

- стоимость всех отгруженных в январе товаров - 1 000 000 руб.;

- стоимость товаров, отгруженных оптом, - 700 000 руб.;

- стоимость товаров, реализованных в розницу, - 300 000 руб.

Исходя из данных об отгрузке товаров за январь 2003 г. определяется сумма НДС по приобретенному автомобилю, которая может быть принята к вычету:

700 000 руб. : 1 000 000 руб. х 100 000 руб. = 70 000 руб.

Оставшаяся сумма НДС в размере 30 000 руб. относится на увеличение балансовой стоимости приобретенного автомобиля.

В бухгалтерском учете организации в январе 2003 г. должны быть сделаны проводки:

Д-т счета 60 - К-т счета 51

- 600 000 руб. - произведена оплата за автомобиль;

Д-т счета 08 - К-т счета 60

- 500 000 руб. - отражено поступление автомобиля;

Д-т счета 19 - К-т счета 60

- 100 000 руб. - отражена сумма "входного" НДС по приобретенному автомобилю;

Д-т счета 68 - К-т счета 19

- 70 000 руб. - сумма "входного" НДС, относящаяся к облагаемой НДС деятельности (по расчету за январь 2003 г.), предъявлена к вычету;

Д-т счета 08 - К-т счета 19

- 30 000 руб. - сумма НДС, относящаяся к деятельности, облагаемой ЕНВД, отнесена на увеличение стоимости автомобиля;

Д-т счета 01 - К-т счета 08

- 530 000 руб. - автомобиль зачислен в состав основных средств.

Если транспортное средство приобретено в налоговом периоде, в котором доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство, организация имеет право вычесть всю сумму "входного" НДС.

Получение транспортных средств

в качестве вклада в уставный капитал

Транспортные средства могут быть получены организацией от учредителя к качестве вклада в уставный (складочный) капитал.

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость поступившего транспортного средства формируется исходя из денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации (п.9 ПБУ 6/01).

В установленных законодательством случаях денежная оценка вклада должна подтверждаться независимым оценщиком.

Кроме того, в первоначальную стоимость включаются также фактические затраты организации на доставку транспортного средства и приведение его в состояние, пригодное для использования (п.12 ПБУ 6/01).

Специальный порядок оценки основных средств, полученных в счет вклада в уставный капитал, для целей налогообложения не определен.

Позиция налоговых органов по данному вопросу отражена в вышеназванных Методических рекомендациях.

В разд.7.2.7 Методических рекомендаций указано, что первоначальная стоимость основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал, должна определяться исходя из его остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны.

Таким образом, получая транспортные средства в счет вклада в уставный капитал, организации необходимо позаботиться о получении от передающей стороны документов, подтверждающих остаточную стоимость переданных объектов.

Пример 4. При создании организации принято решение, что один из учредителей вносит свою долю принадлежащим ему грузовым автомобилем. Денежная оценка вклада в соответствии с учредительными документами - 400 000 руб. Автомобиль был передан по акту в апреле 2003 г. Расходы по регистрации автомобиля учредитель взял на себя.

Остаточная стоимость автомобиля по данным налогового учета передающей стороны (учредителя) - 250 000 руб.

В бухгалтерском учете организации в апреле должны быть сделаны проводки:

Д-т счета 08 - К-т счета 75

- 400 000 руб. - погашена задолженность учредителя по взносу в уставный капитал передачей принадлежащего ему автомобиля;

Д-т счета 01 - К-т счета 08

- 400 000 руб. - автомобиль принят к учету в составе основных средств.

Первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском учете - 400 000 руб.

Для целей налогообложения первоначальная стоимость автомобиля будет равна 250 000 руб.

Поскольку бухгалтерское и налоговое законодательство содержит разные правила определения первоначальной стоимости основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, в подавляющем большинстве случаев на практике первоначальная стоимость таких основных средств в бухгалтерском и налоговом учете будет различной. Причем "бухгалтерская" первоначальная стоимость в общем случае может быть как меньше, так и больше "налоговой".

Различия в первоначальной стоимости в данном случае являются источниками возникновения постоянных разниц, подлежащих учету в соответствии с ПБУ 18/02. Эти разницы будут образовываться не единовременно, а по мере начисления амортизации (суммы амортизации в бухгалтерском и налоговом учете будут различаться).

Получение транспортных средств безвозмездно

Для целей бухгалтерского учета первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету (п.10 ПБУ 6/01).

В первоначальную стоимость объектов, полученных безвозмездно, включаются также фактические затраты организации на доставку и приведение этих объектов в состояние, пригодное для использования (п.12 ПБУ 6/01).

Если организация получила транспортное средство безвозмездно, его стоимость включается в бухгалтерском учете в состав внереализационных доходов (п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н), но не сразу в момент получения основных средств, а постепенно по мере начисления амортизации. Первоначально же стоимость полученного транспортного средства отражается в учете на счете 98 "Доходы будущих периодов".

По мере начисления амортизации суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" в пределах начисленной амортизации.

Пример 5. Организация по договору дарения в мае 2003 г. получила от физического лица легковой автомобиль. Рыночная цена его составляет 90 000 руб.

Срок полезного использования - 60 месяцев. Способ начисления амортизации - линейный.

В бухгалтерском учете организации в мае делаются следующие записи:

Д-т счета 08 - К-т счета 98

- 90 000 руб. - отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного автомобиля;

Д-т счета 01 - К-т счета 08

- 90 000 руб. - автомобиль зарегистрирован в ГИБДД и введен в эксплуатацию.

Начиная с июня ежемесячно в учете делаются проводки:

Д-т счета 26 (другие счета) - К-т счета 02

- 1500 руб. - начислена амортизация (90 000 руб. : 60 мес.);

Д-т счета 98 - К-т счета 91

- 1500 руб. - признан внереализационный доход в сумме, равной сумме начисленной амортизации.

В целях налогообложения прибыли первоначальная стоимость основных средств, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из рыночных цен, но не ниже их остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны (п.1 ст.257, п.8 ст.250 НК РФ).

Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем основных средств документально или путем проведения независимой оценки.

Таким образом, если организация получает транспортные средства безвозмездно от другой организации, то она должна позаботиться о получении от передающей стороны документов, подтверждающих остаточную стоимость переданных транспортных средств по данным ее налогового учета.

Если величина остаточной стоимости будет превышать рыночную цену полученных транспортных средств, то данные бухгалтерского и налогового учета по объекту разойдутся: в бухгалтерском учете первоначальная стоимость будет равна рыночной цене, а в налоговом - остаточной стоимости по данным передающей стороны.

