"Нормативные акты для бухгалтера", N 22, 2003

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МНС РОССИИ ОТ 15.09.2003 N 22-1-14/2021-АЖ397

"ОБ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ">

Чиновники МНС России ответили на четыре вопроса, связанных с применением упрощенной системы налогообложения:

1) можно ли уменьшать налоговую базу на сумму НДС, уплаченного в бюджет?

2) как списывать остаточную стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г.?

3) можно ли включать в состав расходов затраты на доставку покупных товаров?

4) как учитывать предъявленные продавцами суммы акцизов и налога с продаж?

Без комментариев

Подробно комментировать ответы на два последних вопроса нет смысла. Как при обычной, так и при упрощенной системе акцизы и налог с продаж учитываются в стоимости приобретенных товаров. Соответственно и списываются они в составе этой стоимости при реализации товаров.

Что же касается расходов на доставку товаров, то позиция МНС полностью совпадает с точкой зрения, отраженной в Письме Минфина России от 31.07.2003 N 04-02-05/3/62. Только налоговики не стали наводить тень на плетень и в скобках подсказали плательщикам правильный ответ: чтобы без проблем списать расходы на транспортировку, их нужно включить в стоимость товара. Точно такой же совет давали читателям и мы в комментарии к упомянутому Письму Минфина.

Единственное, на что нужно обратить внимание, - это момент включения затрат на приобретение товаров в состав расходов, уменьшающих сумму единого налога. Формально ст.346.16 Налогового кодекса не связывает включенный в нее пп.23 п.1 со ст.320, где говорится, что такие затраты являются прямыми и списываются по мере реализации товара. Однако скорее всего это не более чем очередная оплошность законодателей, которые 31 декабря 2002 г. дописали к первоначальному составу расходов две позиции, но забыли оговорить правила их применения.

Тем не менее в условиях "упрощенки" расходы тоже должны соответствовать основному критерию, применяемому при налогообложении прибыли, - быть экономически оправданными. И если в I квартале списать расходы на покупку товаров, которые будут проданы в декабре, то вряд ли кто-то из налоговиков признает обоснованность таких затрат.

Безусловно, нормы Кодекса о применении кассового метода (в т.ч. в условиях "упрощенки") написаны нечетко и нуждаются в доработке. Но мы все-таки советуем воздержаться от решительных действий. На наш взгляд, даже оплаченные покупные товары следует списывать пропорционально объему продаж. Причем - с корректировкой суммы НДС, включенного в их стоимость. Иначе могут возникнуть проблемы, решать которые придется в суде.

Правда, в суд надо будет обращаться и в том случае, если вы встанете на нашу позицию и откажетесь от рекомендаций МНС по первым двум вопросам. Дело в том, что на местах налоговики будут придерживаться требований, изложенных в опубликованном Письме. Однако мы считаем, что эти требования во многом необоснованны. Объясним почему.

НДС, уплаченный при "упрощенке"

Очень часто предприятия, которые платят налоги по обычной схеме, просят "упрощенцев" выставлять им счета-фактуры с выделенной суммой НДС. Понять их можно. Без этого сотрудничество фирм, применяющих разные системы налогообложения, затруднено: "обычные" партнеры теряют право на налоговый вычет. Но понять можно и тех, кто перешел на "упрощенку". Ведь, выделив налог отдельной строкой, они обязаны перечислить эту сумму в бюджет (п.5 ст.173 НК РФ).

Налоговики предостерегают "упрощенцев" от таких действий. При этом они намекают, что выделение налога приведет к финансовым потерям. Помимо того что НДС нужно будет заплатить, его сумму не удастся включить в состав расходов, учитываемых при налогообложении. Следовательно, фирма или предприниматель недосчитается в своем чистом доходе суммы, равной 15 процентам от начисленного НДС.

С первой частью предостережения можно согласиться. Вторая же выглядит довольно спорной. Позиция чиновников строится на положениях п.1 ст.346.16 Налогового кодекса. Здесь приводится перечень расходов, которые уменьшают налоговую базу по "упрощенному" налогу. Авторы Письма уповают на то, что в этом перечне не упомянуты суммы НДС, уплаченного в бюджет. Действительно, об НДС здесь не говорится, как не говорится и о других налогах, которые должны платить "упрощенцы": о налоге на рекламу, о земельном налоге, об НДФЛ, удержанном с работников, и т.д. Однако это вовсе не означает, что фирмы и предприниматели, перешедшие на "упрощенку", освобождаются от этих обязанностей.

Таким образом, в пп.22 п.1 ст.346.16 имеются в виду все налоги, предусмотренные законодательством. Поэтому мы считаем, что НДС, уплаченный в соответствии с п.5 ст.173 Налогового кодекса, ничем не отличается от других налогов, которые обязаны платить "упрощенцы". Следовательно, его не только можно, но и нужно включать в состав затрат.

Пример 1. Фирма "Сталкер" применяет упрощенную систему налогообложения. В декабре 2003 г. по просьбе своего постоянного партнера "Сталкер" выставил ему счет-фактуру на партию реализованных товаров. Стоимость полностью оплаченной партии - 120 000 руб. (в т.ч. НДС - 20 000 руб.). В декабре вся сумма начисленного НДС была переведена в бюджет.

Проданные товары "Сталкер" приобрел в ноябре за 96 000 руб. (в т.ч. НДС - 16 000 руб.). Из них к моменту реализации фирма оплатила поставщику только половину.

