"Главбух". Приложение "Учет в туристической деятельности", N 4, 2003

РЕСТОРАНЫ ПРИ ГОСТИНИЦЕ: УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

Практически при каждой гостинице есть ресторан. Он может быть отдельным предприятием или же одним из подразделений гостиницы. Рестораны относятся к предприятиям общественного питания, поэтому они должны соблюдать все требования, установленные законодательством для таких предприятий. Основные требования для ресторанов прописаны в Правилах оказания услуг общественного питания, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15 августа 1997 г. N 1036. Причем эти требования могут различаться в зависимости от класса ресторана (люкс, высший, первый). Но в любом случае к ресторанам предъявляются жесткие требования, касающиеся качества услуг, их безопасности для жизни и здоровья людей, окружающей среды и имущества.

В нашей статье мы поговорим о лицензировании и сертификации деятельности ресторанов, о том, какие санитарно-гигиенические требования предъявляются к продукции ресторанов и их работникам. Рассмотрим бухгалтерский учет и налогообложение деятельности ресторанов. Разберем порядок документооборота в ресторанах.

Лицензирование и сертификация

Как следует из Федерального закона от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", услуги общественного питания не обязательно лицензировать. Однако, как правило, рестораны продают алкогольную продукцию, а этот вид деятельности лицензируется в соответствии со ст.16 Федерального закона от 22 ноября 1995 г. N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции".

Услуги общественного питания также подлежат обязательной сертификации. Это требование закреплено в Постановлении Правительства РФ от 13 августа 1997 г. N 1013. Поэтому гостиницам, имеющим рестораны, нужно получить сертификат соответствия. Порядок сертификации продукции и услуг общественного питания установлен Федеральным законом от 27 декабря 2002 г. N 184-ФЗ "О техническом регулировании". Обычно сертификат соответствия выдается на один год. При этом определяется, к какому классу относится ресторан.

В бухучете затраты на лицензирование и сертификацию относятся к расходам по обычным видам деятельности. Это следует из п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н. Но поскольку лицензия обычно выдается на три года, а сертификат соответствия на один, то сначала затраты на их получение нужно отразить в составе расходов будущих периодов, а затем списывать на расходы равными долями в течение всего срока действия лицензии и сертификата.

В аналогичном порядке эти расходы будут признаваться в целях налогообложения прибыли, если организация определяет доходы и расходы методом начисления (п.1 ст.272 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. Ресторан гостиницы "Злато" получил лицензию на продажу алкогольной продукции сроком на три года, а также сертификат соответствия сроком на один год. Получение лицензии обошлось в 3200 руб., а сертификата - в 1200 руб.

В целях налогообложения прибыли ресторан определяет доходы и расходы методом начисления. При этом ресторан уплачивает по налогу на прибыль ежеквартальные авансовые платежи.

В учете ресторана бухгалтер сделает следующие проводки:

Дебет 97 Кредит 60

- 4400 руб. (3200 + 1200) - отражены расходы на получение лицензии и сертификата соответствия;

Дебет 60 Кредит 51

- 3200 руб. - оплачена лицензия;

Дебет 60 Кредит 51

- 1200 руб. - оплачен сертификат соответствия.

Затем ежемесячно бухгалтер ресторана будет отражать в учете:

Дебет 44 Кредит 97

- 188,89 руб. (3200 руб. : 12 мес. : 3 года + 1200 руб. : 12 мес.) - списана на издержки обращения часть стоимости лицензии и сертификата соответствия.

В целях налогообложения прибыли ресторан ежеквартально сможет относить на расходы по 566,67 руб. (188,89 руб. x 3 мес.).

Санитарно-гигиенические требования

Продукция ресторанов должна соответствовать санитарным правилам и нормативам, установленным СанПиН 2.3.2.1078-01 "Гигиенические требования безопасности и пищевой ценности пищевых продуктов", а также СанПиН 2.3.6.1079-01 "Санитарно-эпидемиологические требования к организациям общественного питания, изготовлению и оборотоспособности в них пищевых продуктов и продовольственного сырья".

