"Главбух". Приложение "Учет в туристической деятельности", N 4, 2003

ЗАЕМ ИЛИ КРЕДИТ ОТ ИНОСТРАННОГО ПАРТНЕРА

Чтобы постоянно развиваться, турфирме нужно инвестировать средства на разработку новых маршрутов. Однако собственных средств на эти цели не всегда хватает, поэтому приходится брать деньги взаймы. Иногда - от учредителя фирмы.

В нашей статье мы рассмотрим случай, когда турфирма получает заемные средства от иностранных партнеров.

Правовое регулирование операции

Если срок кредита или займа не превышает 180 дней, то это признается текущей валютной операцией. Так указано в пп."б" п.9 ст.1 Закона РФ от 9 октября 1992 г. N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон РФ "О валютном регулировании и валютном контроле"). Такие операции совершаются без ограничений.

Если же турфирма получает кредит или заем от иностранного партнера на срок свыше 180 дней, то это уже считается валютной операцией, связанной с движением капитала (пп."д" п.10 ст.1 Закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле"). А такие операции проводятся в порядке, установленном Центральным банком РФ. Что это за порядок? Обратимся к п.1 Указания Центрального банка РФ от 10 сентября 2001 г. N 1030-У "О порядке проведения валютных операций, связанных с получением и возвратом юридическими лицами - резидентами кредитов и займов в иностранной валюте, предоставляемых нерезидентами на срок более 180 дней, и об отмене и внесении изменений в отдельные нормативные акты Банка России". Здесь сказано, что кредиты и займы, полученные российскими организациями от иностранных партнеров - нерезидентов в иностранной валюте, зачисляются на счета в российских банках без ограничений. Но при условии, что организация представит в банк соответствующие документы (кстати сказать, в аналогичном порядке иностранная валюта списывается со счета организации в счет погашения валютного кредита или займа).

Перечень документов, которые организация должна представить в банк, приведен в п.2.1 Инструкции Центрального банка РФ от 10 сентября 2001 г. N 101-И "О порядке учета уполномоченными банками валютных операций резидентов, связанных с получением от нерезидентов кредитов и займов в иностранной валюте и предоставлением нерезидентам займов в иностранной валюте" (далее - Инструкция ЦБ РФ N 101-И). Это:

- сведения о договоре в двух экземплярах (по форме, приведенной в Приложениях 1 и 2 к Инструкции ЦБ РФ N 101-И);

- заверенные копии кредитного договора и разрешения на проведение валютных операций, связанных с движением капитала;

- справка о содержании операции по кредитному договору (по форме, приведенной в Приложении 4 к Инструкции ЦБ РФ N 101-И);

- справка о состоянии задолженности по кредитному договору (по форме, приведенной в Приложении 5 к Инструкции ЦБ РФ N 101-И);

- реестр платежей в иностранной валюте по кредитному договору (по форме, приведенной в Приложении 6 к Инструкции ЦБ РФ N 101-И);

- заявление на закрытие сведений о договоре и досье по кредитному договору;

- распечатка базы данных по кредитному договору (при условии перехода из другого банка).

Эти документы организация должна представить в банк до начала проведения операций по договору, но не позднее трех рабочих дней до того, как на счет будет зачислена (или с него будет списана) иностранная валюта. Так установлено в п.2.2 Инструкции ЦБ РФ N 101-И.

Сумма кредита или займа, полученная от иностранного партнера, сначала зачисляется на транзитный валютный счет организации. Однако такая валюта не подлежит обязательной продаже. Так сказано в п.4.3 Инструкции Центрального банка РФ от 29 июня 1992 г. N 7 "О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации". Поэтому полученную валюту банк в полном объеме переводит на текущий валютный счет организации.

Учет полученного кредита или займа

Задолженность по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ, действовавшему на дату фактического совершения операции. Иначе говоря, на дату поступления валютных средств на транзитный валютный счет турфирмы. Это следует из п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. N 60н.

Но с момента поступления денег на транзитный валютный счет организации и до момента их перевода на ее текущий валютный счет курс Центрального банка РФ может измениться. В этом случае корректировать сумму задолженности, сформированную на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", не нужно. Курсовая разница, возникающая на счете 52 "Валютные счета" (субсчет "Транзитный валютный счет"), списывается на счет 91 "Прочие доходы и расходы" и признается внереализационным доходом или расходом.