Если рыночная цена полученных основных средств превысит величину остаточной стоимости по данным передающей стороны, то оценка транспортного средства в бухгалтерском и налоговом учете будет одинакова: исходя из рыночной цены на дату принятия к учету.

В гл.25 НК РФ отдельно не оговаривается ситуация, когда передающей стороной является физическое лицо или организация - неплательщик налога на прибыль.

Как в такой ситуации производить оценку полученного транспортного средства? Ведь в этом случае передающая сторона не может представить сведения об остаточной стоимости передаваемых объектов по данным своего налогового учета ввиду отсутствия у нее налогового учета как такового.

По нашему мнению, в этом случае первоначальная стоимость полученных объектов в налоговом учете должна определяться исключительно исходя из рыночной цены.

Соответственно оценка основных средств в бухгалтерском и налоговом учете будет одинаковой.

Помимо различий в правилах оценки полученных безвозмездно основных средств налоговое законодательство предусматривает иные по сравнению с бухгалтерским учетом правила признания доходов при получении такого имущества.

Во-первых, стоимость безвозмездно полученных основных средств для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов единовременно в момент фактического получения имущества (на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества) (пп.1 п.4 ст.271, п.2 ст.273 НК РФ).

Во-вторых, ст.251 НК РФ предусмотрены случаи, когда стоимость безвозмездно полученных основных средств в состав доходов, облагаемых налогом на прибыль, не включается.

Так, например, если предположить, что в условиях примера 5 физическое лицо владеет 60% акций организации, то стоимость полученного безвозмездно автомобиля в состав доходов для целей налогообложения у организации не включается при условии, что в течение года с момента получения организация не передаст его третьим лицам (пп.11 п.1 ст.251 НК РФ).

Амортизация транспортных средств

В бухгалтерском учете амортизация по транспортным средствам начисляется в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями ПБУ 6/01.

При принятии транспортного средства к бухгалтерскому учету необходимо определить срок его полезного использования и способ начисления амортизации.

Срок полезного использования определяется организациями самостоятельно согласно п.20 ПБУ 6/01 исходя из:

- ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

После 1 января 2002 г. для установления срока полезного использования транспортного средства в бухгалтерском учете можно использовать Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 (далее - Классификация).

Использование Классификации может быть полезно с целью максимального сближения данных бухгалтерского и налогового учета.

Однако еще раз подчеркнем: использование Классификации является совершенно добровольным. В бухгалтерском учете срок полезного использования может устанавливаться организацией самостоятельно. Этот срок может быть как больше, так и меньше срока, предусмотренного Классификацией.

Срок полезного использования, установленный в момент принятия транспортного средства к учету, в общем случае изменению не подлежит.

Из этого правила есть только одно исключение: срок полезного использования может быть пересмотрен (увеличен) по окончании реконструкции или модернизации транспортного средства, если в результате проведенных работ выявлено улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей его функционирования.

Пример 6. Организация приобрела автомобиль и установила по нему срок полезного использования пять лет. По истечении четырех лет организация заменила двигатель автомобиля на более мощный. В результате произведенной модернизации улучшились нормативные показатели функционирования автомобиля.

Поэтому по решению руководства организации срок полезного использования автомобиля был увеличен на три года. Новый срок полезного использования с учетом увеличения составил 8 лет.

Увеличение срока полезного использования после реконструкции (модернизации) является правом, а не обязанностью организации.

В каждом конкретном случае организация сама решает, воспользоваться ей этим правом или нет.

В бухгалтерском учете амортизацию по транспортному средству можно начислять одним из четырех способов:

- линейным;

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Никаких ограничений по выбору того или иного способа начисления амортизации бухгалтерским законодательством не установлено.

Есть только одно требование: по группе однородных объектов амортизация должна начисляться одним способом.

Это значит, что если в организации есть два служебных легковых автомобиля, то амортизироваться они должны одним способом: нельзя, например, начислять амортизацию по одному автомобилю линейным способом, а по второму - способом уменьшаемого остатка.

Порядок начисления амортизации при применении каждого из четырех возможных способов изложен в п.19 ПБУ 6/01.

* * *

Для целей налогообложения прибыли амортизация по транспортному средству начисляется в порядке, предусмотренном ст.ст.258 и 259 НК РФ.

При принятии конкретного транспортного средства к налоговому учету прежде всего необходимо определить, к какой амортизационной группе в соответствии с Классификацией оно относится.

Всего для целей налогообложения предусмотрено 10 амортизационных групп.

Отнеся транспортное средство к конкретной амортизационной группе, организация самостоятельно выбирает конкретный срок его полезного использования (в месяцах) в рамках тех сроков, которые установлены для данной амортизационной группы.

В пределах сроков конкретной амортизационной группы организация может выбрать любой срок полезного использования транспортного средства.

Никакого дополнительного обоснования выбора того или иного конкретного срока эксплуатации, принятого для объекта в рамках установленных для амортизационной группы сроков, не требуется (см. разд.5.3 Методических рекомендаций).

Пример 7. Организация в январе 2003 г. приобрела легковой автомобиль, который в соответствии с Классификацией относится к 3-й амортизационной группе (код ОКОФ - 15 3410010). Срок полезного использования, предусмотренный для этой амортизационной группы, - свыше трех до пяти лет включительно.

Организация вправе самостоятельно выбрать любой срок полезного использования автомобиля в пределах от 37 до 60 месяцев включительно, например 40 месяцев.

Если организация приобрела не новое транспортное средство, а уже бывшее в употреблении, то норму амортизации можно определять с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество месяцев их эксплуатации предыдущими собственниками (п.12 ст.259 НК РФ).

То есть амортизационные отчисления могут рассчитываться исходя из оставшегося срока службы транспортного средства.

Этот порядок применяется независимо от выбранного метода начисления амортизации при условии, что он зафиксирован в учетной политике для целей налогообложения.

Пример 8. Организация приобрела автомобиль, бывший в эксплуатации. Из документов, представленных передающей стороной (продавцом), следует, что автомобиль находился в эксплуатации в течение 36 месяцев.

В соответствии с Классификацией приобретенный автомобиль относится к 3-й амортизационной группе (от 37 до 60 месяцев).

Организация устанавливает срок полезного использования для данного автомобиля - 50 месяцев.

При определении нормы амортизации организация вправе исходить из оставшегося срока полезного использования, равного 14 месяцам (50 мес. - 36 мес.).

