"Расчет", N 11, 2003

И СНОВА О НАЛОГЕ НА ПРИБЫЛЬ

В сентябре МНС выпустило очередное письмо, разъясняющее порядок расчета налога на прибыль. О наиболее интересных положениях этого документа читайте в статье.

Расходы на учебные отпуска

К расходам фирмы на оплату труда относится зарплата, которая сохраняется за работниками на время учебных отпусков. Такие отпуска предоставляются сотрудникам, получающим высшее, среднее и начальное образование (см. гл.26 ТК РФ). Например, если работник учится в вузе, ему полагается учебный отпуск:

- для сдачи зачетов и экзаменов на I и II курсах - 40 календарных дней, на последующих курсах - 50 календарных дней;

- для подготовки и защиты дипломной работы со сдачей государственных экзаменов - четыре месяца;

- для сдачи государственных экзаменов - один месяц.

Примечание. Разъяснения налоговиков приведены в Письме МНС России от 5 сентября 2003 г. N ВГ-6-02/945.

Затраты на оплату учебных отпусков фирма может учесть при расчете налога на прибыль. Но только в том случае, если сотрудник получает соответствующее образование впервые, а учебное заведение, в котором он проходит обучение, имеет государственную аккредитацию.

Обратите внимание: если работник получает высшее образование заочно, фирма может уменьшить налог на прибыль и на затраты, связанные с проездом работника к месту обучения и обратно. При этом дорога оплачивается только один раз в году.

Таможенные пошлины

В налоговом учете таможенные пошлины включаются в состав прочих расходов. Как указало МНС в своем Письме, учитывать их в покупной стоимости товаров нельзя.

Налоговики разъяснили, что под покупной стоимостью товаров следует понимать контрактную (договорную) цену их приобретения. Такие затраты относятся к прямым и включаются в затраты по мере реализации товаров. Кроме того, к прямым расходам относятся и затраты на доставку товаров до склада покупателя в случае, если они не включены в цену приобретения. Все остальные расходы, в том числе и таможенные пошлины, признаются косвенными и уменьшают доходы текущего месяца.

Примечание. Порядок определения расходов в торговле прописан в ст.320 Налогового кодекса.

Обратите внимание: в бухгалтерском учете сумма таможенных платежей увеличивает покупную стоимость товаров. В этом случае их налоговая и бухгалтерская цены будут не совпадать. Более того, если товары не будут проданы в течение того налогового периода, в котором оплачена пошлина, то в учете образуется налогооблагаемая временная разница.

Пример. В сентябре 2003 г. ЗАО "Актив" ввезло в Россию товары для перепродажи на сумму 30 000 долл. США. На день оплаты товаров курс Центробанка составил 31 руб/USD, а на день подачи ГТД - 30 руб/USD. Ставка ввозной таможенной пошлины равна 10 процентам, а таможенных сборов - 0,1 процента (в рублях) и 0,05 процента (в долларах).

Таким образом, величина таможенных платежей составила:

30 000 USD x 30 руб/USD x 10% = 90 000 руб. (таможенная пошлина);

30 000 USD x 30 руб/USD x 0,1% = 900 руб. (таможенный сбор в рублях);

30 000 USD x 30 руб/USD x 0,05% = 450 руб. (таможенный сбор в валюте).

Кроме того, на таможне фирма заплатила НДС. Размер налога составил:

(30 000 USD x 30 руб/USD + 90 000 руб.) x 20% = 198 000 руб.

До конца сентября купленные товары в продажу не поступали. В налоговом учете таможенные платежи были полностью включены в расходы сентября. Это привело к образованию временной налогооблагаемой разницы в сумме 91 350 руб. (90 000 + 900 + 450). Отложенное налоговое обязательство составило:

91 350 руб. x 24% = 21 924 руб.

Бухгалтер фирмы сделал в учете такие проводки:

Дебет 60 Кредит 52

- 930 000 руб. (30 000 USD x 31 руб/USD) - перечислены деньги иностранному партнеру;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по таможенной пошлине" Кредит 51

- 90 000 руб. - перечислена таможенная пошлина;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по таможенным сборам" Кредит 51

- 900 руб. - уплачен таможенный сбор в рублях;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по таможенным сборам" Кредит 52

- 450 руб. - уплачен таможенный сбор в валюте;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 198 000 руб. - отражен НДС, подлежащий уплате на таможне;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

- 198 000 руб. - перечислен в бюджет НДС;

Дебет 41 Кредит 60

- 900 000 руб. - отражена стоимость товаров по контракту;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 198 000 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный на таможне;

Дебет 41 Кредит 68 субсчет "Расчеты по таможенной пошлине"

- 90 000 руб. - таможенная пошлина включена в стоимость товаров;

Дебет 41 Кредит 76 субсчет "Таможенные пошлины и сборы"

- 1350 руб. (900 + 450) - сумма таможенных сборов включена в стоимость товаров;

Дебет 91-2 Кредит 60

- 30 000 руб. (30 000 USD x (31 руб/USD - 30 руб/USD)) - отражена отрицательная курсовая разница;

Дебет 41 субсчет "Налогооблагаемые временные разницы" Кредит 41

- 91 350 руб. - отражена налогооблагаемая временная разница;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77

- 21 924 руб. - отражено отложенное налоговое обязательство.