Предположим, что других расходов у фирмы не было, и рассчитаем сумму единого налога со сделки.

Доходом признается вся полученная выручка в размере 120 000 руб.

Этот доход уменьшают следующие расходы:

- оплаченная часть стоимости реализованных товаров - 40 000 руб. ((96 000 руб. - 16 000 руб.) x 50%);

- часть НДС, уплаченного поставщику товаров, - 8000 руб. (16 000 руб. x 50%);

- уплаченная в бюджет сумма НДС, начисленного с реализации, - 20 000 руб.

Итого в состав расходов, уменьшающих базу по единому налогу, включается:

40 000 руб. + 8000 руб. + 20 000 руб. = 68 000 руб.

Единый налог исчисляется с суммы 52 000 руб. (120 000 - 68 000).

Сумма налога равна 7800 руб. (52 000 руб. x 15%).

Как уже говорилось, налоговики вряд ли согласятся с таким подходом, и возникшие споры придется решать в суде. Снять проблему смогут поправки к гл.26.2 Налогового кодекса, которые уже рассматриваются. Одно из предложений, недавно озвученных чиновниками, сводится к тому, чтобы разрешить предприятиям добровольно совмещать статусы "упрощенца" и плательщика НДС. Если депутаты поддержат такое предложение, то не исключено, что перед Новым годом в законодательство будут внесены соответствующие поправки.

Приобретенное имущество

Второе разъяснение налоговиков касается списания остаточной стоимости основных средств, приобретенных до 1 января 2002 г. Точнее, тех из них, которые при переходе на новые условия налогообложения прибыли были включены в отдельную амортизационную группу в соответствии с п.1 ст.322 Налогового кодекса.

Речь идет об имуществе, срок полезного использования которого раньше определялся по Единым нормам (Постановление Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072), а с 1 января 2002 г. - по Классификации основных средств (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1).

Смена "правил игры" привела к сокращению нормативных сроков эксплуатации целого ряда основных средств. В результате в балансах многих предприятий по состоянию на 1 января 2002 г. числилась остаточная стоимость имущества, по которому больше нельзя было начислять амортизацию. Однако Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ разрешил списать эту стоимость в течение срока, определенного организацией самостоятельно, но не раньше, чем через семь лет.

При обычной схеме налогообложения амортизация, начисленная по "просроченным" основным средствам, уменьшает налогооблагаемую прибыль. Что же касается "упрощенки", то в своем Письме МНС России запрещает пользоваться этой нормой. Мотив прост и банален: в ст.346.16 Налогового кодекса не упомянут такой вид расходов.

На наш взгляд, чиновники не учитывают один очень важный момент. Ведь способ начисления амортизации, установленный Законом N 57-ФЗ, влияет только на сумму, которую до перехода "на упрощенку" фирма могла ежемесячно списывать в уменьшение прибыли. То обстоятельство, что имущество было приобретено до 1 января 2002 г., никак не отражается на возможности включить его остаточную стоимость в затраты в соответствии с п.3 ст.346.16 Налогового кодекса.

По сути это точно такой же показатель, что и остаточная стоимость основных средств, приобретенных в 2002 г. Просто порядок ее списания в период с 1 января по 31 декабря 2002 г. несколько отличался от общеустановленного. Фактически Закон N 57-ФЗ предписывал создать 11-ю амортизационную группу со сроком полезного использования семь лет и более. К моменту перехода на "упрощенку" имущество, включенное в эту группу, уже частично самортизировалось, и, по нашему мнению, ничто не запрещает применить к оставшейся части его остаточной стоимости правила гл.26.2 Налогового кодекса.

Пример 2. С 1 января 2003 г. фирма "Луч" применяет упрощенную систему налогообложения. До этого организация была плательщиком налога на прибыль.

По состоянию на 1 января 2002 г. на балансе "Луча" числился торговый павильон первоначальной стоимостью 300 000 руб. Единая норма амортизации по таким объектам составляла 6,6 процента. Следовательно, павильон должен был прослужить больше 15 лет. По Классификации основных средств подобные объекты относятся к 4-й амортизационной группе со сроком полезного использования от 5 до 7 лет.

К 1 января 2002 г. павильон находился в эксплуатации 7,5 лет (90 мес.). За этот период по нему была начислена амортизация в сумме 148 352 руб. Поскольку объект "не укладывался" в сроки, определенные Классификацией, его остаточную стоимость (151 648 руб.) "Луч" включил в отдельную амортизационную группу и решил списывать ее в течение 7 лет (с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2008 г.).

Новая норма месячной амортизации равна 1,19 процента (100% : 7 лет : 12 мес.).

За 2002 г. в уменьшение налогооблагаемой прибыли была списана амортизация по павильону в сумме 21 655 руб. (151 648 руб. x 1,19% x 12 мес.). Следовательно, к 1 января 2003 г. его остаточная стоимость составляла 129 993 руб. (151 648 - 21 655), а нормативный срок полезного использования - 6 лет.

С переходом на "упрощенку" стоимость объекта с таким сроком службы можно списать на расходы в течение 3 лет (пп.2 п.3 ст.346.16 Налогового кодекса).

В 2003 г. списывается 50 процентов - 64 997 руб.

В 2004 г. списывается 30 процентов - 38 998 руб.

В 2005 г. списывается 20 процентов - 25 998 руб.

Ю.В.Рябов

Эксперт "НА"

Подписано в печать

14.11.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——