В целях налогообложения прибыли положительные курсовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов (п.11 ст.250 Налогового кодекса РФ), а отрицательные курсовые разницы - в составе внереализационных расходов (пп.5 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. Турфирма "Сан Трэвел" заключила кредитный договор с французским банком Credit Lyonnais, получив по нему кредит в сумме 10 000 евро сроком на 4 года. Иностранная валюта была зачислена на транзитный валютный счет турфирмы 1 декабря 2003 г. и переведена на ее текущий валютный счет 2 декабря 2003 г.

Курс Центрального банка РФ, установленный на 1 декабря, составлял 34,0 руб. за евро, а на 2 декабря - 33,8 руб. за евро.

Бухгалтер турфирмы "Сан Трэвел" сделал в учете следующие проводки.

1 декабря 2003 г.:

Дебет 52 субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 67

- 340 000 руб. (10 000 EUR x 34 руб/EUR) - получен кредит от иностранного банка.

2 декабря 2003 г.:

Дебет 52 субсчет "Текущий валютный счет"

Кредит 52 субсчет "Транзитный валютный счет"

- 338 000 руб. (10 000 EUR x 33,8 руб/EUR) - переведен полученный кредит с транзитного валютного счета на текущий валютный счет турфирмы;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 52 субсчет "Транзитный валютный счет"

- 2000 руб. (340 000 - 338 000) - списана отрицательная курсовая разница, сформировавшаяся на транзитном валютном счете.

На 2000 руб. турфирма сможет уменьшить налогооблагаемую прибыль.

Средства полученного кредита или займа организация должна пересчитывать в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на дату составления бухгалтерской отчетности. Об этом говорится в п.п.7 и 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10 января 2000 г. N 2н.

Пример 2. Продолжим пример 1. Бухгалтер турфирмы "Сан Трэвел" должен переоценить задолженность по кредиту на 31 декабря 2003 г. Курс евро на эту дату, установленный Центральным банком РФ, составлял 34,1 руб.

Это означает, что на дату составления бухгалтерской отчетности за 2003 г. сумма задолженности по кредиту (счет 67) в рублевом эквиваленте составит 341 000 руб. (10 000 EUR x 34,1 руб/EUR), а не 340 000 руб.

В учете турфирмы "Сан Трэвел" бухгалтер сделает проводку:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 67

- 1000 руб. (341 000 - 340 000) - переоценен кредит на дату составления годовой бухгалтерской отчетности.

На 1000 руб. турфирма сможет уменьшить свою налогооблагаемую прибыль.

Если турфирма взяла деньги взаймы на срок свыше года, то ей нужно предусмотреть в учетной политике, как она будет отражать данную задолженность, когда до срока ее погашения останется меньше года. Здесь возможно два варианта: турфирма может перевести долгосрочную задолженность в краткосрочную либо учитывать эту задолженность в составе долгосрочной до момента ее погашения. Так разрешает поступить п.6 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию".

Пример 3. Продолжим примеры 1 и 2. Предположим, что в учетной политике турфирмы "Сан Трэвел" предусмотрен перевод долгосрочной задолженности по кредиту в краткосрочную. Срок погашения кредита - 30 ноября 2007 г. Значит, задолженность по кредиту нужно перевести в состав краткосрочной 1 декабря 2006 г.

Предположим, что сумма задолженности, отраженная на счете 67 по состоянию на 30 ноября 2006 г., составляет 343 000 руб. Курс Центрального банка РФ, установленный на 1 декабря 2006 г., - 34,15 руб. за евро.

1 декабря 2006 г. бухгалтер турфирмы "Сан Трэвел" сделает в учете следующие проводки:

Дебет 67 Кредит 66

- 341 500 руб. (10 000 EUR x 34,15 руб/EUR) - переведен долг по кредиту в состав краткосрочной задолженности;

Дебет 67 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 1500 руб. (343 000 - 341 500) - отражена положительная курсовая разница, возникшая при переводе задолженности.

