"Расчет", N 11, 2003

УПРОЩЕНКА: НОВЫЕ РАЗЪЯСНЕНИЯ

В последнее время появился ряд писем налоговиков, которые касаются упрощенки. Объект внимания чиновников - расходы упрощенцев.

Однако не всегда с мнением налоговиков можно согласиться.

Налоги и сборы

Как известно, фирмы-упрощенцы определяют свои расходы по кассовому методу. Это означает, что учесть их можно только после фактической оплаты (или после погашения обязательства иным способом).

Примечание. Порядок применения кассового метода прописан в ст.273 Налогового кодекса.

Перечень расходов упрощенцев при расчете единого налога приведен в п.1 ст.346.16 Налогового кодекса. Среди них - "Суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах" (пп.22).

В то же время, по мнению налоговиков, учесть можно только те налоги и сборы, от уплаты которых упрощенцы не освобождены. То есть если фирма перечислит, например, ЕСН или налог на имущество за прошлый год в 2003 г., то учесть его при расчете единого налога не получится (см. Письмо УМНС по г. Москве от 30 июля 2003 г. N 21-14/42236).

Примечание. От уплаты каких налогов освобождены упрощенцы, написано в ст.346.11 Налогового кодекса.

Действительно, если фирма в 2002 г. находилась на общей системе налогообложения и платила налог на прибыль по методу начисления, то все налоги она должна была учесть еще в прошлом году. Поэтому включать их в затраты второй раз нельзя. А вот как быть в том случае, если фирма работала в прошлом году по кассовому методу и потому не смогла учесть неуплаченные налоги? На этот вопрос налоговики ответа не дают.

Однако если и в этом случае не включать налоги в расходы, то получится, что фирма вообще не сможет их учесть. Поэтому мы считаем, что уменьшить на их величину единый налог все-таки можно. Точно так же можно учесть и зарплату за прошлый год, выплаченную в 2003 г.

Расходы на обязательное автострахование

Все автовладельцы обязаны застраховать свою гражданскую ответственность. При этом расходы на обязательное автострахование фирмы могут учесть при расчете единого налога. Так сказано в Письме УМНС по г. Москве от 21 августа 2003 г. N 21-09/45887.

Обратите внимание: в перечне учитываемых при упрощенке расходов говорится только о затратах на обязательное страхование работников и имущества фирмы. Однако эту норму следует применять с учетом ст.263 Налогового кодекса. А в ней сказано, что фирма может учесть при расчете налога расходы на любые виды обязательного страхования. Значит, и на страхование автогражданской ответственности.

В то же время такие расходы учитываются в размере не более утвержденных страховых тарифов (п.2 ст.263 НК РФ). Кроме того, они отражаются в книге учета только после их фактической оплаты.

Примечание. Страховые тарифы по обязательному автострахованию есть в Постановлении Правительства РФ от 7 мая 2003 г. N 264.

Пример. ООО "Пассив" применяет упрощенную систему налогообложения. Фирма платит единый налог с разницы между доходами и расходами.

В собственности у "Пассива" есть автомобиль. Поэтому фирма застраховала автогражданскую ответственность сроком на 1 год.

Сумма страхового взноса - 4988 руб. "Пассив" перечислил его страховой компании 5 ноября 2003 г. (платежное поручение N 78).

Бухгалтер фирмы отразил эту операцию в книге учета доходов и расходов так:

     
   ———————————————————————————————T————————————————————————————————————————¬
   |          Регистрация         |                  Сумма                 |
   +———T——————————T———————————————+———————T———————————T————————T———————————+
   | N |   дата   |   содержание  |доходы,|в том числе|расходы,|в том числе|
   |п/п|  и номер |    операции   | всего |  доходы,  |  всего |  расходы, |
   |   |первичного|               |       |учитываемые|        |учитываемые|
   |   | документа|               |       |при расчете|        |при расчете|
   |   |          |               |       |  единого  |        |  единого  |
   |   |          |               |       |   налога  |        |   налога  |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   | 1 |     2    |       3       |   4   |     5     |    6   |     7     |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |                                  ...                                  |
   +———T——————————T———————————————T———————T———————————T————————T———————————+
   |156|Платежное |Перечислен     |     — |     —     |  4988  |    4988   |
   |   |поручение |страховой взнос|       |           |        |           |
   |   |от        |на обязательное|       |           |        |           |
   |   |5 ноября  |страхование    |       |           |        |           |
   |   |2003 г.   |автогражданской|       |           |        |           |
   |   |N 78      |ответственности|       |           |        |           |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |                                  ...                                  |
   L————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Налог на доходы физлиц