Кроме того, определенные требования предъявляются и к работникам ресторанов: они должны проходить обязательные медицинские осмотры (ст.213 Трудового кодекса РФ). Причем такие осмотры проводятся за счет работодателя.

В бухучете проведение медосмотров учитывается в расходах по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99 "Расходы организации"), а в целях налогообложения прибыли - в прочих расходах (пп.7 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ). Аналогичное мнение высказано в Письме УМНС России по г. Москве от 8 января 2003 г. N 26-12/1401.

Документооборот

Что касается документального оформления операций в ресторанах, то в данном вопросе необходимо руководствоваться единой нормативной и технологической документацией (Письмо Роскомторга от 15 июля 1996 г. N 1-806/32-9 "О действующей нормативной документации для предприятий общественного питания").

Основными нормативными и технологическими документами в ресторанах являются:

- калькуляционная карточка (форма N ОП-1);

- план-меню (форма N ОП-2);

- требование в кладовую (форма N ОП-3);

- ведомость учета движения посуды и приборов (форма N ОП-9);

- акт о реализации и отпуске изделий из кухни (форма N ОП-10).

По плану-меню определяется ассортимент блюд, на которые надо составить расчет. Затем по сборникам рецептур устанавливают нормы расхода сырья на отдельное блюдо. На каждое блюдо составляется калькуляционная карточка - это основной первичный документ для определения продажной цены блюда. В сборниках рецептур указывается расход сырья, выход полуфабрикатов и готовых блюд, проводится технология их изготовления. Если ресторан имеет свои фирменные блюда или изготавливает продукцию по нетрадиционным технологиям, то, чтобы установить цену блюда, в ресторане разрабатывают стандарты предприятия и на их основании технико-технологические карты (ТТК).

Калькуляционную карточку можно составлять из расчета стоимости сырья на 100 блюд, а уже затем по ней определять продажную цену одного блюда. Если сырье учитывается по покупной стоимости, то торговая наценка, НДС и налог с продаж показываются отдельной строкой, если по продажным ценам - то они уже входят в стоимость сырья.

Применение ККТ

Если организация осуществляет наличные денежные расчеты или расчеты с использованием платежных карт, то она должна применять ККТ. Так установлено в п.1 ст.2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт". Следовательно, рестораны при гостиницах должны применять ККТ.

Любая кассовая операция связана с движением денежных средств, получение и расходование которых должно быть отражено в первичных кассовых документах. Условно эти документы можно разделить на две группы:

1) с помощью которых контролируется поступление денег;

2) которые подтверждают совершение операции и служат основанием для бухгалтерских проводок.

Документы, с помощью которых

контролируется поступление денег

К этой группе документов в основном относятся документы по учету кассовых операций с применением ККТ.

Прежде всего, это журнал кассира-операциониста (форма N КМ-4). Записи в этот журнал делаются в конце рабочего дня (смены) после того, как будут сняты показания счетчиков и проверена фактическая сумма выручки. Запись в журнале кассира-операциониста подтверждается подписями кассира, старшего кассира и соответствующего административного (руководящего) работника организации. Если сумма по контрольной ленте расходится с суммой фактической выручки, то выясняется причина такого расхождения, а выявленные недостачи или излишки заносятся в соответствующие графы журнала.

Однако расчеты на ККТ не всегда ведутся кассирами-операционистами. Например, в ресторане (баре) фиксировать расчеты с клиентами на кассовом аппарате может официант, а при осуществлении торговли - продавец. В этом случае вместо формы N КМ-4 по каждой ККТ ведется журнал регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста (форма N КМ-5). Записи в этом журнале делаются в конце рабочего дня (смены) с указанием показаний контрольных и суммирующих денежных счетчиков и выручки. Прием и сдача денег оформляются в журнале подписями представителя администрации организации и контролера-кассира (продавца или официанта). Если сумма на контрольной ленте расходится с суммой фактической выручки ресторана, то выясняются причины такого расхождения, а выявленные недостачи или излишки заносятся в соответствующие графы журнала.