При этом турфирма должна увеличить свою налогооблагаемую прибыль на 1500 руб.

Учет процентов

по полученному кредиту или займу

Порядок учета процентов зависит от того, на какие цели организация получила кредит или заем: на приобретение основных средств, товарно-материальных ценностей или для оплаты услуг (работ).

Турфирмы чаще всего берут деньги взаймы для оплаты различных услуг, например, связанных с развитием новых туристских маршрутов. В этом случае сумма начисленных процентов в бухгалтерском учете будет отражаться в составе операционных расходов (п.14 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию"). Аналогичный порядок прописан в п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

А в целях налогообложения прибыли проценты по заемным средствам в любом случае включаются в состав внереализационных расходов (пп.2 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ), но в ограниченном размере: сумма процентов по заемным средствам в иностранной валюте не должна превышать 15 процентов годовых. Так установлено в п.1 ст.269 Налогового кодекса РФ.

И не забудьте, что проценты, которые турфирма выплачивает иностранному партнеру за предоставленные им деньги, являются его доходом. С такого дохода турфирма должна удержать налог, выступив в роли налогового агента.

Если деньги получены от физического лица, то начисленные ему проценты включаются в его совокупный налогооблагаемый доход (пп.1 п.1 ст.208 Налогового кодекса РФ). Налог с этих выплат исчисляется по ставке 30 процентов. Такая ставка налога установлена в п.3 ст.224 Налогового кодекса РФ. ЕСН и взносы в ПФР на проценты, начисленные частному кредитору (заимодавцу), не начисляются. Ведь эти выплаты не являются вознаграждением за работу, услугу (ст.236 Налогового кодекса РФ).

Если же проценты выплачиваются иностранной компании, то налог с этих выплат нужно удержать по ставке 20 процентов (пп.1 п.2 ст.284 Налогового кодекса РФ). Правда, только в том случае, если у иностранной компании в России не открыто постоянное представительство. Если же постоянное представительство есть, то налог с полученных доходов будет исчислять сам кредитор (заимодавец).

Пример 4. Вернемся к условиям примеров 1 и 2. Предположим, что в соответствии с договором турфирма "Сан Трэвел" уплачивает проценты по кредиту из расчета 20 процентов в год. Проценты начисляются на последнее число каждого месяца, а уплачиваются кредитору - до 5-го числа следующего месяца.

Начисляя проценты за декабрь 2003 г., бухгалтеру турфирмы "Сан Трэвел" нужно учесть, что курс евро, установленный Центральным банком РФ, на 31 декабря 2003 г. составляет 34,1 руб., а на 5 января 2004 г. - 34,25 руб.

Отметим, что турфирма получила кредит на разработку новых туристских маршрутов.

Бухгалтер турфирмы "Сан Трэвел" сделает в учете следующие проводки.

31 декабря 2003 г.:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 67

- 5683,33 руб. (10 000 EUR x 20% : 12 мес. x 34,1 руб/EUR) - начислены проценты за пользование кредитом за декабрь 2003 г.;

Дебет 67 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы иностранных юридических лиц"

- 1136,67 руб. (10 000 EUR x 20% : 12 мес. x 34,1 руб/EUR x 20%) - удержан налог на доходы с иностранного кредитора.

5 января 2004 г.:

Дебет 67 Кредит 52 субсчет "Текущий валютный счет"

- 4571,66 руб. (10 000 EUR x 20% : 12 мес. x 34,25 руб/EUR - 1136,67 руб.) - перечислены проценты за пользование кредитом в декабре 2003 г.;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 67

- 25 руб. (10 000 EUR x 20% : 12 мес. x (34,25 руб/EUR - 34,1 руб/EUR)) - отражена отрицательная курсовая разница.

В последующие месяцы операции по начислению и перечислению процентов по кредиту будут отражаться в аналогичном порядке.

При этом для целей налогообложения прибыли турфирма сможет списать на расходы проценты по кредиту в размере 4262,5 руб. (10 000 EUR x 15% : 12 мес. x x 34,1 руб/EUR) и отрицательную курсовую разницу в сумме 25 руб.

Н.Н.Лавренова

Аудитор

Подписано в печать

31.10.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——