Если срок фактического использования у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок полезного использования, определяемый Классификацией, организация вправе самостоятельно определить срок полезного использования транспортного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

Пример 9. В условиях примера 8 предположим, что автомобиль находился в эксплуатации у предыдущего собственника в течение 70 месяцев.

Этот срок выше максимального срока, установленного Классификацией для 3-й группы.

В данном случае организация имеет право самостоятельно установить срок полезного использования автомобиля, например 15 месяцев.

Налоговое законодательство, так же как и бухгалтерское, предусматривает возможность увеличения срока полезного использования объекта основных средств, введенного в эксплуатацию, в том случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения произошло увеличение срока его полезного использования.

Налоговое законодательство, в отличие от бухгалтерского, устанавливает максимально возможные границы, выше которых срок увеличить нельзя.

Для целей налогообложения срок полезного использования объекта можно увеличить только в пределах, установленных для той амортизационной группы, в которую включен этот объект основных средств.

Пример 10. Организация приобрела легковой автомобиль. В соответствии с Классификацией он попадает в 3-ю амортизационную группу. При принятии автомобиля к учету был установлен срок полезного использования 50 месяцев.

Позднее организация провела оцинковку кузова автомобиля.

После завершения работ организация имеет право увеличить срок полезного использования автомобиля. При этом новый срок (с учетом увеличения) не может быть выше 60 месяцев (максимальный срок, предусмотренный для 3-й амортизационной группы).

Для целей налогообложения амортизация может начисляться только двумя методами: линейным либо нелинейным.

Порядок расчета амортизации при использовании каждого из этих методов определен в ст.259 НК РФ.

Отметим лишь, что линейный метод, предусмотренный гл.25 НК РФ, полностью аналогичен линейному способу начисления амортизации, предусмотренному ПБУ 6/01.

А нелинейный метод не совпадает ни с одним из способов амортизации, применяемых в бухгалтерском учете.

При начислении амортизации в налоговом учете организация может (а в ряде случае обязана) использовать специальные коэффициенты к основной норме амортизации.

Когда использование коэффициентов обязательно?

Если организация приобретает легковой автомобиль стоимостью свыше 300 000 руб. или пассажирский микроавтобус стоимостью свыше 400 000 руб., то к основной норме амортизации в обязательном порядке применяется коэффициент 0,5 (п.9 ст.259 НК РФ).

Пример 11. Организация в январе 2003 г. приобрела легковой автомобиль, первоначальная стоимость которого 400 000 руб. В соответствии с Классификацией легковой автомобиль относится к 3-й амортизационной группе.

По данному автомобилю организация установила срок полезного использования четыре года (48 месяцев). Метод начисления амортизации - линейный. Ежемесячная норма амортизации - 2,083% (100% : 48 мес.).

При начислении амортизации по автомобилю организация должна применять понижающий коэффициент 0,5.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по автомобилю составит 4166 руб. (400 000 руб. x 2,083% х 0,5).

Очевидно, что применение понижающего коэффициента приведет к тому, что к моменту истечения срока полезного использования (в примере 11 - это 48 месяцев) стоимость автомобиля будет списана только наполовину.

Это не должно смущать налогоплательщика. В соответствии с п.2 ст.259 НК РФ амортизация по объекту начисляется до тех пор, пока первоначальная стоимость полностью не спишется (либо пока объект не будет списан с учета). Поэтому и по истечении срока полезного использования, если автомобиль продолжает эксплуатироваться в организации, по нему следует продолжать начислять амортизацию.

Так, в условиях примера 11 по истечении 48 месяцев амортизация по автомобилю будет начисляться и дальше по 4166 руб. в месяц до тех пор, пока не произойдет полное списание его стоимости (еще 48 месяцев).

Если до истечения этого срока автомобиль будет реализован (списан), то его остаточная стоимость будет учитываться при налогообложении в общеустановленном порядке.

Понижающий коэффициент применяется также организациями, получившими (передавшими) указанные в п.9 ст.259 НК РФ легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг. При этом понижающий коэффициент 0,5 применяется одновременно с повышающим коэффициентом (не выше 3).

К старым автомобилям и микроавтобусам, приобретенным до 1 января 2002 г., требование о применении понижающего коэффициента не относится.

Объясняется это тем, что в п.9 ст.259 НК РФ речь идет об автомобилях и микроавтобусах, имеющих первоначальную стоимость.

А понятие "первоначальная стоимость" в гл.25 НК РФ применяется только к тем объектам основных средств, которые приобретаются после 1 января 2002 г. К старым основным средствам применяется понятие "восстановительная стоимость".

Поэтому по тем легковым автомобилям и микроавтобусам, которые были приобретены до 1 января 2002 г., амортизация начисляется без применения понижающего коэффициента.

Больше никакие обязательные коэффициенты гл.25 НК РФ не предусмотрены.

Все остальные коэффициенты (повышающие и понижающие), предусмотренные п.п.7 - 9 ст.259 НК РФ, применяются организациями в отношении транспортных средств в общеустановленном порядке в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения.

* * *

И бухгалтерским, и налоговым законодательством предусмотрены случаи, когда амортизация по основным средствам временно не начисляется (см. нижеприведенную таблицу).

     
   ————————————————————————————T————————————————T———————————————————¬
   |     Случаи прекращения    |  Бухгалтерский |   Налоговый учет  |
   |   начисления амортизации  |      учет      | (налог на прибыль)|
   +———————————————————————————+————————————————+———————————————————+
   |Передача по договору       |Амортизация     |Амортизация        |
   |в безвозмездное пользование|начисляется     |не начисляется     |
   +———————————————————————————+————————————————+———————————————————+
   |Перевод по решению         |Амортизация     |Амортизация        |
   |руководства на консервацию |не начисляется  |не начисляется     |
   |продолжительностью свыше   |                |                   |
   |трех месяцев               |                |                   |
   +———————————————————————————+————————————————+———————————————————+
   |Проведение реконструкции   |Амортизация     |Амортизация        |
   |(модернизации)             |не начисляется  |не начисляется     |
   |продолжительностью свыше   |                |                   |
   |12 месяцев                 |                |                   |
   +———————————————————————————+————————————————+———————————————————+
   |Проведение ремонта         |Амортизация     |Амортизация        |
   |продолжительностью свыше   |начисляется     |начисляется        |
   |12 месяцев                 |                |                   |
   L———————————————————————————+————————————————+————————————————————
   

Пример 12. Организация в мае 2003 г. передала легковой автомобиль, числящийся в составе основных средств, в безвозмездное пользование физическому лицу сроком на 2 месяца.