Вся партия товаров была продана в октябре за 1 500 000 руб. (в том числе НДС - 250 000 руб.). В учете были сделаны такие проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 1 500 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 41 Кредит 41 субсчет "Налогооблагаемые временные разницы"

- 91 350 руб. - погашена налогооблагаемая временная разница;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 21 924 руб. - погашено отложенное налоговое обязательство;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 250 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 991 350 руб. (900 000 + 90 000 + 900 + 450) - списана покупная стоимость проданных товаров;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 258 650 руб. (1 500 000 - 250 000 - 991 350) - определена прибыль от реализации.

Примечание. Отрицательная курсовая разница уменьшает налог на прибыль (пп.5 п.1 ст.265 НК РФ).

Страховые взносы в Пенсионный фонд

Как известно, фирмы могут считать налог на прибыль либо по методу начисления, либо кассовым методом. Если предприятие применяет первый метод, то все свои затраты оно делит на прямые и косвенные.

При этом перечень прямых затрат является закрытым. В него входят расходы:

- на покупку сырья и материалов;

- на покупку комплектующих и полуфабрикатов;

- на зарплату работников, занятых на производстве, и ЕСН по ней;

- на амортизацию производственных основных средств.

Примечание. Что относится к прямым расходам, написано в ст.318 Налогового кодекса.

В своем Письме налоговики пояснили, что в состав прямых затрат включается только ЕСН за вычетом пенсионных взносов. Последние же следует относить к косвенным расходам и списывать в том периоде, в котором они начислены. Дело в том, что, несмотря на то что база для начисления ЕСН и взносов в Пенсионный фонд одинакова, назначение этих платежей различно. Поэтому пенсионные взносы в состав ЕСН не входят.

Таким образом, независимо от того, с доходов какого персонала (управленческого или производственного) фирма начислила пенсионные взносы, они полностью включаются в состав косвенных расходов.

Пример. ООО "Пассив" производит косметику. Общая численность персонала составляет 25 человек, из которых 18 человек заняты в производстве, а 7 - управленцы.

В ноябре зарплата персонала и начисления на нее составили:

по производственным работникам

- зарплата - 110 000 руб.;

- ЕСН - 23 760 руб. (без учета пенсионных взносов);

- взносы в Пенсионный фонд - 15 400 руб.;

по управленческому персоналу

- зарплата - 70 000 руб.;

- ЕСН - 15 120 руб. (без учета пенсионных взносов);

- взносы в Пенсионный фонд - 9800 руб.

Сумму прямых расходов за ноябрь бухгалтер "Пассива" посчитал так:

110 000 руб. + 23 760 руб. = 133 760 руб.

Косвенные расходы "Пассива" составили:

15 400 руб. + 70 000 руб. + 15 120 руб. + 9800 руб. = 110 320 руб.

Прямые расходы бухгалтер "Пассива" будет списывать по мере реализации произведенной продукции, а косвенные затраты в полной сумме включит в расходы ноября.

Налог на прибыль переходного периода

Как известно, с 1 января 2003 г. изменились ставки налога на прибыль для зачисления его в федеральный, региональный и местный бюджеты. Однако, как указали налоговики, налог на прибыль переходного периода нужно распределять по ставкам, действовавшим на 1 января 2003 г. Напомним, что на этот день они составляли соответственно 2, 7,5 и 14,5 процента.

Примечание. Ставки налога на прибыль установлены в ст.284 Налогового кодекса.

Таким образом, вплоть до 2007 г. налог на прибыль переходного периода нужно платить по одним и тем же ставкам. Даже в том случае, если изменится общая ставка налога на прибыль.

Обратите внимание: с 1 января 2004 г. разбивка налога на прибыль изменится вновь. Если региональными властями не будут предусмотрены льготы по налогу, она будет выглядеть так:

- федеральный бюджет - 5 процентов;

- региональный бюджет - 17 процентов;

- местный бюджет - 2 процента.

Общая ставка налога на прибыль при этом не изменится. Как и прежде, она составит 24 процента.

С.Шилкин

Эксперт "Расчета"

Подписано в печать

25.10.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——