Перечень расходов для упрощенцев является закрытым, и налога на доходы физлиц в нем нет. Из этого подмосковные налоговики делают вывод, что его нельзя учесть при расчете единого налога (см. Письмо УМНС по Московской области от 30 июля 2003 г. N 04-20/13210/Р781). По мнению налоговиков, фирма может уменьшить доходы лишь на сумму зарплаты, выданной работникам на руки. Напомним, что это связано с тем, что все свои расходы упрощенцы определяют по кассовому методу.

Однако московские налоговики придерживаются иной точки зрения (см. Письмо УМНС по г. Москве от 30 сентября 2003 г. N 21-08/54655). Действительно, налог на доходы физлиц сам по себе не является расходом. Просто фирма как налоговый агент удерживает его из доходов своих работников и перечисляет в бюджет.

В то же время сотрудники получают зарплату уже за минусом налога. Она просто разбивается на две части: выданную на руки и уплаченную в виде налога на доходы физлиц. Таким образом, вся зарплата работников оказывается оплаченной. Следовательно, ее можно полностью учесть при расчете единого налога.

Примечание. Расходы на оплату труда уменьшают единый налог (пп.6 п.1 ст.346.16 НК РФ).

Пример. Продолжим предыдущий пример.

ООО "Пассив" начислило своим работникам заработную плату за ноябрь в размере 40 000 руб. 10 ноября 2003 г. из этой суммы:

- удержан и перечислен в бюджет налог на доходы физлиц - 5200 руб. (40 000 руб. x 13%);

- выдано работникам из кассы - 34 800 руб. (40 000 - 5200).

Бухгалтер "Пассива" отразил эти операции в книге учета так:

     
   ———————————————————————————————T————————————————————————————————————————¬
   |          Регистрация         |                  Сумма                 |
   +———T——————————T———————————————+———————T———————————T————————T———————————+
   | N |   дата   |   содержание  |доходы,|в том числе|расходы,|в том числе|
   |п/п|  и номер |    операции   | всего |  доходы,  |  всего |  расходы, |
   |   |первичного|               |       |учитываемые|        |учитываемые|
   |   | документа|               |       |при расчете|        |при расчете|
   |   |          |               |       |  единого  |        |  единого  |
   |   |          |               |       |   налога  |        |   налога  |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   | 1 |     2    |       3       |   4   |     5     |    6   |     7     |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |                                  ...                                  |
   +———T——————————T———————————————T———————T———————————T————————T———————————+
   |164|РКО от    |Выплачена      |   —   |     —     | 34 800 |   34 800  |
   |   |10 ноября |заработная     |       |           |        |           |
   |   |2003 г.   |плата          |       |           |        |           |
   |   |N 89      |работникам     |       |           |        |           |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |165|Платежное |Перечислен в   |   —   |     —     |  5 200 |    5 200  |
   |   |поручение |бюджет налог на|       |           |        |           |
   |   |от        |доходы физлиц  |       |           |        |           |
   |   |10 ноября |               |       |           |        |           |
   |   |2003 г.   |               |       |           |        |           |
   |   |N 81      |               |       |           |        |           |
   L———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+————————————
   

Услуги по ведению бухучета

и налоговые консультации

По мнению чиновников, подобные расходы можно учесть при расчете единого налога лишь в том случае, если они оказаны аудиторами. Об этом сказано в Письме Минфина России от 31 июля 2003 г. N 04-02-05/3/61.