Ежемесячная сумма амортизации по автомобилю - 1000 руб. в месяц.

Автомобиль был передан в безвозмездное пользование в мае 2003 г., а возвращен организации обратно в июле 2003 г. Соответственно в июне и июле 2003 г. в налоговом учете амортизация по данному объекту не начисляется.

Начиная с 1 августа 2003 г. начисление амортизации возобновляется в сумме 1000 руб. в месяц.

Применение ПБУ 18/02 при начислении амортизации

Несовпадение правил налогового и бухгалтерского учета основных средств влечет за собой расхождение данных бухгалтерского и налогового учета.

А это в свою очередь требует от организации отражать в бухгалтерской отчетности суммы постоянных и временных разниц в соответствии с требованиями ПБУ 18/02.

Нужно помнить, что суммы амортизации являются одним из основных источников возникновения указанных разниц.

При этом учет разниц осложняется тем, что далеко не всегда суммы начисленной амортизации в полном объеме участвуют в формировании финансового результата того отчетного периода, в котором они начислены.

Если суммы амортизации в полном объеме списываются в состав расходов того периода, в котором они были начислены, то учет относящихся к ним постоянных и временных разниц не так сложен.

Такая ситуация возможна, например, при начислении амортизации по транспортным средствам, используемым для управленческих нужд.

В налоговом учете амортизация по этим объектам учитывается в составе косвенных расходов и уменьшает налоговую базу того периода, к которому относится.

В бухгалтерском учете организация учитывает амортизацию на счете 26, который ежемесячно закрывается в дебет счета 90 <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Возможность использования такого порядка списания общехозяйственных расходов предусмотрена п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н. Применение такого порядка должно быть предусмотрено учетной политикой организации.

Пример 13. Организация в декабре 2002 г. приобрела легковой автомобиль. Первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском и налоговом учете одинакова - 360 000 руб. Способ начисления амортизации (линейный) и срок полезного использования (60 месяцев) тоже одинаковы.

Организация учитывает доходы и расходы при исчислении налога на прибыль по методу начисления. Ставка налога на прибыль - 24%.

В бухгалтерском учете отражена сумма амортизации - 6000 руб. в месяц (360 000 руб. : 60 мес.).

Для целей налогообложения организация обязана применять понижающий коэффициент 0,5 (подробнее см. с. 26 - 27). Поэтому сумма амортизации в налоговом учете - 3000 руб. в месяц (360 000 руб. : 60 мес. х 0,5).

Ежемесячно сумма расхода в бухгалтерском учете на 3000 руб. больше, чем в налоговом. Это вычитаемая временная разница. Ей соответствует отложенный налоговый актив в сумме 720 руб. (3000 руб. х 24).

За весь 2003 г. величина вычитаемой временной разницы составит 36 000 руб., а величина отложенного налогового актива - 8640 руб., что отражается бухгалтерской проводкой:

Д-т счета 09 - К-т счета 68/"Налог на прибыль"

- 8640 руб. - начислен отложенный налоговый актив.

Вычитаемые временные разницы будут образовываться в течение 60 месяцев до тех пор, пока в бухгалтерском учете остаточная стоимость не станет равна нулю.

Начиная с 61-го месяца эксплуатации автомобиля сумма амортизации в бухгалтерском учете будет равна нулю, а в налоговом - 3000 руб. в месяц.

Соответственно начиная с 61-го месяца в бухгалтерском учете будут отражаться погашение образовавшейся ранее вычитаемой временной разницы и списание начисленного ранее отложенного налогового обязательства.

Если суммы начисленной амортизации попадают в состав расходов отчетного периода не полностью, а лишь частично, то выявить сумму разницы, приходящейся на данный отчетный период, можно, только наладив развернутый аналитический учет движения постоянных и временных разниц.

Ремонт транспортных средств

Ремонт транспортных средств может быть текущим, средним или капитальным.

К текущему и среднему ремонту объектов относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

При капитальном ремонте транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата.

В бухгалтерском и налоговом учете расходы на ремонт транспортных средств, являющихся основными средствами организации, отражаются в общеустановленном порядке по статье "Расходы на ремонт основных средств".

Запасные части, приобретаемые организацией для ремонта транспортных средств, учитываются на счете 10 "Материалы", субсчет 5 "Запасные части". На этом же субсчете учитываются автомобильные шины в запасе и обороте.

Автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств (счет 01).

В бухгалтерском учете расходы на ремонт транспорта являются расходами по обычным видам деятельности. При этом нормативные документы, регулирующие порядок бухгалтерского учета основных средств, позволяют организациям выбирать один из трех возможных вариантов учета расходов на ремонт основных средств:

1) сумму фактических затрат на ремонт можно в полном объеме относить в состав текущих расходов (как правило, расходов по обычным видам деятельности) того периода, в котором они были произведены;

2) организация может создавать резерв на проведение ремонта ОС;

3) учет расходов на ремонт можно вести с применением счета расходов будущих периодов.

Организация может выбрать для целей бухгалтерского учета любой из приведенных выше способов учета расходов на ремонт основных средств исходя из специфики своей деятельности, структуры и количества объектов основных средств, периодичности проведения ремонта.

Выбранный способ учета расходов на ремонт должен быть зафиксирован в учетной политике, регулирующей порядок ведения бухгалтерского учета в данной организации.

Глава 25 НК РФ предусматривает два варианта учета расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения (см. ст.260 НК РФ):

1) расходы на ремонт основных средств можно включать в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат;

2) налогоплательщики могут формировать резерв под предстоящие ремонты основных средств для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств.

Выбранный организацией способ учета расходов на ремонт основных средств должен быть зафиксирован в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Величина расходов на ремонт основных средств формируется в налоговом учете путем суммирования всех расходов, связанных с ремонтом (стоимость запасных частей, расходных материалов, расходы на оплату труда, стоимость работ, выполненных сторонними силами, и т.д.).

Если налогоплательщик не образует резерв на ремонт основных средств, то сумма расходов на ремонт, сформированная в течение текущего месяца, включается в состав прочих расходов текущего отчетного (налогового) периода.

Выбытие транспортных средств

Продажа транспортных средств

В бухгалтерском учете операции по продаже транспортных средств, учитываемых в составе основных средств организации, отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

При этом у организации-продавца возникает обязанность исчислить и уплатить в бюджет НДС со стоимости реализованного транспортного средства.

Пример 14. Организация по договору купли-продажи реализует легковой автомобиль.

