"Учет.Налоги.Право", N 42, 2003

ВНИМАНИЕ НА ДОХОДЫ И РАСХОДЫ

Очень важный вопрос - момент включения доходов и расходов в налоговую базу. При получении доходов при кассовом методе не имеет значения дата перехода права собственности на реализованные товары, работы, услуги. Таким образом, предоплата сразу же включается в доходы на дату ее получения. То же самое касается и расходов. Расходы можно включить в налоговую базу только после их оплаты. Если же товарно-материальные ценности покупаются в рассрочку, то включить их стоимость в расходы нельзя, пока они не будут полностью оплачены, - такова позиция налоговых органов.

И еще одно правило, о котором нельзя забывать при заполнении книги учета доходов и расходов: перечень расходов, учитываемых при расчете единого налога, закрытый и расширению не подлежит.

А сейчас пройдемся по отдельным видам расходов, на которые стоит обратить внимание.

Упрощенная система предусматривает особый порядок списания расходов на приобретение основных средств. Их можно списывать единовременно (при этом стоимость формируется по правилам ПБУ 6/01 "Учет основных средств") за исключением расходов на те основные средства, которые приобретены до перехода на упрощенную систему налогообложения.

Если организация с 2004 г. переходит на упрощенный режим, то бухгалтеру в январе нужно будет поделить все основные средства на две группы: приобретенные до и после 1 января 2004 г. Внимание! Речь идет именно о приобретенных основных средствах, а не о введенных в эксплуатацию (пп.2 п.3 ст.346.16 НК РФ). То есть для такого деления необходимо брать данные и со счета 08, субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств". Скажем, организация приобрела основное средство в декабре, а ввела его в эксплуатацию в январе. Расходы на покупку данного основного средства учитывать единовременно нельзя. Они списываются в течение определенного периода, устанавливаемого в зависимости от срока полезного использования основного средства.

По основным средствам, приобретенным до 1 января 2004 г., необходимо зафиксировать их остаточную стоимость (определенную по правилам гл.25 НК РФ) на эту дату. Если же такие основные средства не будут на 1 января 2004 г. оплачены, то они будут учитываться в расходах (частями) только начиная с месяца, следующего за месяцем их оплаты. Допустим, основное средство, оприходованное в этом году, организация оплачивает в марте 2004 г. При составлении декларации за первый квартал расходы на него еще не будут учитываться, а будут учитываться только начиная с апреля.

В случае если у организации остались нематериальные активы, приобретенные до 1 января 2004 г., то досписать их в последующих годах в отличие от основных средств не получится. Налоговый кодекс не предоставляет такой возможности. Даже если нематериальные активы будут оплачены только в 2004 г.

Когда проводится модернизация или реконструкция основных средств, списать соответствующие расходы в уменьшение налоговой базы организация не может. Такой расход ст.346.16 НК РФ не предусматривает. Здесь не нужно путать затраты на модернизацию и реконструкцию с расходами на ремонт, которые можно учесть в налоговой базе (пп.3 п.1 ст.346.16 НК РФ). В чем разница? Модернизация и реконструкция предполагают улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств. Расходы на ремонт - затраты на поддержание основного средства в рабочем состоянии.

Очень много вопросов поступает от налогоплательщиков по учету расходов на оплату работ и услуг сторонних организаций и предпринимателей. В гл.26.2 говорится, что материальные расходы учитываются по правилам гл.25 Кодекса, в частности ст.254. В ней среди расходов указаны затраты на приобретение работ и услуг сторонних организаций и предпринимателей. Однако это не означает, что такие расходы можно учесть, если они не поименованы в ст.346.16 НК РФ. Дело в том, что фактически расходы на работы и услуги, выполняемые сторонними организациями и предпринимателями, по сути своей и характеру материальными расходами не являются. Но для целей исчисления налога на прибыль они были приравнены к материальным расходам. Поэтому при исчислении единого налога в упрощенной системе нельзя в состав материальных расходов включить расходы по оплате работ и услуг сторонних организаций и предпринимателей. Они не имеют материально-вещественного выражения. Это позиция налоговых органов.

В отношении расходов на оплату труда есть два важных вопроса: когда они учитываются в расходах и включают ли сумму начисленного налога на доходы физических лиц? В уменьшение налоговой базы они относятся в момент выплаты зарплаты из кассы и учитываются в полной начисленной сумме, то есть включая НДФЛ. Отдельно этот налог при уплате его в бюджет не уменьшает налоговую базу, поскольку организация в данном случае выступает налоговым агентом и платит налог за физических лиц.

И еще один существенный момент для тех, кто платит единый налог с доходов. Сумму единого налога можно уменьшить на сумму страховых взносов в ПФР. За какой период должны быть уплачены эти взносы? За тот же период, за который платится единый налог. Допустим, организация сдает декларацию и уплачивает единый налог за первый квартал и в апреле перечисляет страховые взносы в ПФР за март. На их сумму можно уменьшить сумму единого налога за первый квартал. Основание - формулировка п.3 ст.346.21: сумма налога за отчетный (налоговый) период уменьшается "на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени".

Включается ли в расходы уплаченный единый налог? На этот вопрос Елена Анатольевна ответила так: действительно, в состав расходов, уменьшающих доходы в упрощенной системе, включаются суммы налогов и сборов, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах (пп.22 п.1 ст.346.16). Однако здесь необходимо учитывать следующее. Применение упрощенной системы предусматривает замену уплаты пяти основных налогов уплатой единого налога. Уплата иных налогов для субъектов упрощенной системы сохраняется в общем порядке. Поэтому, по моему мнению, в соответствии с пп.22 п.1 ст.346.16 НК РФ в состав расходов могут включаться только те налоги, уплата которых сохраняется в упрощенной системе помимо уплаты единого налога. То есть суммы самого уплаченного единого налога не должны учитываться в составе расходов.

Примечание. Малым предприятиям на заметку

Если малое предприятие продолжает в этом году использовать льготу еще по Закону РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль организаций и предприятий" и вправе пользоваться ею в следующем году, оно должно помнить следующее. Перейдя с 2004 г. на упрощенную систему и потеряв в течение года право на ее применение (например, из-за нарушения лимита доходов в размере 15 млн руб.), оно потеряет и право на льготу по налогу на прибыль по общеустановленному режиму налогообложения, несмотря на то, что она еще не исчерпана. Дело в том, что организации, вынужденные перейти на обычный режим налогообложения в течение года, уплачивают налоги в порядке, предусмотренном для вновь созданных организаций (п.4 ст.346.13 НК РФ). А льготу по налогу на прибыль для малых предприятий применять вновь созданные организации не могут (ст.2 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ).

Л.Н.Усольцева

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

10.11.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——