Такая точка зрения основана на следующем. В перечне расходов для упрощенцев юридические, консультационные, информационные услуги, а также услуги по ведению бухучета отдельно не выделены. Однако в нем есть расходы на оплату аудиторских услуг.

Аудиторы помимо независимой оценки бухучета и финансовой отчетности имеют право оказывать сопутствующие услуги. Например, в их числе:

- постановка, восстановление и ведение бухучета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- бухгалтерское и налоговое консультирование;

- оценка стоимости имущества и фирм как имущественных комплексов;

- разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности фирм и индивидуальных предпринимателей;

- экономическое и финансовое консультирование;

- проведение маркетинговых исследований и т.д.

Примечание. Перечень аудиторских услуг есть в ст.1 Закона от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ.

В то же время, если бухучет фирмы ведет организация, не имеющая аудиторской лицензии, такие расходы нельзя учесть при расчете единого налога.

Пример. ЗАО "Актив" с 1 января 2003 г. перешло на упрощенку. Фирма платит единый налог с разницы между доходами и расходами.

С ноября 2003 г. "Актив" заключил с аудиторской фирмой договор на бухгалтерское и налоговое консультирование сроком на 6 месяцев. Ежемесячная плата по договору составила 6000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.).

Плату за ноябрь фирма внесла 10 ноября (платежное поручение N 75).

Бухгалтер фирмы отразил эту операцию в книге учета доходов и расходов так:

     
   ———————————————————————————————T————————————————————————————————————————¬
   |          Регистрация         |                  Сумма                 |
   +———T——————————T———————————————+———————T———————————T————————T———————————+
   | N |   дата   |   содержание  |доходы,|в том числе|расходы,|в том числе|
   |п/п|  и номер |    операции   | всего |  доходы,  |  всего |  расходы, |
   |   |первичного|               |       |учитываемые|        |учитываемые|
   |   | документа|               |       |при расчете|        |при расчете|
   |   |          |               |       |  единого  |        |  единого  |
   |   |          |               |       |   налога  |        |   налога  |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   | 1 |     2    |       3       |   4   |     5     |    6   |     7     |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |                                  ...                                  |
   +———T——————————T———————————————T———————T———————————T————————T———————————+
   |148|Платежное |Перечислена    |   —   |     —     |  5000  |    5000   |
   |   |поручение |аудиторской    |       |           |        |           |
   |   |от        |фирме плата за |       |           |        |           |
   |   |10 ноября |бухгалтерское и|       |           |        |           |
   |   |2003 г.   |налоговое      |       |           |        |           |
   |   |N 75      |консультирова— |       |           |        |           |
   |   |          |ние за ноябрь  |       |           |        |           |
   |   |          |(без НДС)      |       |           |        |           |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |149|Платежное |Оплачен НДС со |   —   |     —     |  1000  |    1000   |
   |   |поручение |стоимости услуг|       |           |        |           |
   |   |от        |по             |       |           |        |           |
   |   |10 ноября |бухгалтерскому |       |           |        |           |
   |   |2003 г.   |и налоговому   |       |           |        |           |
   |   |N 75      |консультирова— |       |           |        |           |
   |   |          |нию            |       |           |        |           |
   L———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+————————————
   

Затраты на доставку покупных товаров

Как следует из ст.268 Налогового кодекса, торговые фирмы вправе включить транспортные расходы в издержки обращения. Упрощенцы также определяют свои расходы с учетом этой статьи Кодекса.

Однако ссылка на нее действительна лишь для пп.5 - 7, 9 - 21 ст.346.16 Налогового кодекса. К пп.23, где говорится о списании покупной стоимости товаров, она не относится. Поэтому включить на основании этого подпункта транспортные расходы в состав затрат торговые фирмы-упрощенцы не могут. Такая точка зрения изложена в Письме Минфина России от 31 июля 2003 г. N 04-02-05/3/62.