Возврат клиентам (покупателям) денег по неиспользованным и ошибочно пробитым кассовым чекам оформляется актом о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (форма N КМ-3). В этом акте должны быть перечислены номера и суммы каждого чека. Акт составляется в одном экземпляре членами комиссии (руководителем, заведующим отделом, старшим кассиром и кассиром) и вместе с погашенными чеками, наклеенными на лист бумаги, сдается в бухгалтерию организации. На сумму денег по возвращенным покупателями (клиентами) чекам уменьшается выручка кассы, что отражается в журнале кассира-операциониста.

В конце рабочего дня (смены) каждый кассир-операционист (официант, продавец, ведущие расчеты на ККМ) составляет кассовый отчет по форме N КМ-6. Вместе с этим отчетом выручка по приходному кассовому ордеру сдается старшему кассиру либо напрямую в кассу организации. Если кассир-операционист сдает выручку непосредственно инкассатору для зачисления на расчетный счет в банке, то такая операция также отражается в отчете.

Выручка за рабочий день (смену) определяется по показаниям суммирующих денежных счетчиков на начало и конец рабочего дня (смены) за вычетом суммы денег, возвращенных покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, и подтверждается соответствующими подписями заведующих отделами. В приеме и оприходовании денег по кассе в отчете подписываются старший кассир и руководитель организации.

Справка-отчет служит основанием для составления сводного отчета по всем ККТ, применяемым в организации (форма N КМ-7).

Документы, подтверждающие совершение

операции и служащие основанием

для бухгалтерских проводок

Наличная денежная выручка, полученная кассирами-операционистами (официантами, продавцами), сдается в кассу гостиницы по приходным кассовым ордерам.

При этом если в гостинице применяется несколько ККТ, то приходные кассовые ордера могут выписываться на суммы выручки как по каждой ККТ, так и по всем кассовым аппаратам одним документом. Все приходные кассовые ордера регистрируются в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма N КО-3, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88). После этого сверхлимитная денежная наличность сдается в банк.

Рестораны, как, впрочем, и сами гостиницы, работают без выходных, круглые сутки. И здесь возникает вопрос: на какой день следует относить полученную выручку и каким днем делать записи в кассовой книге предприятия? Разъяснения по этому вопросу приведены в Письме УМНС России по г. Москве от 3 февраля 2003 г. N 29-12/6552. Здесь сказано, что в кассовой книге выручка отражается согласно внутреннему распоряжению руководителя: или целиком на день снятия Z-отчета, или целиком за предыдущий день.

Посещение ресторанов возможно как гостями, так и сторонними клиентами, не проживающими в гостинице. Если ресторан посетил гость гостиницы, то оплата обычно производится только при выезде его из гостиницы, когда выставляется счет за все оказанные услуги. Другие же клиенты (не гости) оплачивают обслуживание сразу. Как в этом случае провести операции по кассовому аппарату, чтобы избежать задвоения сумм в фискальной памяти? Ответ на этот вопрос содержится в Письме УМНС России по г. Москве от 10 января 2003 г. N 29-12/2109. Здесь сказано, что при посещении ресторана клиентом гостиницы на ККМ производится набор и ввод заказа с его последующим закрытием на номер комнаты клиента, что отражается в фискальной памяти ККМ. Оплата при этом не осуществляется.

Налогообложение

Налог с продаж

Чаще всего посетители в ресторанах расплачиваются наличными или с помощью кредитных карточек. В этом случае стоимость блюд и товаров ресторана увеличивается на налог с продаж (ст.349 Налогового кодекса РФ).

В то же время нужно сказать о том, что ст.350 Налогового кодекса РФ устанавливает перечень продукции и услуг, которые не облагаются этим налогом. В этот перечень включены операции реализации физическим лицам хлеба и хлебобулочных изделий, молока и молокопродуктов, растительного масла, маргарина, муки, яиц птицы, круп, сахара, соли, картофеля, продуктов детского и диабетического питания. Правда, вряд ли рестораны будут предлагать своим посетителям, скажем, сахар или картофель. Такие продукты используются для приготовления блюд, а в этом случае льгота по налогу с продаж уже не действует. Единственное исключение - это реализация хлеба и хлебобулочных изделий. Причем, по нашему мнению, реализацию нарезанных кусочков хлеба также не нужно облагать налогом с продаж.