Продажная стоимость автомобиля в соответствии с договором - 60 000 руб. (в том числе НДС 20% - 10 000 руб.). Автомобиль передан покупателю и оплачен им в июле 2003 г.

Первоначальная стоимость автомобиля (счет 01) - 250 000 руб., сумма начисленной амортизации (счет 02) - 200 000 руб.

В бухгалтерском учете реализация автомобиля отражается следующими проводками:

Д-т счета 62 - К-т счета 91

- 60 000 руб. - отражена выручка от реализации автомобиля;

Д-т счета 91 - К-т счета 68/"НДС" - 10 000 руб.

- начислен НДС со стоимости реализованного автомобиля;

Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 01

- 250 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств"

- 200 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств"

- 50 000 руб. - остаточная стоимость автомобиля списана в состав операционных расходов.

Если организация реализует автомобиль, который отражается на балансе по стоимости с учетом НДС, то в этом случае налоговая база по НДС определяется в виде разницы между ценой реализации с учетом НДС и без налога с продаж и остаточной стоимостью объекта (с учетом переоценок) по данным бухгалтерского учета (п.3 ст.154 НК РФ).

Пример 15. Предположим, что в условиях примера 14 (с. 45) автомобиль числится на балансе организации по стоимости с учетом НДС (в момент приобретения автомобиля в соответствии с действовавшим в тот период законодательством сумма "входного" НДС была отнесена на увеличение его балансовой стоимости).

В этом случае налоговая база при реализации автомобиля определяется в виде разницы между ценой реализации с учетом НДС и его остаточной стоимостью и составляет 10 000 руб. (60 000 руб. - 50 000 руб.).

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется по ставке 20 / 120% от величины налоговой базы и составляет 1667 руб. (10 000 руб. х 20 / 120%).

* * *

Для целей налогообложения прибыли доход от реализации транспортного средства уменьшается на его остаточную стоимость, а также на сумму расходов, связанных с реализацией (п.1 ст.268 НК РФ).

При этом остаточная стоимость определяется на основании данных налогового учета и может не совпадать с данными бухгалтерского учета (особенно это касается "старых" транспортных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г.).

Поэтому величина прибыли (убытка), полученной(го) при реализации транспортного средства, в бухгалтерском и налоговом учете может не совпадать.

Кроме того, гл.25 НК РФ предусмотрен особый порядок признания убытка, полученного от реализации амортизируемого имущества.

Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования реализованного объекта и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации, включая месяц, в котором объект был реализован (п.3 ст.268, ст.323 НК РФ).

Пример 16. Организация в апреле 2003 г. реализует автомобиль, числящийся в налоговом учете в составе амортизируемых основных средств. Цена реализации - 60 000 руб. (без учета НДС). Остаточная стоимость автомобиля по данным налогового учета - 62 000 руб.

При реализации автомобиля в налоговом учете в апреле 2003 г. выявлен убыток в сумме 2000 руб.

Срок полезного использования автомобиля - 60 месяцев.

Фактический срок использования по апрель 2003 г. включительно - 50 месяцев.

Оставшийся срок полезного использования - 10 месяцев.

Сумма полученного убытка должна списываться в состав прочих расходов равномерно в течение 10 месяцев.

Ежемесячно начиная с мая 2003 г. в состав прочих расходов в налоговом учете должна списываться сумма в размере 200 руб. (2000 руб. : 10 мес.).

* * *

При реализации объектов амортизируемых основных средств велика вероятность расхождения данных бухгалтерского и налогового учета.

Если объект реализуется с прибылью, то сумма полученной прибыли в налоговом учете может отличаться от суммы прибыли, выявленной на счетах бухгалтерского учета.

Такая ситуация может возникнуть в том случае, если величина остаточной стоимости реализованного объекта в налоговом учете не совпадает с величиной остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета.

Несовпадение данных бухгалтерского и налогового учета ведет к необходимости применения положений ПБУ 18/02.

Самое главное в этом случае - правильно определить причины расхождения данных бухгалтерского и налогового учета.

Эти причины могут быть различными, например:

- несовпадение "бухгалтерской" и "налоговой" первоначальной стоимости;

- начисление амортизации по объекту в бухгалтерском и налоговом учете различными способами;

- применение специальных коэффициентов при начислении амортизации в налоговом учете.

В зависимости от причин несовпадения данных бухгалтерского и налогового учета та сумма, на которую бухгалтерская прибыль, полученная от реализации объекта основных средств, отличается от величины налоговой прибыли, может быть квалифицирована как:

- постоянная разница;

- погашение временной налогооблагаемой разницы, выявленной ранее в момент приобретения объекта или в процессе начисления амортизации по этому объекту;

- погашение вычитаемой временной разницы, выявленной ранее в момент приобретения объекта или в процессе начисления амортизации по этому объекту.

Пример 17. В условиях примера 13 (с. 44) предположим, что в декабре 2003 г. организация продала автомобиль за 360 000 руб. (без учета НДС).

Остаточная стоимость автомобиля к моменту продажи:

- по данным бухгалтерского учета - 288 000 руб. (360 000 руб. - 6000 руб. х 12 мес.);

- по данным налогового учета - 324 000 руб. (360 000 руб. - 3000 руб. х 12 мес.).

Прибыль от реализации автомобиля:

- по данным бухгалтерского учета - 72 000 руб. (360 000 руб. - 288 000 руб.);

- по данным налогового учета - 36 000 руб. (360 000 руб. - 324 000 руб.).

Сумма прибыли для целей налогообложения превышает сумму прибыли, выявленную на счетах бухгалтерского учета, на 36 000 руб.

Появление этой разницы вызвано тем, что амортизация в налоговом учете начислялась с применением коэффициента 0,5. Это приводило к образованию вычитаемых временных разниц. К моменту продажи автомобиля величина вычитаемой временной разницы достигла 36 000 руб.

При реализации автомобиля образовавшаяся вычитаемая временная разница полностью погашается (разница между бухгалтерской и налоговой прибылью в размере 36 000 руб. влечет за собой погашение вычитаемой временной разницы).

Поэтому в момент реализации автомобиля необходимо отразить в бухгалтерском учете погашение отложенного налогового актива, соответствующего погашенной вычитаемой временной разнице:

Д-т счета 68/"Налог на прибыль" - К-т счета 09

- 8640 руб. - погашен отложенный налоговый актив (36 000 руб. х 0,24).

Движение вычитаемой временной разницы за время нахождения автомобиля на балансе организации (январь - декабрь 2003 г.) можно проиллюстрировать таблицей:

руб.

