"Учет.Налоги.Право", N 42, 2003

4:0 - В ПОЛЬЗУ НАЛОГОВИКОВ?

(Комментарий к Письму МНС России

от 15.09.2003 N 22-1-14/2021-АЖ397

"Об упрощенной системе налогообложения")

На четыре злободневных вопроса по упрощенной системе налогообложения ответило МНС России в Письме от 15.09.2003 N 22-1-14/2021-АЖ397 <*>. Можно ли учесть при расчете единого налога выставленный покупателю и уплаченный в бюджет НДС? Принимается ли в расходах амортизация основных средств из так называемой одиннадцатой амортизационной группы? Уменьшают ли доходы расходы на доставку товара? Включаются ли в стоимость товаров (работ, услуг) акцизы и налог с продаж?

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Ответы налоговиков на другие актуальные вопросы по "упрощенке" вы можете прочитать на с. 10 - 11.

Добровольный НДС - не расход

Разберем первый вопрос. Как известно, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, НДС не платят (п.2 ст.346.11 НК РФ). Соответственно они не должны выставлять покупателям счета-фактуры. Но нередко, идя навстречу пожеланиям клиента, они выписывают нужный документ и выделяют в нем сумму НДС. Предъявленный покупателю налог перечисляется в бюджет (п.5 ст.173 НК РФ). Учитывается ли уплаченный налог при расчете единого налога?

Налоговики обоснованно считают, что независимо от выбранного объекта налогообложения - доходы или доходы, уменьшенные на расходы, - организация не вправе уменьшить доходы на сумму НДС по выставленному счету-фактуре. Доходы от реализации при "упрощенке" определяются по ст.249 НК РФ, в соответствии с которой выручка определяется исходя из всех поступлений. И в ней ничего не говорится о том, что из доходов исключаются суммы предъявленных налогов, как это предусмотрено ст.248 НК РФ при определении налога на прибыль.

Кроме того, уплаченный в бюджет НДС не может быть включен в состав расходов. Исчерпывающий перечень расходов, принимаемых при исчислении единого налога, приведен в п.1 ст.346.16 НК РФ. И суммы НДС, уплаченные в бюджет по выставленным счетам-фактурам, в нем не упомянуты.

Пример 1. Фирма уплачивает единый налог с доходов, уменьшенных на величину расходов. При реализации станка она выставила счет-фактуру на сумму 90 000 руб., в котором выделила НДС - 15 000 руб.

В оплату за станок получен вексель банка. Предъявленная покупателю сумма НДС перечислена в бюджет.

В книге учета доходов и расходов записи будут отражены по позициям 1, 2 (см. таблицу).

Книга учета доходов и расходов

I. Доходы и расходы

     
   ———————————————————————————————————T——————————————————————————————————————————¬
   |            Регистрация           |                   Сумма                  |
   +———T——————————T———————————————————+————————T———————————T—————————T———————————+
   | N |  Дата и  |Содержание операции|Доходы —|  В т. ч.  |Расходы —|  В т. ч.  |
   |п/п|   номер  |                   |  всего |  доходы,  |  всего  |  расходы, |
   |   |первичного|                   |        |учитываемые|         |учитываемые|
   |   | документа|                   |        |при расчете|         |при расчете|
   |   |          |                   |        |  единого  |         |  единого  |
   |   |          |                   |        |   налога  |         |   налога  |
   +———+——————————+———————————————————+————————+———————————+—————————+———————————+
   | 1 |06.09.2003|Получен в оплату за| 90 000 |   90 000  |         |           |
   |   |N 5       |станок вексель     |        |           |         |           |
   |   |          |банка              |        |           |         |           |
   +———+——————————+———————————————————+————————+———————————+—————————+———————————+
   | 2 |06.09.2003|Перечислен в бюджет|        |           |  15 000 |           |
   |   |N 491     |НДС по             |        |           |         |           |
   |   |          |выставленному      |        |           |         |           |
   |   |          |счету—фактуре с НДС|        |           |         |           |
   +———+——————————+———————————————————+————————+———————————+—————————+———————————+
   | 3 |30.10.2003|Начислена          |        |           |  25 000 |   25 000  |
   |   |N 0001    |амортизация по     |        |           |         |           |
   |   |          |зданию             |        |           |         |           |
   +———+——————————+———————————————————+————————+———————————+—————————+———————————+
   | 4 |04.11.2003|Оплачен            |        |           |   8 480 |    8 480  |
   |   |N 86      |приобретенный товар|        |           |         |           |
   +———+——————————+———————————————————+————————+———————————+—————————+———————————+
   | 5 |04.11.2003|Отражен НДС по     |        |           |   1 600 |    1 600  |
   |   |N 86      |оплаченному товару |        |           |         |           |
   +———+——————————+———————————————————+————————+———————————+—————————+———————————+
   | 6 |04.11.2003|Оплачены услуги    |        |           |   2 000 |           |
   |   |N 5789    |транспортной       |        |           |         |           |
   |   |          |компании           |        |           |         |           |
   L———+——————————+———————————————————+————————+———————————+—————————+————————————
   

Отметим, что организациям, применяющим специальные налоговые режимы, не запрещено выписывать счета-фактуры. Поэтому, следуя пожеланиям клиентов и во избежание недоразумений с налоговиками, в первичных учетных документах и в счетах-фактурах необходимо поставить штамп "Без налога (НДС)" или сделать соответствующую надпись.