Налог на добавленную стоимость

Облагаемая база по НДС для ресторанов определяется как стоимость реализованной продукции и товаров, исчисленная по продажным ценам без включения в них НДС (п.1 ст.154 Налогового кодекса РФ). При этом не следует путать понятие "продажная цена", используемое при оприходовании продуктов и товаров в бухучете, и это же понятие для целей исчисления НДС. В данной ситуации под продажной ценой понимается цена, по которой продукция общепита и товары были проданы покупателю.

Одной из особенностей в исчислении НДС в организациях общественного питания является то, что очень часто изделия кухни (либо товары для перепродажи) облагаются налогом по разным ставкам. Поэтому ресторану нужно вести раздельный учет операций, связанных с реализацией продукции и перепродажей товаров, облагаемых НДС по разным ставкам.

Налог на прибыль

Все расходы ресторанов текущего месяца подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относится стоимость товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, а также расходы по их доставке до склада, если они не включены в цену приобретения товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных, признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Сумма прямых расходов, относящихся к остаткам товаров на складе, определяется по среднему проценту в следующем порядке:

1) сначала рассчитывается сумма прямых (транспортных) расходов, приходящихся на остаток товаров на складе на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;

2) затем определяется стоимость товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров на складе на конец месяца;

3) после этого рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов к стоимости товаров;

4) и наконец, определяется сумма прямых (транспортных) расходов, относящаяся к остатку товаров на складе, как произведение среднего процента на стоимость остатка товаров на конец месяца.

Лицензионный сбор

За право торговли винно-водочными изделиями рестораны уплачивают лицензионный сбор, который относится к местным налогам и сборам и установлен пп."л" п.1 ст.21 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Размер сбора для юридических лиц - 50 МРОТ в год (5000 руб.). Если в регионе введен налог с продаж - лицензионный сбор не взимается.

Учет в ресторанах

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, материально-производственные запасы учитываются по фактической себестоимости. Возможность выбора учета по продажным или покупным ценам дается только для товаров. Причем стоимость сырья и товаров может формироваться либо непосредственно на счетах учета данного имущества (счет 10 или 41), либо с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

В налоговом учете стоимость товарно-материальных ценностей (сырья и товаров) определяется исходя из цен их приобретения (включая комиссионные вознаграждения, которые уплачивают посреднические организации, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку). Так предусмотрено в п.2 ст.254 Налогового кодекса РФ.

Гостиницы должны вести раздельный бухгалтерский учет доходов, поступающих от ресторанов, и соответствующих им расходов. При этом п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н, дает право организации самостоятельно решить, признавать ей доходы от ресторанов доходами от обычных видов деятельности или же считать их прочими поступлениями.

Стоимость продуктов питания, израсходованных на производство блюд, учитывается на счете 20 "Основное производство", к которому нужно открыть отдельный субсчет "Расходы ресторана". Все остальные расходы учитываются в составе издержек обращения на счете 44 "Расходы на продажу". К нему также целесообразно открыть отдельный субсчет "Издержки ресторанов".

Пример 2. В гостинице "Орел" открыт ресторан. Ресторан ведет учет сырья по фактической себестоимости товаров - по покупным ценам.

Предположим, что на начало отчетного периода остатков сырья и товаров на складе не было.

В отчетном периоде ресторан закупил продукты для приготовления блюд на 55 000 руб. (в том числе НДС по ставке 10% - 5000 руб.), товары для продажи - на 48 000 руб. (в том числе НДС - 8000 руб.). Транспортные расходы по доставке товаров составили 6000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.).