     
   ————————T———————————————————————————T————————————————————————T—————————————————————¬
   | Месяц |        Расход (—)         |       Вычитаемая       |      Отложенный     |
   |2003 г.|        Прибыль (+)        |    временная разница   |   налоговый актив   |
   |       +———————————————T———————————+—————————————T——————————+——————————T——————————+
   |       |В бухгалтерском|В налоговом|Возникновение|Уменьшение|Начисление|Уменьшение|
   |       |     учете     |   учете   |             |          |   (Д—т   |   (Д—т   |
   |       |               |           |             |          |счета 09 —|счета 68 —|
   |       |               |           |             |          |    К—т   |    К—т   |
   |       |               |           |             |          |счета 68) |счета 09) |
   +———————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Январь |     —6 000    |   —3 000  |     3 000   |     —    |     720  |     —    |
   +———————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Февраль|     —6 000    |   —3 000  |     3 000   |     —    |     720  |     —    |
   +———————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |...    |               |           |             |          |          |          |
   +———————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Декабрь|     —6 000    |   —3 000  |     3 000   |     —    |     720  |     —    |
   |       |    +72 000    |  +36 000  |      —      |  36 000  |     —    |   8 640  |
   +———————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Итого  |          0    |        0  |    36 000   |  36 000  |   8 640  |   8 640  |
   L———————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+———————————
   

Если объект реализуется с убытком, то при реализации основного средства возникает вычитаемая временная разница, приводящая к образованию отложенного налогового актива.

Вычитаемая временная разница возникает в том периоде, когда имел место факт реализации.

Величина вычитаемой временной разницы равна сумме убытка, выявленного в налоговом учете, подлежащей списанию постепенно в течение оставшегося срока полезного использования реализованного объекта.

В дальнейшем вычитаемая временная разница постепенно погашается в течение всего периода списания суммы полученного убытка в соответствии с требованиями п.3 ст.268 НК РФ.

Пример 18. Организация в сентябре 2003 г. продала автомобиль.

Убыток от реализации в бухгалтерском и налоговом учете одинаковый - 5400 руб.

В бухгалтерском учете выявленный убыток (5400 руб.) в полном объеме участвует в формировании финансового результата при составлении бухгалтерской отчетности за 9 месяцев 2003 г.

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 9 месяцев 2003 г. в составе расходов эта сумма вообще не учитывается.

Списание убытка в состав расходов начнется только с октября 2003 г. и будет производиться в течение оставшегося срока полезного использования автомобиля.

Поэтому в сентябре 2003 г. организации следует отразить в аналитическом учете возникновение вычитаемой временной разницы в размере 5400 руб.

Сумма отложенного налогового актива, исчисленная по ставке 24%, составит в этом случае 1296 руб. (5400 руб. х 0,24).

Соответственно в бухгалтерском учете организации в сентябре 2003 г. необходимо сделать проводку:

Д-т счета 09 - К-т счета 68/"Налог на прибыль"

- 1296 руб. - начислен отложенный налоговый актив.

Предположим, что оставшийся срок полезного использования автомобиля составляет 10 месяцев. Тогда списание убытка в состав расходов для целей налогообложения будет производиться в течение 10 месяцев по 540 руб. в месяц.

Соответственно начисленный в сентябре отложенный налоговый актив будет списываться со счета 09 (погашаться) постепенно в течение этих 10 месяцев.

В 2003 г. это списание будет выглядеть, как показано в таблице:

руб.

     
   —————————T———————————————————————————T————————————————————————T—————————————————————¬
   |  Месяц |      Расход (убыток)      |       Вычитаемая       |      Отложенный     |
   | 2003 г.|                           |    временная разница   |   налоговый актив   |
   |        +———————————————T———————————+—————————————T——————————+——————————T——————————+
   |        |В бухгалтерском|В налоговом|Возникновение|Уменьшение|Начисление|Уменьшение|
   |        |     учете     |   учете   |             |          |   (Д—т   |   (Д—т   |
   |        |               |           |             |          |счета 09 —|счета 68 —|
   |        |               |           |             |          |    К—т   |    К—т   |
   |        |               |           |             |          |счета 68) |счета 09) |
   +————————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Сентябрь|     5 400     |     —     |    5 400    |     —    |   1 296  |     —    |
   +————————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Октябрь |       —       |    540    |      —      |    540   |     —    |   129,6  |
   +————————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Ноябрь  |       —       |    540    |      —      |    540   |     —    |   129,6  |
   +————————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Декабрь |       —       |    540    |      —      |    540   |     —    |   129,6  |
   L————————+———————————————+———————————+—————————————+——————————+——————————+———————————
   

Так, при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 г. в состав расходов будет включена сумма убытка в размере 1620 руб. (540 руб. х 3 мес.).

Величина отложенного налогового актива, соответствующая этой сумме, исчисленная исходя из ставки налога на прибыль 24%, составляет 388,80 руб.

В декабре 2003 г. в бухгалтерском учете делается проводка:

Д-т счета 68/"Налог на прибыль" - К-т счета 09

- 388,80 руб. - отражено уменьшение отложенного налогового актива.

Если сумма убытка от реализации основного средства в бухгалтерском и налоговом учете различна, то бухгалтеру необходимо определить причину расхождения данных.

В этом случае сумма убытка в размере, признанном для целей налогообложения, образует вычитаемую временную разницу.

А разница между суммами убытка в бухгалтерском и налоговом учете может квалифицироваться по-разному в зависимости от причин ее возникновения (так же, как и в случае с прибылью от реализации основных средств - подробнее см. с. 47).

Безвозмездная передача транспортных средств

В соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается для целей исчисления НДС реализацией этих товаров. Поэтому операции по безвозмездной передаче имущества являются объектом обложения НДС.

Сумма НДС исчисляется исходя из рыночной стоимости передаваемого имущества и отражается по дебету счета 91 в корреспонденции со счетом 68.

Поскольку безвозмездная передача имущества признается объектом обложения НДС, то при безвозмездной передаче нет необходимости восстанавливать "входной" НДС, принятый ранее к вычету при приобретении указанного имущества.

Пример 19. Организация дарит сотруднику автомобиль балансовой стоимостью 250 000 руб.

Сумма начисленной амортизации к моменту списания автомобиля по данным бухгалтерского учета - 220 000 руб.

Рыночная цена автомобиля без учета НДС по данным независимой экспертизы - 27 000 руб.

В рассматриваемой ситуации при безвозмездной передаче автомобиля организация обязана начислить к уплате НДС по ставке 20% от налоговой базы в размере 27 000 руб.