Старые основные средства

Второй момент, изложенный в Письме, касается включения в расходы остаточной стоимости основных средств, приобретенных до 2002 г.

В отношении основных средств, приобретенных до перехода на "упрощенку", существует особый порядок списания (пп.2 п.3 ст.346.16 НК РФ). По общим правилам организация должна определить срок полезного использования основных средств по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее - Классификация), а затем распределить их по трем группам и равномерно списывать соответственно в течение года, трех и десяти лет.

Но в налоговом учете есть еще так называемая одиннадцатая амортизационная группа. Она была сформирована налогоплательщиками при определении базы переходного периода по состоянию на 1 января 2002 г. В нее вошло имущество, предельный срок полезного использования которого, определенный в соответствии с Классификацией, истек, но по данным бухгалтерского учета оно еще было недоамортизировано. При исчислении налога на прибыль стоимость этого имущества погашается по правилам ст.322 НК РФ - включается в расходы равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком, но не менее семи лет начиная с 2002 г.

По мнению налоговиков, при "упрощенке" учесть подобным образом в расходах остаточную стоимость такого имущества нельзя. Причина в том, что в гл.26.2 НК РФ нет ссылки на ст.322 Кодекса и порядок списания стоимости таких основных средств не предусмотрен.

Мы с такой позицией не согласны. Подпункт 2 п.3 ст.346.16 НК РФ разрешает учитывать остаточную стоимость основных средств, приобретенных до перехода на "упрощенку", при соблюдении двух условий. Первое - в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями. Второе - стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения. Никаких других условий по принятию расходов в Кодексе не установлено. Руководствуясь этим, организация вправе учесть остаточную стоимость основных средств одиннадцатой амортизационной группы в составе расходов. При этом сравнивать фактический срок эксплуатации с предельным сроком полезного использования по Классификации, как это предусмотрено для налога на прибыль, на наш взгляд, необязательно. Налогоплательщик будет переносить остаточную стоимость основного средства в течение одного, трех или десяти лет в зависимости от срока полезного использования основного средства, установленного в Классификации.

Пример 2. Продолжим условия примера 1.

Фирма перешла на "упрощенку" с 1 января 2003 г. В составе основных средств по данным налогового учета числится здание постройки 1975 г. Его остаточная стоимость по данным налогового учета по состоянию на 1 января 2003 г. - 3 000 000 руб. Максимальный срок эксплуатации по Классификации - 25 лет.

Каждый год организация может учесть в расходах 300 000 руб. (3 000 000 руб. : 10 лет). Соответственно каждый месяц в Книге учета доходов и расходов в расходах будет учтена сумма 25 000 руб. (300 000 руб. : 12 мес.). В Книге учета доходов и расходов запись отражена по строке 3 (см. таблицу).

Доставку заказывали?

Третий вопрос из Письма - по транспортным расходам. К сожалению, предприятия на "упрощенке" не могут учесть их при расчете единого налога (за исключением случаев, когда такие расходы уже включены в цену товаров). Такую позицию налоговики справедливо обосновывают тем, что в закрытом перечне расходов для субъектов упрощенной системы транспортные расходы не предусмотрены. А использовать ст.268 НК РФ, а также ст.320 НК РФ, где предусмотрено, что при исчислении налогооблагаемой прибыли доходы от реализации товаров можно уменьшить на транспортные расходы, при "упрощенке" нет оснований.

Кстати, к такому же выводу пришел Минфин России в Письме от 31.07.2003 N 04-02-05/3/62.

Акцизы и другое...

И последний, четвертый вопрос. Налоговики считают, что суммы акцизов и налога с продаж, предъявленные организациям, применяющим "упрощенку", необходимо включать в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг). Действительно, организация понесла расходы на приобретение товаров с учетом уплаченных акцизов и налога с продаж, а значит, они формируют покупную стоимость товаров.

Пример 3. Дополним условия примера.

Сотрудник организации оплатил наличными и в тот же день получил партию сигарет на сумму 10 080 руб., в том числе НДС - 1600 руб., налог с продаж - 480 руб. А также оплатил доставку до своего склада транспортной компании 2000 руб. В этот же день руководитель утвердил авансовый отчет.

В Книге учета доходов и расходов записи отражены по строкам 4 - 6.

А.С.Елин

Исполнительный директор

АФ "Академия Аудита"

Подписано в печать

10.11.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——