Кроме того, была начислена зарплата сотрудникам ресторана (с учетом страховых отчислений) - 60 000 руб. Амортизация основных средств, используемых в ресторане, составила 8000 руб.

Ресторан продал продукцию на сумму 126 000 руб. (в том числе налог с продаж - 6000 руб., НДС - 20 000 руб.). Выручка от реализации кулинарных и винно-водочных изделий составила 63 000 руб. (в том числе налог с продаж - 3000 руб., НДС - 10 000 руб.).

На конец отчетного периода стоимость остатков сырья на складе составила 10 000 руб., а товаров - 15 000 руб.

В учете ресторана бухгалтер сделает следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 50 000 руб. (55 000 - 5000) - оприходованы продукты питания, приобретенные для приготовления блюд;

Дебет 19 Кредит 60

- 5000 руб. - отражен НДС по продуктам питания, приобретенным для приготовления блюд;

Дебет 41 Кредит 60

- 40 000 руб. (48 000 - 8000) - оприходованы товары;

Дебет 19 Кредит 60

- 8000 руб. - отражен НДС по товарам;

Дебет 44 субсчет "Издержки ресторана" Кредит 60

- 5000 руб. (6000 - 1000) - отражены транспортные расходы;

Дебет 19 Кредит 60

- 1000 руб. - отражен НДС по транспортным расходам;

Дебет 60 Кредит 51

- 109 000 руб. (55 000 + 48 000 + 6000) - оплачены приобретенные продукты, товары для продажи и транспортные расходы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 14 000 руб. (5000 + 8000 + 1000) - возмещен из бюджета НДС;

Дебет 44 субсчет "Издержки ресторанов" Кредит 70 (69)

- 60 000 руб. - начислена зарплата работникам ресторана (с учетом страховых отчислений);

Дебет 44 субсчет "Издержки ресторанов" Кредит 02

- 8000 руб. - начислена амортизация основных средств ресторана;

Дебет 50 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 126 000 руб. - отражена выручка от продажи изготовленных продуктов питания;

Дебет 90 субсчет "Налог с продаж"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 6000 руб. - начислен налог с продаж;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 20 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 50 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 63 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров (винно-водочных изделий и кулинарных товаров);

Дебет 90 субсчет "Налог с продаж"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"

- 3000 руб. - начислен налог с продаж;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 10 000 руб. - начислен НДС по проданным товарам.

Транспортные расходы в организациях торговли как в бухгалтерском, так и в налоговом учете подлежат распределению между остатками товаров на складе и покупной стоимостью реализованных товаров.

Средний процент издержек обращения равен 12,5 процента (5000 руб. / 40 000 руб. x 100%). Таким образом, остаток транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров в конце месяца, будет равен 1875 руб. (15 000 руб. x x 12,5%). Остальная часть издержек обращения подлежит списанию.

В учете ресторана бухгалтер сделает следующие проводки:

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж"

Кредит 44 субсчет "Издержки ресторанов"

- 71 125 руб. (5000 + 60 000 + 8000 - 1875) - списаны на реализацию издержки производства;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41

- 25 000 руб. (40 000 - 15 000) - списаны проданные товары;

Дебет 20 субсчет "Расходы ресторанов" Кредит 10

- 40 000 руб. (50 000 - 10 000) - списаны продукты питания, использованные для приготовления блюд;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж"

Кредит 20 субсчет "Расходы ресторанов"

- 40 000 руб. - списаны на реализацию расходы по приготовлению блюд;

Дебет 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99

- 13 875 руб. (126 000 - 6000 - 20 000 + 63 000 - 3000 - 10 000 - 71 125 - 25 000 - 40 000) - отражена прибыль от деятельности ресторана.

Предположим, что в бухгалтерском и налоговом учете сумма расходов совпадает. Тогда в отчетном периоде сумма налогооблагаемой прибыли также составит 13 875 руб.

Л.В.Арсоева

Аудитор

ООО "Финконсалтаудит"

О.В.Строков

Аудитор

ООО "Финконсалтаудит"

Подписано в печать

31.10.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——