В то же время это не значит, что затраты на доставку покупных товаров вообще нельзя учесть при расчете единого налога. Их можно включить в состав материальных расходов фирмы на основании ст.254 Налогового кодекса (на нее тоже есть ссылка). Согласно этой статье в состав материальных затрат, в частности, включаются затраты на выполнение работ (оказание услуг) производственного характера. А к таковым относятся и транспортные расходы.

Примечание. Материальные расходы учитываются при расчете единого налога (пп.5 п.1 ст.346.16 НК РФ).

Пример. ЗАО "Актив" 12 ноября 2003 г. приобрело и оплатило товары для перепродажи на сумму 15 000 руб. (в том числе НДС - 2500 руб.). В накладной поставщика расходы на их доставку были выделены отдельной строкой и составили 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.).

Бухгалтер "Актива" может учесть обе эти суммы в составе расходов при расчете единого налога за 2003 г.

Обратите внимание: стоимость приобретенных товаров подлежит списанию в том отчетном периоде, когда фирма не только продаст их, но и получит деньги. Так считает МНС России в своем Письме от 11 июня 2003 г. N СА-6-22/657. При этом сами товары должны быть оплачены.

Подписка и объявления о наборе персонала

Перечень расходов для упрощенцев является закрытым. Ни подписка на бухгалтерские издания, ни затраты на размещение в газетах объявлений по поиску сотрудников в него не входят. Поэтому их нельзя учесть при расчете единого налога (см. Письмо УМНС по Московской области от 21 августа 2003 г. N 04-20/14499/14/9035).

Пример. 24 ноября 2003 г. фирма-упрощенец оплатила в газете объявление о наборе персонала (платежное поручение N 63). Стоимость услуг по его размещению составила 600 руб. (в том числе НДС - 100 руб.).

Эту операцию бухгалтер фирмы отразил в книге учета так:

     
   ———————————————————————————————T————————————————————————————————————————¬
   |          Регистрация         |                  Сумма                 |
   +———T——————————T———————————————+———————T———————————T————————T———————————+
   | N |   дата   |   содержание  |доходы,|в том числе|расходы,|в том числе|
   |п/п|  и номер |    операции   | всего |  доходы,  |  всего |  расходы, |
   |   |первичного|               |       |учитываемые|        |учитываемые|
   |   | документа|               |       |при расчете|        |при расчете|
   |   |          |               |       |  единого  |        |  единого  |
   |   |          |               |       |   налога  |        |   налога  |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   | 1 |     2    |       3       |   4   |     5     |    6   |     7     |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |                                  ...                                  |
   +———T——————————T———————————————T———————T———————————T————————T———————————+
   |115|Платежное |Оплачено       |   —   |     —     |   500  |     —     |
   |   |поручение |размещение     |       |           |        |           |
   |   |от        |объявления о   |       |           |        |           |
   |   |24 ноября |найме персонала|       |           |        |           |
   |   |2003 г.   |(без НДС)      |       |           |        |           |
   |   |N 63      |               |       |           |        |           |
   +———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+———————————+
   |116|Платежное |Оплачен НДС со |   —   |     —     |   100  |     —     |
   |   |поручение |стоимости услуг|       |           |        |           |
   |   |от        |по размещению  |       |           |        |           |
   |   |24 ноября |объявления     |       |           |        |           |
   |   |2003 г.   |               |       |           |        |           |
   |   |N 63      |               |       |           |        |           |
   L———+——————————+———————————————+———————+———————————+————————+————————————
   

Примечание. Книга учета доходов и расходов упрощенцев утверждена Приказом МНС России от 28 октября 2002 г. N БГ-3-22/606.

Обратите внимание: НДС по услугам, расходы на которые не учтены при расчете единого налога, формально можно включить в затраты. Дело в том, что НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам) предусмотрен в перечне расходов отдельной строкой. То есть Налоговый кодекс не связывает входной НДС с расходами, к которым он относится. Однако налоговики скорее всего с этим не согласятся. Поэтому, если фирма все же решится включить НДС в расходы, ей нужно быть готовой к судебному спору с налоговиками.

С.Матвеева

Эксперт "Расчета"

Подписано впечать

25.10.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——