Сумма НДС составит 5400 руб. (27 000 руб. х 20%).

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 01

- 250 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Д-т счета 02 - К-т счета 01/"Выбытие основных средств"

- 220 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 91 - К-т счета 01/"Выбытие основных средств"

- 30 000 руб. - списана остаточная стоимость переданного безвозмездно автомобиля;

Д-т счета 91 - К-т счета 68/"НДС"

- 5400 руб. - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет в связи с безвозмездной передачей автомобиля.

Если организация безвозмездно передает транспортные средства, числящиеся на балансе по стоимости с учетом НДС, налоговая база определяется как разница между рыночной ценой передаваемых основных средств (с учетом НДС и без учета налога с продаж) и их остаточной стоимостью (с учетом переоценок) (п.3 ст.154 НК РФ).

Пример 20. На балансе организации числится легковой автомобиль первоначальной стоимостью 105 000 руб. Автомобиль был приобретен в 1999 г., и сумма "входного" НДС была включена в первоначальную стоимость автомобиля.

В июле 2003 г. автомобиль был передан работнику организации по договору дарения. Сумма начисленной амортизации к моменту передачи автомобиля по данным бухгалтерского учета - 42 000 руб.

Рыночная цена автомобиля по заключению независимой экспертизы на момент передачи - 61 000 руб.

Остаточная стоимость на момент передачи - 63 000 руб. (105 000 руб. - 42 000 руб.).

Поскольку в рассматриваемой ситуации рыночная цена автомобиля ниже его остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета, налоговая база, определенная в соответствии с п.3 ст.154 НК РФ, признается равной нулю.

Соответственно при передаче автомобиля работнику у организации не возникает обязанности начислить и уплатить в бюджет НДС со стоимости переданного автомобиля.

Стоимость безвозмездно переданного имущества, равно как и расходы, связанные с такой передачей, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (п.16 ст.270 НК РФ).

Никакие исключения из данного правила гл.25 НК РФ не предусмотрены.

Непризнание для целей налогообложения расходов, связанных с безвозмездной передачей, приводит к образованию постоянных разниц, подлежащих бухгалтерскому учету в соответствии с ПБУ 18/02.

Если в связи с приобретением и (или) эксплуатацией объекта (при начислении амортизации) в бухгалтерском учете образовывались временные разницы (налогооблагаемые или вычитаемые) и начислялись соответствующие им отложенные налоговые активы и обязательства, то при безвозмездной передаче объекта бухгалтеру необходимо определить величину отложенного налогового актива (обязательства), которая к моменту передачи еще не погашена.

Сумма непогашенного отложенного налогового актива (обязательства) подлежит списанию на счет учета прибылей и убытков (счет 99) в том отчетном периоде, когда произошла передача объекта (п.п.17 и 18 ПБУ 18/02).

Это объясняется тем, что недосписанные суммы уже никогда не будут учтены при налогообложении прибыли в силу п.16 ст.270 НК РФ.

Передача транспортных средств в качестве вклада

в уставный капитал другой организации

Организация может передать любое свое имущество, в том числе принадлежащее ей транспортное средство, в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации.

Такая операция не признается реализацией (пп.4 п.3 ст.39 НК РФ) и поэтому НДС не облагается (пп.1 п.2 ст.146 НК РФ).

Согласно пп.4 п.2 ст.170 НК РФ суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, не признаваемых реализацией в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ, к вычету не принимаются, а подлежат включению в стоимость соответствующих товаров (работ, услуг).

Если организация в счет вклада в уставный капитал передает объекты, суммы "входного" НДС по которым ранее были предъявлены к вычету, то в момент передачи необходимо восстановить сумму "входного" НДС, приходящуюся на остаточную стоимость передаваемых объектов, и уплатить эту сумму в бюджет (п.3 ст.170 НК РФ). При этом нужно внести соответствующие корректировочные записи в книгу покупок.

Пример 21. Организация приобрела в 2002 г. автомобиль стоимостью 300 000 руб. (в том числе НДС - 50 000 руб.). Автомобиль был принят к учету в составе основных средств по балансовой стоимости в размере 250 000 руб. Сумма "входного" НДС была в установленном порядке предъявлена к вычету из бюджета.

В июле 2003 г. организация передала автомобиль в качестве вклада в уставный капитал. Денежная оценка вклада в соответствии с учредительными документами - 290 000 руб.

Сумма начисленной по автомобилю амортизации по данным бухгалтерского учета составила 50 000 руб.

Остаточная стоимость автомобиля на момент передачи - 200 000 руб. (250 000 руб. - 50 000 руб.). Сумма "входного" НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет, - 40 000 руб. (50 000 руб. : 250 000 руб. х 200 000 руб.).

В бухгалтерском учете организации передача автомобиля отражается проводками:

Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 01

- 250 000 руб. - списана первоначальная стоимость переданного автомобиля;

Д-т счета 02 - К-т счета 01/"Выбытие основных средств"

- 50 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 19 - К-т счета 68

- 40 000 руб. - восстановлена сумма "входного" НДС, приходящаяся на остаточную стоимость автомобиля;

Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 19

- 40 000 руб. - восстановленная сумма НДС отнесена на увеличение стоимости переданного автомобиля;

Д-т счета 58 - К-т счета 01/"Выбытие основных средств"

- 290 000 руб. - отражена передача автомобиля в оценке согласно учредительным документам;

Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 91

- 50 000 руб. - превышение денежной оценки вклада в соответствии с учредительными документами над остаточной стоимостью переданного автомобиля (с учетом суммы восстановленного НДС) включено в состав операционных доходов.

Отметим, что вопрос о необходимости восстановления "входного" НДС в рассматриваемой ситуации на сегодняшний день остается спорным.

Налоговые органы придерживаются позиции, изложенной выше, и настаивают на необходимости восстановления НДС в части, приходящейся на остаточную стоимость переданного объекта.

Поэтому, учитывая позицию налоговых органов, отстаивать противоположную точку зрения организации придется в суде. При этом следует принимать во внимание, что практика федеральных арбитражных судов по этому вопросу крайне противоречива (есть решения как в пользу налогоплательщиков, так и в пользу налоговых органов). А Высший Арбитражный Суд РФ своей позиции по данному вопросу пока не высказал.

* * *

Для целей налогообложения прибыли порядок отражения операций, связанных с передачей имущества в счет вклада в уставный капитал, существенно отличается от правил бухгалтерского учета.

Разница между стоимостью вносимого в качестве вклада имущества и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, прав) в налоговом учете не признается прибылью (убытком). При этом стоимость приобретаемых акций признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении (ст.277 НК РФ).

