"Экономико-правовой бюллетень", N 12, 2003

Вопрос: Между двумя юридическими лицами заключен договор займа сроком на один год. По истечении этого срока заемщик сумму займа не возвратил. Согласно п.1 ст.811 ГК РФ в случае, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере учетной ставки банковского процента независимо от уплаты процентов, установленных договором. Таким образом, подлежат начислению и проценты по основному договору (60% годовых), и проценты за несвоевременный возврат займа (21%).

1) Какая величина процентов, признаваемых расходом, является в данном случае предельной согласно ст.269 НК РФ?

2) На какие документы можно сослаться при определении среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам?

Ответ: Прежде всего необходимо отметить, что проценты, предусмотренные п.1 ст.811 ГК РФ, не являются процентами за пользование заемными средствами. Это штрафные санкции, которые заимодавец вправе требовать с заемщика только в том случае, когда иные санкции не предусмотрены договором займа. С точки зрения гражданского законодательства проценты в размере учетной ставки ЦБ РФ, подлежащие уплате в соответствии с п.1 ст.811 ГК РФ, являются законной неустойкой (ст.332 ГК РФ).

Расходы на выплату штрафных санкций также относятся к внереализационным, однако учитываются на основании не пп.2 п.1 ст.265 НК РФ (расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида), а пп.13 п.1 ст.265 НК РФ (расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств). Таким образом, ограничение предельного размера процентов для целей включения в состав расходов, предусмотренное ст.269 НК РФ, на штрафные санкции не распространяется.

Согласно ст.269 НК РФ предельный размер процентов, которые заемщик вправе включить в состав расходов, определяется одним из двух способов (по выбору налогоплательщика):

- по фиксированному размеру, установленному с учетом ставки рефинансирования ЦБ РФ;

- по среднему уровню процентов по собственным долговым обязательствам.

Первый способ заключается в том, что проценты по договору займа принимаются для целей налогообложения в размере, не превышающем ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,1 раза - если заем выдан в рублях, и в размере, не превышающем 15%, - если заем выдан в валюте.

Второй способ состоит в том, что проценты принимаются для целей налогообложения в размере, существенно (более чем на 20% в сторону повышения или понижения) не отклоняющемся от среднего уровня процентов, взимаемых по займам, полученным налогоплательщиком в том же квартале (или месяце - для тех налогоплательщиков, которые перешли на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли), на сопоставимых условиях.

Полученными на сопоставимых условиях считаются иные займы налогоплательщика, полученные от других кредиторов и заимодавцев в той же валюте на тот же срок, в сопоставимых объемах и под аналогичные обеспечения.

Законодательно порядок определения сопоставимости долговых обязательств не урегулирован, поэтому налогоплательщику следует разработать такой порядок самостоятельно, закрепить в учетной политике и не менять в течение налогового периода. При разработке такого порядка налогоплательщик может руководствоваться п.5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729, а также Письмом МНС России от 26 июля 2002 г. N 02-6-10/484-Ю209 "О критериях сопоставимости долговых обязательств по объемам".

При этом необходимо выработать единые критерии для сравнения долговых обязательств. Например, в отношении срока не стоит стремиться к тому, чтобы сравниваемые обязательства были выданы на один и тот же срок с точностью до дня - можно просто определить, какие обязательства относятся к краткосрочным, а какие - к долгосрочным сроком менее и более определенного периода. Объемы долговых обязательств должны быть объективно сопоставимы. Можно установить процентную величину, в пределах которой суммы могут различаться (например, не более чем на 10%).

М.Васильева

Подписано в печать

21.11.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——