Пример 22. В условиях примера 21 (с. 50) на счете 91 выявлен операционный доход в сумме 50 000 руб. (превышение денежной оценки вклада в соответствии с учредительными документами над остаточной стоимостью переданного автомобиля).

Для целей налогообложения сумма в размере 50 000 руб. доходом не признается и в налоговую базу не включается.

* * *

Непризнание для целей налогообложения прибыли (убытка) в виде разницы между денежной оценкой вклада в соответствии с учредительными документами и остаточной стоимостью объектов основных средств, переданных в счет вклада в уставный капитал, приводит к образованию постоянных разниц, подлежащих бухгалтерскому учету в соответствии с ПБУ 18/02.

Поскольку денежная оценка вклада может быть как ниже, так и выше остаточной стоимости переданного имущества, возникающие постоянные разницы могут приводить как к увеличению суммы налога на прибыль, так и к ее уменьшению.

Пример 23. В условиях примеров 21 (с. 50) и 22 в бухгалтерском учете выявлена прибыль в сумме 50 000 руб. (превышение денежной оценки вклада над остаточной стоимостью переданного автомобиля).

Для целей налогообложения эта сумма в состав доходов не включается.

Поэтому в том отчетном периоде, когда имела место передача автомобиля, организация должна отразить в аналитическом учете постоянную разницу в сумме 50 000 руб. и уменьшить величину налога на прибыль на сумму, исчисленную исходя из величины постоянной разницы (50 000 руб.) и ставки налога на прибыль.

В бухгалтерском учете делается проводка:

Д-т счета 68/"Налог на прибыль" - К-т счета 99

- 12 000 руб. - начислен постоянный налоговый актив (50 000 руб. х 24%).

Если в связи с приобретением и (или) эксплуатацией объекта (при начислении амортизации) в бухгалтерском учете образовывались временные разницы (налогооблагаемые или вычитаемые) и начислялись соответствующие им отложенные налоговые активы и обязательства, то при передаче объекта в качестве вклада в уставный капитал бухгалтеру необходимо определить величину отложенного налогового актива (обязательства), которая к моменту передачи еще не погашена.

Сумма непогашенного отложенного налогового актива (обязательства) подлежит списанию на счет учета прибылей и убытков (счет 99) в том отчетном периоде, когда произошла передача объекта (п.п.17 и 18 ПБУ 18/02).

Это объясняется тем, что недосписанные суммы уже никогда не будут учтены при налогообложении прибыли в силу п.3 ст.270 НК РФ.

Списание транспортных средств, попавших в аварию

Списание объектов основных средств с баланса оформляется Актом о списании по форме N ОС-4.

Для списания автотранспортных средств используется специально предназначенная для этих целей форма Акта о списании автотранспортных средств по форме N ОС-4а.

Расходы, связанные со списанием транспортного средства, попавшего в аварию, включая его остаточную стоимость, учитываются в бухгалтерском учете в составе чрезвычайных расходов (дебет счета 99 "Прибыли и убытки").

Доходы в виде материальных ценностей, оставшихся после списания, а также доходы в виде сумм страхового возмещения (сумм возмещения убытков и ущерба) включаются в состав чрезвычайных доходов и отражаются по кредиту счета 99.

Для целей налогообложения доходы в виде сумм страхового возмещения и возмещения убытков (ущерба) включаются в состав внереализационных доходов (п.3 ст.250 НК РФ), а потери от стихийных бедствий, аварий и других чрезвычайных ситуаций - в состав внереализационных расходов (пп.6 п.2 ст.265 НК РФ).

Пример 24. Организация в июле 2003 г. списывает с баланса автомобиль, попавший в аварию.

Первоначальная стоимость автомобиля по данным бухгалтерского учета - 300 000 руб. Сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета - 200 000 руб. Остаточная стоимость по данным бухгалтерского учета - 100 000 руб. (300 000 руб. - 200 000 руб.).

По данным налогового учета остаточная стоимость автомобиля - 60 000 руб.

Автомобиль был застрахован, сумма страхового возмещения - 62 600 руб.

В бухгалтерском учете организации списание автомобиля отражается проводками:

Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 01

- 300 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Д-т счета 02 - К-т счета 01/"Выбытие основных средств"

- 200 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 76/"Расчеты по имущественному и личному страхованию" - К-т счета 01/"Выбытие основных средств"

- 100 000 руб. - отражена потеря по страховому случаю в размере остаточной стоимости автомобиля;

Д-т счета 51 - К-т счета 76/"Расчеты по имущественному и личному страхованию"

- 62 600 руб. - поступило страховое возмещение;

Д-т счета 99 - К-т счета 76/"Расчеты по имущественному и личному страхованию"

- 37 400 руб. - не компенсируемая страховым возмещением потеря списана в состав чрезвычайных расходов.

В налоговом учете (для целей исчисления налога на прибыль):

- в состав внереализационных расходов включается остаточная стоимость автомобиля, определенная по данным налогового учета, в размере 60 000 руб.;

- в состав внереализационных доходов включается сумма страхового возмещения в размере 62 600 руб.

Пример 25. В условиях примера 24 предположим, что автомобиль не был застрахован. Предприятие обратилось в суд с иском о взыскании с виновной стороны суммы ущерба в размере 100 000 руб.

Решением суда иск удовлетворен.

В бухгалтерском учете организации списание автомобиля отражается проводками:

Д-т счета 99 - К-т счета 01/"Выбытие основных средств"

- 100 000 руб. - остаточная стоимость автомобиля отражена в составе чрезвычайных расходов;

Д-т счета 76 - К-т счета 99

- 100 000 руб. - присужденная судом сумма возмещения ущерба отражена в составе чрезвычайных доходов;

Д-т счета 51 - К-т счета 76

- 100 000 руб. - отражено поступление присужденной судом суммы возмещения ущерба.

В налоговом учете (для целей исчисления налога на прибыль):

- в состав внереализационных расходов включается остаточная стоимость автомобиля, определенная по данным налогового учета, в размере 60 000 руб.;

- в состав внереализационных доходов включается сумма возмещения ущерба в размере 100 000 руб.

В ситуациях, рассмотренных выше в примерах 24 и 25, остаточная стоимость автомобиля по данным бухгалтерского и налогового учета не совпадает.

В целях применения ПБУ 18/02 бухгалтеру необходимо выявить причину возникновения этой разницы в порядке, изложенном на с. 47.

Т.Крутякова

Подписано в печать

01.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——